III SA/Wa 775/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Sylwester Golec (spr.), Sędzia WSA Joanna Tarno, Protokolant Anna Kurdej, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2007 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2007 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za określone miesiące roku 2000, 2001, 2002 i 2003 oraz umorzenie postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz J. M. kwotę 200 zł (słownie: dwieście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją, z dnia [...] stycznia 2007 r., Dyrektor Izby Skarbowej w W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] października 2006 r., którą odmówiono skarżącemu J. M. umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2000, 2001, 2002 i 2003 r. w wysokości [...] złotych wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] złotych oraz umorzono postępowanie jako bezprzedmiotowe w sprawie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wynagrodzeń pracowników za grudzień 2002 r. w wysokości [...]złotych. Z akt sprawy wynika, iż pismem z dnia 27 czerwca 2006 r. uzupełnionym pismem z dnia 30 sierpnia 2006 r. skarżący zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o umorzenie w/w zaległości. Przedmiotowy wniosek skarżący uzasadnił szczególnie trudną sytuacją finansową oraz życiową, spowodowaną kilkukrotnymi włamaniami do [...] firmy oraz mieszkania, kradzieżą samochodów, koniecznością zamiany siedziby firmy, stanem zdrowia co doprowadziło do zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej. Skarżący stwierdził również, iż nie posiada żadnego majątku, dlatego też nie jest w stanie spłacić swojego zadłużenia. Decyzją z dnia [...] października 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowił w/w wniosek załatwić odmownie w części dotyczącej podatku od towarów i usług oraz umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe w części dotyczącej zaległości z tytułu zaliczek na podatek dochodowy od pracowników. Zdaniem organu sytuacja w jakiej znalazł się skarżący jest bardzo trudna i uregulowanie zaległości podatkowych może stanowić znaczny problem. Dalej organ stwierdził, iż przyznanie ulgi stawiałoby skarżącego w pozycji uprzywilejowanej w stosunku do podatników dążących do wywiązywania się z obowiązków podatkowych bez udziału pomocy państwa oraz stanowiłoby o przyzwoleniu organu, na przerzucanie na budżet państwa konsekwencji nieprzestrzegania przez skarżącego przepisów podatkowych. Ponadto organ wskazał, że nie bez znaczenia jest również fakt, iż w okresie którego dotyczy zaległe zobowiązanie, dochody skarżącego kształtowały się na dobrym poziomie. W ocenie organu pozbawianie budżetu dochodów z tytułu należnych od skarzącego podatków byłoby sprzeczne z interesem publicznym. Organ również zwraca uwagę, iż wniosek dotyczy ulgi w spłacie zaległości w podatku od towarów i usług, którego w sensie ekonomicznym płatnikiem jest nabywca towaru lub usługi, a nie sprzedawca. Podatnik nie płacący tego podatku w terminach i kwotach określonych prawem zaciąga w istocie pożyczkę od budżetu państwa, dysponuje środkami pieniężnymi, które do niego nie należą. Zdaniem organu skarżący powinien poszukać innych możliwości rozwiązania swojej sytuacji finansowej, bez udziału budżetu państwa. Tym bardziej, że organ podatkowy jest obowiązany do rozstrzygnięcia sprawy z uwzględnieniem ważnego interesu strony, jeżeli nie stoi temu na przeszkodzie interes publiczny. Natomiast odnosząc się do umorzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego pracowników skarżącego, organ stwierdził, iż nie jest możliwe prowadzenie postępowania w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych płatnika, tym samym postępowanie jest bezprzedmiotowe. Od w/w decyzji skarżący złożył odwołanie, w którym ponownie wniósł o umorzenie przedmiotowych zaległości w podatku od towarów i usług. W uzasadnieniu Skarżący ponownie przedstawił swoją bardzo trudną sytuację życiową oraz zdrowotną, wskazując na okoliczności dokonanych włamań oraz kradzieży. Aktualnie jedynym źródłem utrzymania skarżącego jest emerytura, prowadzi on wspólne gospodarstwo domowe wraz z małżonką, która również otrzymuje świadczenie emerytalne. Skarżący nie posiada żadnego majątku oraz możliwości kredytowych, umożliwiających spłatę posiadanego zadłużenia. Decyzją z dnia [...] stycznia 2007 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzje organu pierwszej instancji podzielając zawartą w niej argumentację. Na powyższą decyzję skarżący wniósł skargę z dnia 21 lutego 2007 r., w której wnosi o uchylenie przedmiotowej decyzji i umorzenie zaległości podatkowej lub przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzucił organowi dokonanie niewłaściwej oceny przedmiotowej sprawy, a także przepisu art. 67 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm. – zwanej "Ord. pod."). skarżący ponownie podkreślił, iż znajduje się w bardzo trudnej sytuacji finansowej, która została spowodowana splotem przypadków takich jak: włamanie do mieszkania i lokali użytkowych firmy, kradzież oraz zalanie lokalu. Skarżący stwierdził, iż utracił prawie cały majątek i w aktualnej sytuacji nie ma możliwości spłaty przedmiotowego zadłużenia, nawet w systemie ratalnym tym bardziej, iż posiada również inne zadłużenia przekraczające kwotę [...] zł W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest zasadna. Skarżący był podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą i zobowiązania podatkowe, o których umorzenie skarżący wnosił wynikały z czynności wykonywanych w ramach tej działalności. Zgodnie z treścią przepisów art. 67b § 1 O.p. organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a O.p.: 1) które nie stanowią pomocy publicznej; 2) które stanowią pomoc de minimis - w zakresie i na zasadach określonych w bezpośrednio obowiązujących aktach prawa wspólnotowego dotyczących pomocy w ramach zasady de minimis; 3) które stanowią pomoc publiczną: a) udzielaną w celu naprawienia szkód wyrządzonych przez klęski żywiołowe lub inne nadzwyczajne zdarzenia, b) udzielaną w celu zapobieżenia lub likwidacji poważnych zakłóceń w gospodarce o charakterze ponadsektorowym, c) udzielaną w celu wsparcia krajowych przedsiębiorców działających w ramach przedsięwzięcia gospodarczego podejmowanego w interesie europejskim, d) udzielaną w celu promowania i wspierania kultury, dziedzictwa narodowego, nauki i oświaty, e) będącą rekompensatą za realizację usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym powierzonych na podstawie odrębnych przepisów, f) na szkolenia, g) na zatrudnienie, h) na rozwój małych i średnich przedsiębiorstw, i) na restrukturyzację, j) na ochronę środowiska, k) na prace badawczo-rozwojowe, l) regionalną, m) udzielaną na inne przeznaczenia określone na podstawie § 6 przez Radę Ministrów. Z treści powołanych przepisów wynika, że organ podatkowy wydając decyzję w przedmiocie ulg podatkowych, o których mowa w art. 67a O.p. w stosunku do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą obowiązany jest w pierwszej kolejności zbadać czy zastosowanie ulgi, wnioskowanej przez podatnika jest dopuszczalne na podstawie powołanych przepisów. Organ przede wszystkim ma obowiązek ustalić, czy ulga o której zastosowanie podatnik wniósł stanowi pomoc publiczną. Zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. ( t. jedn. Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 ze zm., w dalszej części uzasadnienia powoływanej jako u.p.p.) pomocą publiczną jest pomoc państwa spełniająca przesłanki określone w art. 87 ust. 1 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (dalej powoływanego jako TWE). W przepisie art. 87 ust. 1 TWE wskazana została wszelka pomoc przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna ze wspólnym rynkiem w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami Członkowskimi. W przypadku stwierdzenia, że wnioskowana przez podatnika ulga stanowi pomoc publiczną w rozumieniu powołanego przepisu organ ma obowiązek zbadać czy podatnik spełnia określone w przepisach art. 67b § 1 pkt 2 lub 3 przesłanki do jej zastosowania. Po ustaleniu, że podatnik spełnia określone w przepisach art. 67b § 1 pkt 2 lub 3 przesłanki do zastosowania w stosunku do niego pomocy publicznej, organ może przystąpić do oceny, czy podatnik spełnia określone w art. 67a § 1 przesłanki zastosowania wymienionych w tym przepisie ulg stanowiących pomoc publiczną. W sytuacji, gdy ulga nie stanowi pomocy publicznej w rozumieniu art. 1 u.p.p. organ od razu może przystąpić do rozstrzygnięcia sprawy w oparciu o przepisy art. 67a § 1 i 2 O.p. bez badania wniosku pod kątem spełnienia przez podatnika określonych w art. 67b § 1 pkt 2 lub 3 O.p. warunków zastosowania ulgi. Zatem należało stwierdzić, że z treści powołanych przepisów wynika, że wydanie w stosunku do podatników prowadzących działalność gospodarczą decyzji w przedmiocie