III SA/Wa 720/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Joanna Tarno, Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Kleiber, Asesor WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (spr.), Protokolant Robert Powojski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 września 2007 r. sprawy ze skargi [...] "A" S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Prezydenta W. z dnia [...] września 2006 r. nr [...] 2) stwierdza, że uchylone postanowienia nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz [...] "A" S.A. z siedzibą w W. 340 zł (słownie: trzysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] września 2006 r. Prezydent W. odmówił Spółce "A" SA z siedzibą w W. udzielenia pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W uzasadnieniu opisano stan faktyczny sprawy oraz wskazano przesłanki merytoryczne i prawne, którymi kierował się organ podejmując rozstrzygnięcie. W szczególności wskazano, iż toczy się postępowanie dotyczące określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za okres od 1 stycznia 2001 do 28 lutego 2006 r. za nieruchomości Spółki. Postanowienie o wszczęciu postępowania zostało doręczone Spółce w dniu 8 września 2006 r. Na postanowienie to Strona wniosła zażalenie stwierdzając, że jest ono wadliwe. Podniosła, iż w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji w sprawie będącej przedmiotem zapytania nie toczyło się ani postępowanie podatkowe ani kontrola podatkowa ani postępowanie przed sądem administracyjnym. Powoływanie się przez Prezydenta na okoliczność wszczęcia postępowania podatkowego, po dacie złożenia wniosku o interpretację, jest bez znaczenia w sprawie. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2007r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W., na podstawie art. 233 §1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ powołał się na przepis art.14a §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa, stosownie do swojej właściwości na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. W analizowanej sprawie wniosek o interpretację dotyczył interpretacji przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Postępowanie w tej sprawie zostało wszczęte, a zatem toczy się. Samorządowe Kolegium odwoławcze za zasadne uznało stanowisko organu podatkowego pierwszej instancji, iż przymiot braku toczącego się postępowania powinien występować przez cały czas od złożenia wniosku do jego rozstrzygnięcia przez organ podatkowy. SKO podkreśliło także, iż wniosek o interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego wpłynął do organu podatkowego w dniu 20 czerwca 2006r. Przepisy art.14b§3 Ordynacji podatkowej nakazują wydanie postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. W niniejszej sprawie czynność sporządzenia postanowienia została wykonana przed upływem wskazanego terminu. Organ zastanawiał się również, czy rozstrzygnięcie zażalenia Spółki powinno nastąpić w formie decyzji czy też w formie postanowienia. W tym zakresie mając na uwadze przepis art.14b § 5 Ordynacji podatkowej skład orzekający uznał, że zasadnym jest orzeczenie również w formie postanowienia. W skardze na powyższe postanowienie Spółka zarzuciła naruszenie : -art. 14a Ordynacji podatkowej, poprzez przyjęcie, iż przymiot braku toczącego się postępowania powinien występować przez cały czas od złożenia wniosku do jego rozstrzygnięcia, - art. 14b §3 Ordynacji podatkowej, przez przyjęcie, że skoro czynność sporządzenia postanowienia Prezydenta [...] W. z dnia [...] września 2006r. została wykonana przed upływem 3 miesięcy od dnia złożenia wniosku, to tym samym przepis ten nie może znaleźć zastosowania w niniejszej sprawie, pomimo, że powołane postanowienie doręczono Skarżącej po upływie 3 miesięcy od złożenia wniosku, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, przez wykładnię przepisu art. 14a Ordynacji podatkowej, która czyni powołany przepis martwym w praktyce i nadaje mu de facto charakter przepisu karnego. Spółka wniosła o : -uchylenie powyższych postanowień w całości, -zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. W ocenie Spółki zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie ugruntowany jest w obecnym stanie prawnym pogląd, według którego wymóg wynikający z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej dotyczy jedynie momentu złożenia zapytania; późniejsze wszczęcie wymienionych w tym przepisie postępowań nie zwalnia organu podatkowego od obowiązku udzielenia interpretacji. W ocenie Skarżącej brak jest także podstaw prawnych, do wyłączenia stosowania przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. W obowiązujących interpretacjach Ministerstwa Finansów odnoszących się do tej problematyki, szczególny nacisk położony jest na bezwzględne przestrzeganie 3-miesięcznego terminu wynikającego z powołanego przepisu, pod rygorem dopuszczenia do tzw. milczącej interpretacji (tak np.: pismo Ministerstwa Finansów - Sekretarza Stanu z dnia 12 stycznia 2005 r., SP1/12/8012-8/31/05/ES, Biuletyn Skarbowy 2005/1 str. 6). W szczególności w piśmie Ministerstwa Finansów - Sekretarza Stanu z dnia 28 grudnia 2004 r., SP/8010-5/2240/04/EZ, Biuletyn Skarbowy 2005/1 str. 2, do którego nawiązuje powołane wyżej pismo MF z 12 stycznia 2005 r., szczególną uwagę zwraca się na terminowość wydawania postanowień w przedmiocie interpretacji, albowiem konsekwencją niedotrzymania przez organ podatkowy powyższych terminów jest związanie organu stanowiskiem uprawnionego podmiotu zawartym we wniosku (tzw. milcząca interpretacja). Odnosząc powyższe do sprawy niniejszej Skarżąca podniosła, iż z wnioskiem o udzielenie interpretacji wystąpiła w dniu 20 czerwca 2006 r. (okoliczność bezsporna), zaś postanowienie odmawiające udzielenia interpretacji zostało jej doręczone w dniu 21 września 2006 r. (również okoliczność bezsporna), co bezsprzecznie skutkuje na gruncie przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej związaniem organu podatkowego dokonaną przez Skarżącą interpretacją z uwagi na ewidentne przekroczenie przez organ podatkowy 3-miesięcznego terminu do załatwienia sprawy. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który stosownie do art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sprawuje kontrolę zaskarżonych decyzji bądź aktów w oparciu o kryterium zgodności z prawem i obowiązany jest uchylić zaskarżony akt bądź stwierdzić jego nieważność, jeżeli narusza przepisy prawa w sposób określony w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej : p.p.s.a.), zważył, co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżone postanowienie, jak i poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji naruszają prawo. Przede wszystkim nie budzi żadnych wątpliwości Sądu, co do zgodności z prawem przedstawiona przez Skarżącą wykładnia przepisu art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej. Rację ma bowiem Strona wywodząc, iż wynikający z tego przepisu przymiot braku toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania przed sądem administracyjnym dotyczy jedynie momentu złożenia wniosku o interpretację. Późniejsze wszczęcie wymienionych postępowań nie zwalnia organu od obowiązku merytorycznego rozpoznania wniosku. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 sierpnia 2003 r. (I SA/Po 2562/2001), niedopuszczalna jest sytuacja, w której podatnik zwracając się do organów skarbowych z wątpliwościami nie otrzymuje odpowiedzi, a kontrola i jej postanowienia zamykają mu drogę do korekty naliczonych zobowiązań podatkowych i narażają na koszty. Sąd nie będąc związany wnioskami ani zarzutami skargi, rozstrzygając w granicach sprawy stwierdził, iż organ odwoławczy wydając postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie Prezydenta W. naruszył także art.14b§ 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Przepis art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej stosuje tylko organ podatkowy, który wydaje interpretację na wniosek o jej wydanie. Czyni to w formie postanowienia. Natomiast organ odwoławczy, który kontroluje tak wydane postanowienie w wyniku złożonego nań zażalenia, orzeka w trybie art. 14b § 5 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z nim organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla takie postanowienie, jeżeli uzna, że wniesione zażalenie zasługuje na uwzględnienie. Zasadność zażalenia skutkuje zatem wydaniem decyzji uchylającej albo zmieniającej postanowienie, zaś jego bezzasadność - wydaniem decyzji "przeciwnej", czyli odmawiającej jego uchylenia lub odmawiającej jego zmiany. Prawidłową zatem formą rozstrzygnięcia organu odwoławczego w rozpoznawanej sprawie winna być decyzja, a nie postanowienie. Nie zasługiwały natomiast na uwzględnienie zarzuty skargi dotyczące przekroczenia przez Prezydenta W. określonego w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej trzymiesięcznego terminu na wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z tym przepisem w przypadku niewydania przez organ postanowienia w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosku uznaje się, że organ ten jest związany stanowiskiem podatnika, płatnika lub inkasenta zawartym we wniosku. Strona Skarżąca podnosi, iż co prawda postanowienie organu pierwszej instancji nosi datę wskazującą, iż wydane zostało przed upływem ww. terminu, jednakże zostało doręczone Jej z przekroczeniem rzeczonego terminu. W związku z powyższym Strona uznaje, iż skoro odbiór postanowienia nastąpił już po upływie terminu przewidzianego do wydania interpretacji, organ jest związany stanowiskiem podatnika zawartym we wniosku. Sąd stwierdza, iż w przedmiocie interpretacji art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej w kontekście trzymiesięcznego terminu na wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z 14 września 2007 r. sygn. akt II FSK 700/07 Sąd ten uznał, iż zachowanie tego terminu przez organ podatkowy należy oceniać na podstawie daty wydania postanowienia (rozumianego jako data jego sporządzenia i podpisania) a nie przekazania tegoż postanowienia do wysyłki czy też jego odbioru przez podatnika. Data postanowienia organu pierwszej instancji decyduje zatem o zachowaniu terminu określonego w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Wydanie postanowienia przed upływem tego terminu powoduje więc, iż nie powstaje skutek związania organu stanowiskiem podatnika, i to niezależnie od tego, czy interpretacja została wysłana do podatnika czy też przez niego odebrana przed czy po upływie trzech miesięcy od złożenia wniosku. W niniejszej sprawie wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji wpłynął do organu w dniu 20 czerwca 2006r., termin na wydanie postanowienia w tym przedmiocie upływał więc 20 września 2006 r. Postanowienie organu pierwszej instancji zostało wydane w dniu 18 września 2006r. Uznać więc należy, iż organ dochował terminu określonego w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. Zakres, w jakim uchylone postanowienia nie mogą być wykonane, określono zgodnie z art. 152 p.p.s.a. O kosztach orzeczono na mocy art. 200 w/w ustawy.