III SA/Wa 727/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka, Sędziowie sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant referent stażysta Anna Barska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2018 r. sprawy ze skargi W. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia wygaśnięcia decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku w formie karty podatkowej za 2015 r. oddala skargę 1. Decyzją z [...] grudnia 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania W.S. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "organ odwoławczy", "DIS" lub "Dyrektor IS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS", "Naczelnik US" lub "organ I instancji") z [...] sierpnia 2016 r. Przedmiotem tych decyzji było stwierdzenie wygaśnięcia decyzji Naczelnika US z [...] marca 2015 r. w sprawie ustalenia skarżącemu wysokości zryczałtowanego podatku opłacanego w formie karty podatkowej na 2015 r. Jako podstawę prawną swojej decyzji Dyrektor IS wskazał między innymi art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 1998 r. Nr 144, poz. 930 ze zm.; dalej: "uzpdof"), a także art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.; dalej: "Op"). 2. Stan faktyczny i przebieg postępowania podatkowego. 2.1. Naczelnik US decyzją z [...] marca 2015 r. ustalił skarżącemu wysokość stawki karty podatkowej na rok 2015 w kwocie 253 zł miesięcznie, na podstawie stosownego wniosku (PIT – 16), w którym skarżący wskazał, że będzie świadczył usługi taksówkowe (przewóz osób), zgodnie z załączoną licencją na wykonywanie transportu drogowego taksówką. Naczelnik US ustalił jednak, że Prezydent W. cofnął skarżącemu przedmiotową licencję decyzją z [...] czerwca 2015 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. (dalej: "SKO") decyzją reformatoryjną z [...] września 2015 r. orzekło o cofnięciu skarżącemu licencji, a skargą na tą decyzję została odrzucona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej także jako "Sąd") prawomocnym postanowieniem z 25 lipca 2016, sygn. akt VI SA/Wa 3060/15. Skarżący nie zawiadomił jednak Naczelnika US o cofnięciu licencji. Decyzją z [...] sierpnia 2016 r. Naczelnik US stwierdził zatem wygaśnięcie swojej decyzji z [...] marca 2015 r., na podstawie art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Op oraz art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpodf. 2.2. W odwołaniu od tej decyzji, wnosząc o jej uchylenie, skarżący oświadczył, że nie dopuścił się naruszenia przepisów art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Op oraz art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof, gdyż w sprawie nie wystąpiły okoliczności powodujące utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej. W szczególności okoliczności takich nie wskazał w swoim rozstrzygnięciu organ I instancji. Dlatego wydane w tym przedmiocie decyzje są wadliwe. Dodał, że dopiero po wizycie w urzędzie skarbowym powziął wiedzę, że przyczyną wygaśnięcia decyzji było cofnięcie mu licencji na wykonywanie transportu drogowego osób (taxi). Jednak w jego ocenie okoliczność ta nie ma wpływu na jego prawo do skorzystania z uproszczonej formy opodatkowania (karta podatkowa). Skarżący nie zgodził się nadto ze stanowiskiem organu podatkowego dotyczącym nakazu opłacania podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach ogólnych od początku 2015 r., gdyż decyzja SKO o cofnięciu licencji stała się prawomocna dopiero w 2016 r. 2.3. Dyrektor IS, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, przedstawił przebieg postępowania oraz zarzuty i argumentację odwołania, a także zasady towarzyszące opodatkowaniu w formie karty podatkowej (zob. s. 1 – 5 decyzji DIS). Dodał, że w sytuacji gdy podatnik zdecyduje się na uproszczoną formę opodatkowania, obowiązany jest stosować się do wymogów przewidzianych w przepisach rozdziału 3 uzpdof, a w szczególności do restrykcyjnie uregulowanych obowiązków informacyjnych wobec właściwego organu podatkowego w zakresie wszelkich zmian, mogących mieć wpływ nie tylko na możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej, ale również na ustaloną wysokość stawki podatkowej (art. 36 ust. 1 i ust. 7 uzpdof). Konsekwencją zaniedbania tych obowiązków może być bowiem utrata prawa do korzystania z tej formy opodatkowania i powstanie obowiązku rozliczania podatku dochodowego na zasadach ogólnych. