III SA/Wa 773/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, asesor WSA Sylwester Golec (spr.), sędzia WSA Hanna Kamińska, Protokolant Karolina Zawadzka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi I.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2004 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług oddala skargę III SA/Wa 773/04 Uzasadnienie W dniu [...] lipca 2003 r. I.S. złożyła do Urzędu Skarbowego W. [...] wniosek o umorzenie zaległości podatkowej w podatku od towarów usług za miesiące od listopada 1997 r. do stycznia 2001 r., określonej decyzją tego urzędu. Wniosek o umorzenie zaległości podatkowej podatniczka uzasadniała tym, że obciążająca ją zaległość podatkowa była wynikiem nieuczciwego postępowania A.K., której podatniczka powierzyła prowadzenie księgowości jej przedsiębiorstwa. Osoba ta zobowiązała się do sporządzania deklaracji VAT-7 i składania ich w Urzędzie Skarbowym, a ponadto do wpłacania do organu podatkowego otrzymywanych od podatniczki kwot podatku od towarów i usług. A.K. z obowiązków tych w ogóle się nie wywiązywała, a ponadto przywłaszczyła sobie przekazane jej przez podatniczkę kwoty pieniężne, które zobowiązała się wpłacić do Urzędu Skarbowego z tytułu podatku od towarów i usług. I.S. podnosiła, że znajduje się w trudnej sytuacji majątkowej, która nie pozwala jej na uiszczenie zaległego podatku oraz odsetek od zaległości. Ponadto podatniczka zwracała uwagę organu na fakt, że brak wpłat podatku od towarów i usług wystąpił w miesiącu listopadzie 1997 r. i utrzymywał się przez kilka lat, a organ podatkowy rozpoczął u niej kontrolę podatkową dopiero w lipcu 2002 r. Podatniczka zawiadomiła Prokuraturę o popełnieniu przez A.K. przestępstwa oraz wystąpiła do Sądu z pozwem o zapłatę kwot obciążających podatniczkę zaległości podatkowych. Organ podatkowy przeprowadził postępowanie wyjaśniające w zakresie złożonego przez I. S. wniosku o umorzenie zaległości podatkowych w trakcie, którego zbadał sytuację majątkową podatniczki. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego decyzją z dnia [...] listopada 2003 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. [...] odmówił umorzenia zaległości podatkowych objętych wnioskiem podatniczki. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że z treści przepisu art. 67 § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływana jako O.p., wynika, że decyzja w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowej ma charakter uznaniowy, co oznacza, że nawet przy spełnieniu przez podatnika wymienionych w tym przepisie przesłanek do umorzenia zaległości organ może odmówić umorzenia zaległości. Organ ma jedynie obowiązek przeprowadzić prawidłowe postępowanie wyjaśniające w zakresie przesłanek umorzenia zaległości podatkowych. Naczelnik Urzędu Skarbowego w uzasadnieniu decyzji podnosił, że podatniczka wykazał się lekkomyślnością przy prowadzeniu swoich spraw, gdyż powierzyła osobie prowadzącej księgi podatkowe wykonywanie obowiązku składania deklaracji podatkowych i dokonywania wpłat podatku, a następnie przez okres kilku lat w ogóle nie sprawdzała czy osoba ta obowiązki te wykonuje. Podatniczka postępowała w sposób lekkomyślny, gdyż nie żądała potwierdzenia faktu złożenia deklaracji podatkowych w organie podatkowym oraz potwierdzenia wpłat podatku. W ocenie organu taka lekkomyślność podatniczki skutkowała przyczynieniem się przez nią do powstania zaległości podatkowych za kilka lat. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że zaległość podatkowa powstała w skutek winy podatniczki w nadzorze nad osobami, którym powierzyła wykonywanie czynności związanych z regulowaniem zobowiązań podatkowych. Zdaniem organu również trudna sytuacja materialna podatniczki nie stanowiła podstaw do przyznania jej ulgi w spłacie zaległości podatkowych, gdyż umorzenie zaległości podatkowych nie może być traktowane jako swego rodzaju kredytowanie działalności podatnika przez Skarb Państwa. Ponadto w decyzji podkreślono, że podatniczka na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz. U. Nr 155, poz. 1287 z późn. zm.) mogła skorzystać z możliwości wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego w zakresie obciążających ją zaległości. Od tej decyzji podatniczka wniosła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w W.. W uzasadnieniu odwołani podatniczka podnosiła, że miała zaufanie do A. K., ponieważ prowadziła ona biuro specjalizujące się w usługach księgowych a ponadto działalność tą prowadziła wspólnie ze swoja matką, która była zatrudniona w Urzędzie Skarbowym. Podatniczka miała zaufanie do osoby zatrudnionej w organie podatkowym. W ocenie podatniczki brak było podstaw do czynienia jej zarzutu z tego powodu, że nie kontrolowała wywiązywania się A.K. z podjętych zobowiązań w zakresie realizacji usług związanych z obsługą księgową. Zdaniem I.S. interes publiczny nakazuje uwolnienie podatnika od skutków podatkowych przestępstw popełnianych przez osoby trzecie. Podatniczka stwierdziła również, że nie podejmowała działań w celu wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego, gdyż nie była w stanie zapłacić opłaty restrukturyzacyjnej nawet po rozłożeniu jej na raty. Po wniesieniu przez podatniczkę odwołania organ pierwszej instancji ustalił, że wymieniona w odwołaniu osoba, która razem z A.K. prowadziła biuro rachunkowe nigdy nie była zatrudniona w Urzędzie Skarbowym. Decyzją z dnia [...] lutego 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ drugiej instancji w pełni podzielił stanowisko organu pierwszej instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że decyzja organu pierwszej instancji został a wydana w granicach uznania administracyjnego zakreślonych przez przepis art. 67 § 1 O.p., po dokładnym wyjaśnieniu stanu faktycznego. Organ podkreślał, że obciążające podatniczkę zaległości podatkowe były wynikiem jej niedbalstwa w wywiązywaniu się z obowiązków określonych przepisami z zakresu podatku od towarów i usług. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. I.S. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Strona skarżąca zaskarżonej decyzji zarzucała naruszenia art. 67 O.p. poprzez przyjęcie, że w sprawie nie zachodzi szczególny przypadek zezwalający na umorzenie zaległości podatkowej. Skarżąca podkreślała fakt, że organ podatkowy pierwszej instancji w ogóle nie zainteresował się, dlaczego podatniczka przez kilka lat nie składała deklaracji VAT-7 i nie wpłacała podatku od towarów i usług, mimo że była zarejestrowanym podatnikiem. Zdaniem skarżącej bierna postawa organu podatkowego naruszała wytyczne Ministra Finansów stanowiące załącznik do decyzji nr [...] z [...] sierpnia 1998 r. w sprawie obiegu dokumentów złożonych lub nadesłanych przez podatników VAT, postępowania komórek rachunkowości wobec podatników VAT oraz czynności sprawdzających i kontroli podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. zarzuty w niej wywiedzione uznał za bezzasadne i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Na podstawie art. 1 § 2 tej ustawy kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Z treści przepisów art. 145 § 1 pkt1 lit a-c, pkt 2 i 3 ustawy z dnia 30 sierpnia Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 137, poz. 1270 ze zm.) w dalszej części uzasadnienia powoływana jako p.p.s.a. wynika, że Sądowi administracyjnemu w zakresie kontroli legalności decyzji i postanowień przysługują uprawnienia kasacyjne. Oznacza to, że w przypadku uznania skargi za zasadną Sąd uprawniony jest do uchylenia decyzji lub postanowienia, stwierdzenia jego nieważności ewentualnie stwierdzenia wydania decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Przy tak ukształtowanym zakresie sądowej kontroli decyzji i postanowień wydawanych w postępowaniu administracyjnym Sąd nie jest uprawniony do rozstrzygania merytorycznego w zakresie uprawnień i obowiązków objętych zaskarżonym aktem administracyjnym. Z tych względów rozpatrując skargę wniesioną w niniejszej sprawie Sąd badał zgodność zaskarżonej decyzji z prawem i w tym zakresie oceniał wyłącznie określone przez przepisy prawa przesłanki legalności tej decyzji. Zaskarżona decyzja została wydana na podstawie przepisu art. 67 § 1 O.p. Przepis ten przyznaje organom podatkowym uprawnienie do udzielenia podatnikom ulg w spłacie zaległości podatkowych i odsetek od tych zaległości w sytuacji, gdy jest to uzasadnione ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Użycie w tym przepisie zwrotu "organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe" oznacza, że decyzja wydana na podstawie art.. 67 § 1 O.p. ma charakter decyzji uznaniowej. Decyzja uznaniowa jest to decyzja, która podejmowana jest na podstawie normy prawnej, która nie determinuje jednego ściśle określonego skutku prawnego zastosowania tej normy a wskazuje na kilka możliwych rozstrzygnięć, których wybór zależy od swobodnego uznania organu administracyjnego. Uznanie administracyjne jest więc przewidzianym przez przepisy prawa , uprawnieniem organu administrującego do wyboru rozstrzygnięcia sprawy. Swoboda organu w tym zakresie jest pełna, co oznacza, że nawet w sytuacji, gdy w sprawie wystąpiły przesłanki do zastosowania określonego przez przepis prawa rozstrzygnięcia to organ mimo tego może odmówić podjęcia takiego rozstrzygnięcia. Z uwagi na wykazany na wstępie brak uprawnień Sądu do podejmowania w zakresie sądowej kontroli decyzji i postanowień rozstrzygnięć reformatoryjnych, należy stwierdzić, że sądowa kontrola aktów administracyjnych podejmowanych w warunkach uznania administracyjnego ograniczona jest do zbadania czy wydając zaskarżony akt organ rozważył wszystkie przesłanki ustawowe rozstrzygnięcia sprawy oraz czy w sprawie przeprowadzone zostało prawidłowe postępowanie wyjaśniające. Oceniając zaskarżoną decyzje Sąd stwierdził, że rozpatrzono w niej wszystkie określone w przepisie art. 67 § 1 O.p. przesłanki zastosowania ulgi płatniczej w postaci umorzenia zaległości podatkowej. Zaskarżona decyzja oraz decyzja ją poprzedzająca zawierają szczegółowe uzasadnienia, w których wyjaśniono w sposób pełny okoliczności faktyczne sprawy oraz przesłanki, którymi kierowały się organy wydając decyzje o odmowie umorzenia zaległości podatkowych ciążących na skarżącej. Przeprowadzone w sprawie postępowanie również było prawidłowe i podjęto w nim wszelkie działania niezbędne do wyjaśnienia okoliczności faktycznych mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Sam wybór rozstrzygnięcia w przedmiocie wnioskowanej przez skarżącą ulgi w spłacie zaległości podatkowej z uwagi na uznaniowość decyzji, jak już podkreślono nie mógł być przedmiotem kontroli sprawowanej przez Sąd. Skład orzekający zważył, że podnoszony w skardze zarzut niepodjęcia przez organ podatkowy żadnych kroków do wyjaśnienia przyczyn braku wpływu do organu deklaracji podatkowych skarżącej nie może być uznany za zasadny. Przepis art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r, o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) w okresie, w którym podatniczka nie złożyła deklaracji podatkowych stanowił, że podatnicy obowiązani są składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe dla podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy. Z treści tego przepisu wynikało, że podatnik, u którego nie powstał obowiązek podatkowy nie miał obowiązku składać deklaracji VAT-7 do organu podatkowego, a zatem sam fakt, że zarejestrowany podatnik nie składa do organu podatkowego deklaracji nie mógł być uznany za sygnał, że w przypadku tego podatnika wystąpiły nieprawidłowości w zakresie wywiązywania się z obowiązków określonych przez przepisy o podatku od towarów i usług, które organ powinien był zbadać w kontroli podatkowej. Z tego względu podnoszone przez skarżącą zarzuty, według których organ podatkowy poprzez długoletnie niepodejmowanie u skarżącej kontroli podatkowej dopuścił się zaniedbania w wykonywaniu swoich obowiązków należało uznać za bezzasadne. W tym stanie rzeczy należało uznać, że zaskarżona decyzja nie naruszała prawa. Mając powyższe na uwadze na podstawie art.151 p.p.s.a., orzeczono jak w sentencji.