III SA/Wa 745/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Andrzej Cichoń, asesor WSA Tomasz Grzybowski (sprawozdawca), Protokolant referent Klaudia Staręga, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2025 r. sprawy ze skargi Ł. R. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 stycznia 2025 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.924.2024.1.MT w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Ł. R. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Sporną interpretacją indywidualną z 23 stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał za nieprawidłowe stanowisko L.R. (skarżący) w zakresie pytania dotyczącego oceny skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu. W stanie faktycznym przedstawionym we wniosku skarżący przeniósł na rzecz swojej partnerki udział (1/2) w prawie własności nieruchomości (lokalu mieszkalnym) w zamian za przejęcie przez nią długu wynikającego z umowy kredytu hipotecznego. Wartość rynkową udziału skarżącego w nieruchomości strony umowy określiły na kwotę 100 tys. zł, natomiast wartość pozostałego do spłaty długu wyniosła 70 tys. zł. Skarżący zapytał, czy wskazana czynność prawna podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jego zdaniem należy udzielić odpowiedzi twierdzącej, bowiem na skutek rzeczonej umowy nie uzyska dochodu, lecz poniesie stratę (opis por. zwłaszcza s. 1 i n., 4 interpretacji indywidualnej). Odnosząc się do powyższego stanowiska negatywnie organ wskazał, że konsekwencją zbycia udziału w lokalu mieszkalnym, będzie przejęcie przez drugiego współkredytobiorcę w całości kredytu hipotecznego zaciągniętego pierwotnie przez oboje współwłaścicieli i zwolnienie skarżącego z przypadającej na niego części długu wobec banku. Przejęcie kredytu przez drugiego współwłaściciela stanowi formę odpłatności za przeniesienie własności udziału w nieruchomości. Zatem wartość kredytu, jaki pozostał do spłaty, będzie stanowiła przychód skarżącego. Przeniesienie własności udziału w lokalu mieszkalnym w zamian za zwolnienie z długu, który to udział skarżący nabył w 2019 r., będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na brak upływu pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. przepisie i będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Organ zaznaczył przy tym, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziału w lokalu mieszkalnym (przeniesienia jego własności na partnerkę) będzie koszt nabycia przez skarżącego lokalu w wysokości odpowiadającej udziałowi (cena nabycia w 2019 r.). Podstawą obliczenia podatku dochodowego jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, czyli wartością zobowiązania do zwrotu kwoty zobowiązania zabezpieczonego hipoteką, pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tego udziału, pomniejszonym o ewentualne poniesione skarżącego koszty ww. odpłatnego zbycia. Uzyskany dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (s. 7 i n. interpretacji). W skardze do tut. Sądu strona zażądała uchylenia ww. interpretacji indywidualnej, a także zwrotu kosztów postępowania, podnosząc zarzut błędnej wykładni i niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 30e ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez uznanie, że przeniesienie udziału w prawie własności nieruchomości w zamian za zwolnienie ze zobowiązania wynikającego z umowy kredytu hipotecznego odpowiadającego udziałowi skutkuje powstaniem dochodu podatkowego i rodzi obowiązek zapłaty podatku, stosownie do ww. regulacji, podczas gdy rynkowa wartość przenoszonego udziału przekracza wartość odpowiadającej mu części kredytu hipotecznego. W motywach skargi strona podtrzymała stanowisko, że organ pominął w swojej ocenie, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie powstanie dochód podatkowy, bowiem przychód z odpłatnego zbycia udziału we własności lokalu wyniesie 70 tys. zł, tzn. będzie to kwota niższa, aniżeli poniesiony koszt uzyskania przychodu (odpowiadająca udziałowi cena nabycia lokalu w 2019 r.) (s. 4 i