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego sprawy Dyrektor IS stwierdził, że skarżący nie dopełnił obowiązku informacyjnego przewidzianego w art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof, tj. nie zawiadomił właściwego organu podatkowego w terminie przewidzianym do dokonania tej czynności (7 dni) o cofnięciu licencji udzielonej skarżącemu na wykonywanie transportu drogowego (taksówka osobowa). Należało zatem stwierdzić wygaśnięcie decyzji Naczelnika US z [...] marca 2015 r. Tym samym zarzuty odwołania Dyrektor IS uznał za chybione. Wywiódł, że przepisy o zryczałtowanym podatku dochodowym uzależniają możliwość opodatkowania w formie karty podatkowej od posiadania licencji udzielonej na wykonywanie transportu drogowego taksówką. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 5 uzpdof, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu, w warunkach określonych w części V tabeli. Pod pozycją 1 w części V tabeli "Usługi transportowe" zostały wymienione "usługi taksówkowe w zakresie przewozu osób". Zgodnie z art. 5b ust. 1 pkt 3 ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 125 poz. 1371 ze zm.) podjęcie i wykonywanie krajowego transportu drogowego w zakresie przewozu osób taksówką wymaga uzyskania odpowiedniej licencji. W świetle art. 6 ust. 4 ustawy o transporcie drogowym w/w licencja udzielana jest na określony pojazd i obszar. Z dołączonej do akt sprawy decyzji SKO sygn. [...] z [...] września 2015 r. wynika, że powodem cofnięcia skarżącemu licencji był fakt skazania za przestępstwo wymienione w art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o transporcie drogowym. Zdaniem DIS, po powzięciu informacji o cofnięciu licencji na wykonywanie transportu drogowego taksówką (co spowodowało utratę warunków umożliwiających prowadzenie działalności w w/w zakresie i w konsekwencji doprowadziło do braku możliwości zastosowania opodatkowania w formie karty podatkowej - art. 25 ust. 1 pkt 2 uzpdof), skarżący zgodnie z art. 36 ust. 7 uzpdof obowiązany był do zawiadomienia o tym fakcie Naczelnika US w terminie wskazanym w tym przepisie (7 dni). Czynności tej jednak skarżący nie dokonał. Naruszył zatem swoje obowiązki informacyjne przewidziane w art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 7 uzpdof. To zaś oznacza, że należało stwierdzić wygaśnięcie decyzji Naczelnika US z [...] marca 2015 r., zgodnie z przepisami art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof oraz art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Op. W tej sytuacji skarżący obowiązany był do zapłaty podatku dochodowego na ogólnych zasadach za cały rok podatkowy, zgodnie z art. 40 ust. 2 uzpdof. Tym samym za chybione Dyrektor IS uznał zarzuty odwołania. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. W skardze do Sądu, występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, pełnomocnik skarżącego postawił zarzuty naruszenia przepisów: - art. 258 § 1 pkt 4 § 2 Op w związku z art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że cofnięcie licencji skarżącemu skutkuje brakiem możliwości objęcia go opodatkowaniem w formie karty podatkowej; - art. 7 i art. 77 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (dalej: "Kpa") poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, niezebranie całego materiału dowodowego w sprawie, a w konsekwencji przyjęcie, że skarżący nie spełnia warunków do zastosowania wobec niego opodatkowania w formie karty podatkowej. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznał zaś za chybione. Skoro skarżący nie dopełnił stosownych obowiązków informacyjnych, to wystąpiły przesłanki do zastosowania art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof oraz art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Op. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa"). Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu – zgodnie z art. 134 § 1 uppsa – Sąd także nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, uzasadnionej w sposób należyty, czyli zasadniczo zgodnie z przepisami art. 210 § 1 pkt 6 i 4 Op. 4.2. W rozpoznawanej sprawie Dyrektor IS przyjął, że skarżący nie dopełnił obowiązku informacyjnego, o którym mowa w przepisach art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 7 uzpdof, tj. nie powiadomił organu I instancji o cofnięciu licencji na wykonywanie transportu drogowego taksówką. Konsekwencją tego zaniechania była konieczność wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji Naczelnika US z [...] marca 2015 r. w sprawie ustalenia skarżącemu wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej na rok 2015, zgodnie z przepisami art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof oraz art. 258 § 1 pkt 4 oraz § 2 Op. W konsekwencji, zdaniem Dyrektora IS skarżący obowiązany był opodatkować swoje dochody z działalności gospodarczej (usługi taksówkowe) prowadzonej w całym 2015 r. podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 40 ust. 2 uzpdof. 5. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, gdyż z powodu zaniechania skarżącego polegającego na odstąpieniu od obowiązku powiadomienia organu I instancji o cofnięciu licencji na wykonywanie transportu drogowego taksówką, obowiązkiem Naczelnika US było wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie jego decyzji z [...] marca 2015 r. w sprawie ustalenia skarżącemu wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej na rok 2015, zgodnie z przepisami art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof oraz art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Op. Powodem cofnięcia licencji był fakt skazania skarżącego za przestępstwo z art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 125 poz. 1371 ze zm.; dalej także jako "utd"). Posiadanie stosownej licencji do wykonywania usług w zakresie przewozu osób taksówką jest niezbędne do legalnego świadczenia tego rodzaju usług, zgodnie z art. 5b ust. 1 pkt 3 utd. W świetle art. 23 ust. 1 pkt 5 uzpdof, zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu – w warunkach określonych w części V tabeli, w której pod pozycją 1 zostały wymienione "usługi taksówkowe w zakresie przewozu osób". Czyli wykładnia językowa przepisów art. 23 ust. 1 pkt 5, art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 7 oraz art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof, a także art. 258 § 1 pkt 4 oraz § 2 Op, uzupełniona elementami wykładni systemowej, a także wykładni celowościowej, prowadzi do wniosku, że odstąpienie przez skarżącego od obowiązku powiadomienia Naczelnika US o cofnięciu licencji skutkować musiało stwierdzeniem wygaśnięcia decyzji ustalającej skarżącemu wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej na rok 2015. Konsekwencją tego stanu rzeczy była konieczność zastosowania art. 40 ust. 2 pkt 1 uzpdof, czyli opodatkowanie na zasadach ogólnych dochodów skarżącego z jego działalności gospodarczej prowadzonej w 2015 r. 6. W świetle powyższych rozważań za chybione Sąd uznał zarzuty skargi, gdyż cofnięcie licencji skarżącemu na wykonywanie usług w zakresie przewozu osób taksówką w realiach niniejszej sprawy pośrednio skutkuje wygaśnięciem decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego opłacanego w formie karty podatkowej na rok 2015, gdyż skarżący nie powiadomił Naczelnika US o tym fakcie, naruszając przepisy art. 36 ust. 1 pkt 1 lit. a) i ust. 7 uzpdof. Konsekwencją naruszenia wskazanego wyżej obowiązku informacyjnego było zastosowanie przepisów art. 40 ust. 1 pkt 3 uzpdof oraz art. 258 § 1 pkt 4 i § 2 Op. Wykładnia językowa art. 40 ust. 2 pkt 1 uzpdof prowadzi zaś do wniosku, że dochody skarżącego osiągnięte z jego działalności gospodarczej w 2015 r. podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Za oczywiście chybione Sąd uznał zarzuty skargi naruszenia przepisów art. 7 oraz art. 77 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego, gdyż przepisy te nie znajdowały zastosowania w sprawie, zgodnie z art. 3 § 1 pkt 2 Kpa. Dla porządku warto zaznaczyć, iż stan faktyczny rozpoznawanej sprawy jest bezsporny. Organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie nie naruszyły przepisów postępowania przewidzianych w przepisach działów IV – VI Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik niniejszej sprawy. Skarżącemu cofnięto licencję decyzją ostateczną w administracyjnym toku instancji, zaś skarga na tą decyzję została odrzucona przez tutejszy Sąd. Nie występowały zatem przeszkody do wydania zaskarżonej decyzji. 7. Mając na uwadze powyższe, działając na podstawie przepisów art. 151 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę.