III SA/Wa 733/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Waldemar Śledzik (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Bożena Dziełak, sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska, Protokolant referent stażysta Agnieszka Cudna, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2016 r. sprawy ze skargi E. D., A. D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2009 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. solidarnie na rzecz E. D. i A. D. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Prezydent W. decyzją z dnia [...] listopada 2014 r., na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 , art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz.749 ze zm., dalej: "O.p.) oraz art. 1c, art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849 ze zm.) a także uchwały Rady Warszawy nr XLII/1301/2008 z dnia 23 października 2008 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości na 2009 r. (Dz.Urz. Woj. Maz. Nr 210, poz. 8302), dokonano ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego Skarżącym – małżonkom E. i A. D. w kwocie łącznej 207 zł z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. za nieruchomość położoną w W. przy ul. S. lok. [...], nr działki 112, 119/1 z obrębu 4-08-22. Od powyższej decyzji Skarżący złożyli odwołanie zarzucając brak podstaw prawnych do wydania przedmiotowej decyzji wobec nie powstania zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości za 2009 r. w oparciu o decyzję doręczoną w 2014 r., na skutek przedawnienia prawa wymiaru tego podatku - art. 68 § 1 O.p. Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. decyzją z dnia [...] stycznia 2015 r., utrzymano w mocy decyzję Prezydenta W. z dnia [...] listopada 2014 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wskazano, że zarzut przedawnienia jest nieuzasadniony bowiem w niniejszej sprawie będzie miał zastosowanie art. 68 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm. ), gdyż na skutek nie ujawnienia przez Skarżących w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, zobowiązanie podatkowe z tego tytułu za 2009 r. ulega przedawnieniu po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy i wobec wydania decyzji podatkowej w 2014 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 rok skutecznie powstało. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wnieśli w uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta W. i umorzenie postępowania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie: - art. 68 § 2 pkt 2 O.p. polegające na zastosowaniu tego przepisu w związku z błędnym przyjęciem, iż na skutek nie ujawnienia przez Skarżących w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, zobowiązanie podatkowe z tego tytułu za 2009 r. ulega przedawnieniu po upływie 5 lat licząc od końca rok kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy, - art. 68 § 1 O.p. przez nie zastosowanie tego przepisu, pomimo braku podstaw prawnych do wydania przez Prezydenta W. decyzji wobec nie powstania zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości za 2009 r. w oparciu o decyzję doręczoną w 2014 r., na skutek przedawnienia prawa wymiaru tego podatku, - art. 121, art. 122 i art. 124 O.p. przez przeprowadzenie postępowania i wydanie decyzji podatkowej, w której nie zostały zawarte niezbędnych informacje i wyjaśnienia o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania oraz nie został wyjaśniony dokładnie stanu faktycznego sprawy, ani uzasadnione przesłanki, którymi kierował się organ przy załatwieniu sprawy W uzasadnieniu wskazali, iż są podatnikami podatku od nieruchomości odnośnie nieruchomości położonej przy ul. S. lok [...] od wielu lat i do 2008 r. doręczano nam decyzje ustalające wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od ww. nieruchomości. Natomiast decyzję podatkową ustalające wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od ww. nieruchomości za 2009 r., doręczono Skarżącym dopiero w listopadzie 2014 r. Skarżący podnieśli, iż przedmiot opodatkowania w żadnym zakresie nie uległ zmienił. Organ podatkowy dysponował bowiem właściwymi danymi do ustalenia zobowiązania podatkowego w 2008 r. i brak było jakichkolwiek przyczyn leżących po stronie podatnika stanowiących przeszkodę do wydania przez organ podatkowy decyzji wymiarowej za 2009 r. i doręczenia jej podatnikowi przed upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. W ocenie Skarżących, nieprawidłowe są twierdzenia organu odwoławczego zgodnie z którymi w złożonej deklaracji nie były ujawnione wszystkie dane niezbędne do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Uwzględniając powyższe, za zasadne uznano zarzuty w zakresie naruszenia art. 68 § 2 pkt 2 O.p. polegające na zastosowaniu tego przepisu w związku z błędnym przyjęciem, iż na skutek nie ujawnienia przez skarżących w złożonej deklaracji wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, zobowiązanie podatkowe z tego tytułu za 2009 r. ulega przedawnieniu po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy oraz naruszenia art. 68 § 1 O.p. przez nie zastosowanie tego przepisu, pomimo braku podstaw prawnych do wydania przez Prezydenta m.st. Warszawy decyzji wobec nie powstania zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości za 2009 r. w oparciu o decyzję doręczoną w 2014 r., na skutek przedawnienia prawa wymiaru tego podatku. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270, zwanej dalej "p.p.s.a."), sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w art. 247 ustawy Ordynacja podatkowa (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Należy nadto wskazać, iż w myśl art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, jakkolwiek nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zgodnie natomiast z art. 133 § 1 zd. 1 p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Rozpoznając skargę we wskazanym wyżej zakresie Sąd uznał, że zaskarżoną decyzję wydano z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i dlatego należało ją wyeliminować z obiegu prawnego. Istota sporu między stronami sprowadza się do zbadania czy w stanie faktycznym sprawy Organ podatkowy zasadnie określił Skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009r. w związku "wypełnieniem" przez Podatnika nowej deklaracji podatkowej w 2014r. Zdaniem Skarżącej "żądanie wypełnienia" takiej deklaracji "miało na celu ukrycie zaniechania organu w zakresie terminowego wydania decyzji podatkowych" przez co podnoszony już na etapie postępowania odwoławczego zarzut przedawnienia tegoż zobowiązania Organ uznał za niezasadny, mimo iż decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po upływie 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Przy tak zakreślonych granicach sporu Sąd podzielił zarzuty skargi. Na wstępie podnieść należy, że zgodnie z art. 68 § 1 O.p. podstawowy termin przedawnienia prawa do ustalenia zobowiązania podatkowego wynosi 3 lata, licząc od końca roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Moment powstania obowiązku podatkowego jest określony w ustawach regulujących poszczególne podatki. Termin 3-letni może ulec przedłużeniu, w wyniku zawieszenia biegu terminu przedawnienia (por. 68 § 5 O.p.) . Jednocześnie § 2 komentowanego przepisu art. 68 O.p. przewiduje, że termin przedawnienia prawa do ustalania zobowiązania może być "wydłużony" do 5 lat. Jest tak w przypadku niezłożenia przez podatnika deklaracji lub też niewykazania w niej wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Tak więc, jeżeli podatnik nie poinformuje organu podatkowego o powstałym obowiązku podatkowym poprzez złożenie stosownej deklaracji (informacji, zeznania), albo też w tej deklaracji nie poda wszystkich danych niezbędnych do prawidłowego ustalenia tego zobowiązania, termin przedawnienia wynosi 5 lat. Należy zwrócić uwagę, że nieprawidłowe dane podane w deklaracji muszą dotyczyć wielkości rzutujących na wysokość zobowiązania. Nie można za takie dane uznać braku lub błędu w danych podatnika, lub wypełnienia jej niezgodnie z wymaganiami. Dalej przypomnieć należy, że zobowiązanie osób fizycznych w podatku od nieruchomości należy do zobowiązań podatkowych powstających w drodze doręczenia decyzji organu podatkowego, a więc w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 7 zdanie pierwsze u.p.o.l., podatek od nieruchomości na rok podatkowy od osób fizycznych, z zastrzeżeniem ust. 11, ustala w drodze decyzji organ podatkowy właściwy ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że ogólny trzyletni termin na wydanie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, przewidziany w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej, dotyczy wyłącznie sytuacji, gdy pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym nie ma sporu między innymi co do okoliczności objętych informacją o nieruchomościach i obiektach budowlanych. Informacja ta powinna zawierać wszystkie te dane co do budynków, gruntów i statusu podatnika, które w całości, bez potrzeby jakichkolwiek dodatkowych ustaleń i wyjaśnień mogą stanowić podstawę wydania decyzji z art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z 17 lipca 2014 r. sygn. akt II FSK 1840/12; dostępny na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, w stanie faktycznym sprawy, stwierdzić należy, że – jak słusznie podnosi Skarżąca – Organ podatkowy dysponował