n. skargi). W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Organ podkreślił w szczególności, że wnioskodawca nie sformułował pytania w sposób wskazujący na to, czy w prezentowanym stanie faktycznym powstanie dochód do opodatkowania (por. zwłaszcza s. 9). Na rozprawie przed tut. Sądem nikt się nie stawił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Organ wprawdzie trafnie ripostuje w replice, że skarżący zapytał nie tyle o powstanie zobowiązania podatkowego, ile obowiązku podatkowego (s. 9 odpowiedzi); ten zaś może mieć miejsce również w sytuacji zbycia udziału we współwłasności nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu. Innymi słowy, zasadnie twierdzi organ, że przejęta wartość kredytu, który pozostawał do spłaty, w części odpowiadającej udziałowi skarżącego, może być postrzegana jako cena nabycia (s. 6 i n. interpretacji). Wskazanej okoliczności skarżący jednakże nie podważał wywodząc, że wartość rynkowa przedmiotu umowy ów przychód pomniejsza (i zarazem przewyższa), co w rezultacie generuje stratę, a nie dochód podatkowy (s. 4 interpretacji). Tej tezy organ w istocie nie kwestionował wskazując, że cena zapłacona przez skarżącego za udział we współwłasności nieruchomości (przypadająca na niego część ceny za lokal mieszkalny) stanowi koszt pomniejszający ww. przychód (s. 8 interpretacji). Potwierdzono to również w odpowiedzi na skargę. Odpowiedź organu jest tym samym niejednoznaczna, bowiem sugeruje zarazem, że strona będzie musiała zapłacić podatek dochodowy w związku z przedmiotowym zwolnieniem z długu w zamian za zbycie udziału w nieruchomości (zob. zwłaszcza s. 7 interpretacji). Komunikacja między organem interpretacyjnym a wnioskodawcą powinna być tymczasem efektywna, zwłaszcza jeżeli uwzględnić gwarancyjne i informacyjne znaczenie poddanego kontroli aktu administracyjnego (vide np. wyrok NSA o sygn. I FSK 1160/20, CBOSA). Zdaniem Sądu wniosek skarżącego należało odczytać zgodnie z jego intencją, tj. czy ma zapłacić podatek we wskazanej we wniosku sytuacji, w której (co pośrednio przyznaje sam organ) koszty nabycia udziału w nieruchomości przewyższają przychód związany ze zwolnieniem z długu kredytowego. W to miejsce udzielono odpowiedzi nieczytelnej, podważającej sens interpretacji indywidualnej, skoro jak zauważono organ zdaje się potwierdzać poprawność stanowiska skarżącego o braku dochodu podatkowego, tyle że w sposób, który przez niego mógł zostać odczytany "na opak", co sugeruje też treść rozstrzygnięcia (stwierdzenie, że stanowisko wnioskodawcy jest "nieprawidłowe"). Odczytując pytanie wnioskodawcy w sposób funkcjonalny (zgodnie z intencją strony) nie sposób natomiast pomijać utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych w przedmiotowym zakresie, na które zresztą wskazał sam skarżący. Wynika z tegoż, że przeniesienie własności nieruchomości w warunkach takich, jak opisane w przedmiotowym wniosku, nie stanowi jej odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ przenoszący własność nie uzyskuje żadnego przysporzenia w rozumieniu art. 9 ust. 1-2 ww. ustawy, tj. nie uzyskuje przyrostu majątku powiększającego jego aktywa; zmianie ulega jedynie struktura aktywów zbywającego (spośród licznych por. np. wyrok NSA o sygn. II FSK 2798/20, CBOSA i powołane tam orzecznictwo). W omawianej sytuacji nie może być więc mowy o dochodzie podatkowym w rozumieniu art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Trafnie zarzucono wobec tego w skardze błędną wykładnię, jak również ocenę co do zastosowania ww. przepisu. Z tych powodów, na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało orzec jak w sentencji. Ponownie rozpatrując wniosek interpretacyjny organ uwzględni zgodnie z normatywnym obowiązkiem wywodzonym z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej ocenę prawną sytuacji opisanej przez wnioskodawcę wynikającą z utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. O kosztach postępowania rozstrzygnięto w oparciu o treść art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.