ulg określonych w art. 67 § 1 O.p. zawsze wymaga wstępnego zbadania wniosku o zastosowanie ulgi w celu ustalenia, czy wnioskowana przez podatnika ulga stanowi pomoc publiczną (por. R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2006). Organ w uzasadnieniu decyzji powinien wykazać, że w przeprowadzonym postępowaniu, którego przedmiotem był wniosek podatnika o zastosowanie ulgi w spłacie zaległości podatkowych, wypełnił ten obowiązek. Z treści zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu pierwszej instancji wynika, że organ w niniejszej sprawie nie przeprowadził opisanego wstępnego badania wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowych, w zakresie jaki wynika z przytoczonych przepisów art. 67b § 1 pkt 1-3 O.p.. Z tego względu należało stwierdzić, że stan faktyczny sprawy nie został wyjaśniony w zakresie mającym zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, czym naruszono art. 122 O.p. w stopniu, który mógł mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Brak w zaskarżonej decyzji wyjaśnienia opisanej kwestii stanowił naruszenie art. 210 § 4 O.p. w zakresie uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż w wyniku tego uchybienia nie można było jednoznacznie stwierdzić, czy zaskarżona decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów art. 67b O.p. Zdaniem Sądu w niniejszej sprawie organ dokonał błędnej interpretacji użytego przez ustawodawcę w art. 67a § 1 O.p. pojęcia ważny interes podatnika. Organ stwierdził w zaskarżonej decyzji, że występowanie tego interesu nie może być uzasadnione trudną sytuacją majątkową. Należy podkreślić, że skarżący wnosił o umorzenie zaległości podatkowych twierdząc, że jego obecny stan majątkowy nie pozwala mu na zapłatę zaległych zobowiązań podatkowych bez uszczerbku dla jego koniecznego utrzymania i jego rodziny. W ocenie Sądu w sytuacji, gdy zapłata zobowiązań podatkowych prowadzić może do pozbawienia podatnika środków pieniężnych niezbędnych do zapewnienia podatnikowi oraz jego bliskim minimum egzystencji, nie można twierdzić że w sprawie nie występuje ważny interes podatnika. Jest oczywistym, że każdy człowiek dąży do egzystowania na poziomie zapewniającym zaspokojenie jego podstawowych potrzeb życiowych. Skarżący w niniejszej sprawie wykazywał, że obecnie razem z małżonką osiąga dochody pozwalające mu na zaspokajanie tylko podstawowych potrzeb życiowych. Zdaniem Sądu oczywistym było, że w takiej sytuacji zasadnicze znaczenie dla skarżącego miało umorzenie zaległości podatkowych o znacznej wartości, których zapłata naruszyć by mogło minimum egzystencyjne podatnika. W realiach niniejszej sprawy należało stwierdzić, że organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji bezzasadnie twierdził, że skarżący swojego ważnego interesu dopatruje się w samym umorzeniu zaległości podatkowych. Skarżący w toku postępowania wykazał, że umorzenie zaległości umożliwi mu życie na podstawowym poziomie i właśnie wolę zachowania minimum egzystencji należało uznać za okoliczność uzasadniającą ważny interes podatnika, którego zaspokojenie mogło nastąpić dzięki umorzeniu zaległości podatkowych. Zatem wnioskowana przez skarżącego ulga stanowiła środek zmierzający do zaspokojenia tego interesu i z całą pewnością nie można było twierdzić, że w okolicznościach przedstawionych przez skarżącego ulga ta stanowiła cel sam w sobie działania podatnika. Z tych względów Sąd uznał, że organ wydając zaskarżoną decyzję naruszył przepis art. 67a § 1 O.p. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Sąd wydając niniejszy wyrok nie był uprawniony do umorzenia zaległości podatkowych skarżącego, których dotyczyła zaskarżona decyzja, gdyż tego rodzaju kompetencji orzeczniczych Sądu administracyjnego nie przewidują przepisu art. 145-150 i 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Organ wydając ponownie decyzję w niniejszej sprawie będzie obowiązany zbadać czy wniosek skarżącego spełniał wskazane powyżej przesłanki dopuszczalności zastosowania w stosunku do skarżącego wnioskowanej przez niego ulgi, ocenić występowanie po stronie skarżącego ważnego interesu w umorzeniu zaległości podatkowych z godnie z przyjętą w niniejszym wyroku wykładnią tego pojęcia oraz sporządzić uzasadnienie decyzji odpowiadające wymogom określonym w art. 210 § 4 O.p. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a) i c), art. 152 i art. 200 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.