właściwymi danymi do ustalenia zobowiązania podatkowego w 2008r. i brak było przyczyn leżących po stronie podatnika stanowiących przeszkodę do wydania przez organ podatkowy decyzji wymiarowej za 2009r. i doręczenie jej przed upływem 3 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym powstał obowiązek podatkowy. Taka konstatacja jest uprawniona w kontekście analizy zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, z którego jednoznacznie wynika, że począwszy od oświadczenia złożonego przez stronę w 1999r., poprzez informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych z 3.10.2005r., jak i odpowiednio decyzji o wysokości podatku od nieruchomości na rok 2007 oraz na rok 2008, Skarżąca deklarowała oraz określano jej w związku z tym podatki na wskazane okresy od tych samych przedmiotowo i powierzchniowo nieruchomości (por. k. 5,7,8 i 10 akt podatkowych sprawy). W tym stanie rzeczy podzielić należy zarzut Skarżącej, że żądanie organu podatkowego wypełnienie "nowej" deklaracji w 2014r. nie mogło "oddziaływać" i mieć wpływu na wymiar podatku na 2009r. Co również istotne, z punktu widzenia zasady postępowania określonej w art. 121 O.p., a więc zasady zaufania i informowania uczestników postępowania, Organ nie wyjaśnił dlaczego przyjął właśnie dane z tej deklaracji do ustalenia zobowiązania podatkowego na 2009r. oraz jaki ona miała wpływ na ustalenie podatku, skoro w deklaracji tej, jak twierdzi Strona, nie ujawniono takich danych, które uzasadniałyby nowy wymiar podatku. Motywów tych nie wyjaśnia także uzasadnienie Organu odwoławczego, które w szczególności nie podaje, jakie dane nie zostały ujawnione przez Stronę, co było podstawą do zastosowania "wydłużonego" terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a co uniemożliwia sądową kontrolę zaskarżonej decyzji. Tymczasem, jak to już wyjaśniono wcześniej, jest to kwestia o podstawowym znaczeniu z punktu widzenia wystąpienia przesłanek, o których mowa w art. 68 § 2 O.p., a w konsekwencji zastosowania 5-letniego terminu przedawnienia zobowiązania. Dlatego oprócz podzielenia zarzutu Skarżącej o naruszeniu przepisów postępowania podatkowego poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, wskazać też trzeba, że zasakrżona decyzja uchybia przepisowi art. 210 § 4 O.p., gdyż w gruncie rzeczy w ogóle nie zawiera uzasadnienia faktycznego decyzji. Jednocześnie wskazać należy, że przepis art. 68 § 2 pkt 2 O.p. nie stanowi o przedłużeniu terminu na doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w zakresie, którego dotyczyły nieujawnione przez podatników dane, czy też tylko z tytułu nieujawnionych przedmiotów opodatkowania, ale wyznacza 5-letni termin na doręczenie decyzji ustalającej wysokość danego zobowiązania podatkowego w sytuacji, gdy złożona przez podatnika deklaracja nie zawiera koniecznych (wszystkich) danych. Przepis ten odnosi się zatem do konkretnej złożonej, tj. faktycznie przekazanej organowi podatkowemu, deklaracji. Sąd przypomina, że w przeciwieństwie do podatku od nieruchomości obciążającego osoby prawne, podatek od nieruchomości osób fizycznych nie podlega samoobliczeniu przez podatników. Konieczne jest więc wydanie decyzji organu podatkowego ustalającej wysokość podatku na dany rok podatkowy, co wymaga podania przez podatników niezbędnych danych i uczynienia tego we właściwym czasie. Jak słusznie podniesiono w wyroku NSA z 3 lipca 2012 r. (sygn. akt II FSK 2623/10), zastosowanie art. 68 § 2 pkt 2 O.p. i tym samym wydłużenie prawa do dokonania wymiaru podatku poprzez doręczenie decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości, uzależnione jest od ustalenia przez organy podatkowe wystąpienia okoliczności wymienionej w tym przepisie. Zgodnie z art. 133 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy. Jak już stwierdzono wcześniej, analiza przedłożonych Sądowi akt nie daje podstaw do jednoznacznych ustaleń w zakresie przedmiotów opodatkowania, co do których obowiązek podatkowy ciąży na skarżących. Usunięcie zasygnalizowanych wątpliwości i jednoznaczne ustalenie stanu faktycznego sprawy w zakresie okoliczności relewantnych prawnie jest konieczne dla wydania zgodnej z prawem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego skarżących. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ uwzględni sformułowane zalecenia oraz ocenę prawną, mając w szczególności na uwadze regulację zawartą w art. 68 § 2 O.p. Pozostałe zarzuty skargi Sąd pozostawia poza zakresem rozstrzygnięcia, ponieważ prowadzenie rozważań w tych kwestiach byłoby przedwczesne. Z tych względów zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania Sąd oparł na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 ustawy p.p.s.a.