III SA/Wa 804/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Jarecka, sędzia WSA (del.) Dariusz Dudra, asesor WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Protokolant Małgorzata Szamocka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi Gminy G. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2005 r. Nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zwrotu nienależnych kwot części rekompensującej subwencji ogólnej za lata 2000-2003 oraz odmowy umorzenia odsetek od tych kwot oddala skargę Pismem z dnia 3 września 2004 r. Gmina G., zwana dalej "Skarżącą", zwróciła się z wnioskiem o odstąpienie od orzeczenia o obowiązku zwrotu nienależnej części rekompensującej subwencji ogólnej za lata 2000-2003 w łącznej wysokości [...] zł wraz z odsetkami. W przypadku zaś braku możliwości odstąpienia od zobowiązania Skarżącej do zwrotu tej kwoty, w piśmie tym zawarła alternatywny wniosek o rozłożenie tej kwoty na raty i umorzenie odsetek. Z wnioskiem o rozłożenie na raty i umorzenie odsetek Gmina G., wystąpiła również w kolejnych pismach: z dnia 16 listopada 2004 r. i z dnia 22 listopada 2004 r., motywując go trudną sytuacją finansową zarówno Gminy, jak i Zakładu [...] w M. W pismach tych Skarżąca wyjaśniła, że do otrzymania nienależnych części rekompensującej subwencji ogólnej za lata 2000-2003 doszło na skutek niejednoznacznej interpretacji przepisów dotyczących zwolnień od podatków jednostek badawczo-rozwojowych. Począwszy od 1997 r. pomiędzy nią a podatnikiem - Zakładem [...] w M. trwał w tym przedmiocie spór. Skarżąca prezentowała stanowisko, iż Zakład jako posiadacz gruntów na podstawie umowy dzierżawy nie podlega ustawowemu zwolnieniu na podstawie ustawy o jednostkach badawczo-rozwojowych. Każdorazowo we wniosku o przyznanie części subwencji rekompensującej utracone dochody z tytułu ustawowych ulg i zwolnień Skarżąca informowała o nierozstrzygniętym sporze. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2003 r. (sygn. akt I SA/Gd 997/02) Naczelny Sąd Administracyjny - Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku przesądził o obowiązku płacenia podatków przez Zakład Doświadczalny Instytutu Zootechniki. Spowodowało to konieczność zwrotu przyznanych wcześniej subwencji. Skarżąca podkreśliła, że jednorazowe wyegzekwowanie od Zakładu [...] kwoty [...] zł wraz z odsetkami doprowadzi do jego upadłości i w konsekwencji do likwidacji 49 miejsc pracy, która oznaczałaby bardzo negatywne skutki dla rodzin tych pracowników oraz budżetu Gminy. Zdaniem Skarżącej kolejna, po C. M., likwidacja miejsc pracy naruszy ważny interes podatnika i interes publiczny. Umożliwienie natomiast Zakładowi dotychczasowej realizacji programu naprawczego stwarza realną szansę uregulowania zaległości w ratach. Skarżąca podniosła, że zwrot należności głównej wraz z odsetkami katastrofalnie pogorszy również jej sytuację finansową z uwagi na konieczność ponoszenia bardzo wysokich nakładów na inwestycje w zakresie zaopatrzenia w wodę, gospodarki ściekowej oraz oświaty. Minister Finansów pismami z dnia 9 listopada 2004 r. Nr ST3-4802-434 i 435/2004/1487, wystąpił do Regionalnej Izby Obrachunkowej w B. i do Wojewody K. z prośbą o przedstawienie opinii dotyczącej sytuacji finansowej Gmina G., ze szczególnym uwzględnieniem jej możliwości finansowych do regulowania swoich zobowiązań. Regionalna Izba Obrachunkowa w B., w piśmie z dnia [...] grudnia 2004 r. Nr[...], przedstawiła analizę sytuacji finansowej Gmina G.,, uwzględniając stan jej finansów na dzień 30 września 2004 r. Analizę sporządzono na podstawie składanych przez Skarżącą sprawozdań budżetowych. Wynika z niej, że Gmina G., uzyskała nadwyżkę budżetową w kwocie [...] zł - przy zakładanej [...] zł. Zdaniem Regionalnej Izby Obrachunkowej w B. zwrot nienależnie pobranej części rekompensującej subwencji ogólnej nie będzie miał wpływu na wskaźnik wynikający z art. 113 ustawy z dnia 26 listopada 1998 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 155, poz. 1014 z póź. zm.). Wojewoda K., pismem z dnia [...] grudnia 2004 r. Nr[...], przychylił się do opinii Regionalnej Izby Obrachunkowej w B.. Decyzją z dnia [...] grudnia 2004 r. Nr [...] Minister Finansów odmówił Gmina G., rozłożenia na raty zwrotu nienależnych kwot części rekompensującej subwencji ogólnej otrzymanej w latach 2000-2003 oraz odmówił umorzenia odsetek od tych kwot, uznając, iż nie spełnia ona przesłanek, o których mowa w art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. Zauważył jednocześnie, że w utrwalonym już orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie budzi wątpliwości, że umorzenie jest instytucją prawną o charakterze wyjątkowym jako że zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwalnianie od tego obowiązku. W ocenie Ministra Finansów zwrot nienależnie pobranej części rekompensującej subwencji ogólnej oraz zapłata odsetek nie naruszy ważnego interesu Gmina G.,, ani też interesu publicznego i nie powinna spowodować znaczącej zmiany jej sytuacji finansowej. Pismem z dnia 27 grudnia 2004 r. [...] zwróciła się do Ministra Finansów z wnioskiem o ponowne rozpatrzenie sprawy, ponawiając w nim argumenty zawarte we wnioskach. Decyzją z dnia [...] stycznia 2005 r. Nr [...] Minister Finansów utrzymał w mocy własną decyzję z dnia [...] grudnia 2004 r. Decyzję tę Gmina G., zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając, iż w sposób istotny narusza ona przepisy postępowania administracyjnego wskutek niewyjaśnienia okoliczności istotnych dla załatwienia sprawy, a w szczególności niezebrania i nierozważenia dowodów dotyczących sytuacji skarżącej w chwili orzekania. Gmina zwróciła również uwagę na to, iż rozstrzygnięcie w przedmiocie wniosku o ponowne rozpatrzenie sprawy zapadło w 2005 r., a więc w nowym roku budżetowym. Spowodowało to dezaktualizację ustaleń poczynionych w toku postępowania pierwszoinstancyjnego na dzień 30 września 2004 r. Stąd też zdaniem skarżącej Minister Finansów powinien przeprowadzić postępowanie dowodowe ponownie. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części odmawiającej jej umorzenia odsetek od nienależnych kwot części rekompensującej subwencji ogólnej otrzymanej w latach 2000-2003. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów, ustosunkowując się do zarzutu skarżącej dotyczącego dezaktualizacji poczynionych przez niego ustaleń, uznał go za nietrafny. Wyjaśnił, iż dokonał analizy sytuacji finansowej skarżącej w oparciu o sprawozdania budżetowe za 2003 r. i za trzy kwartały 2004 r. oraz opinie Regionalnej Izby Obrachunkowej w B. i Wojewody K. dotyczące tego samego okresu. Stąd też zdaniem Ministra Finansów wydanie decyzji z dnia [...] stycznia 2005 r. w nowym roku budżetowym nie miało wpływu na ustalenia dokonane w toku postępowania. Wniósł o oddalenie skargi, zaznaczając jednocześnie, że w dniu 31 stycznia 2005 r. Skarżąca dokonała wpłaty kwoty w wysokości 274.009 zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. zwanej dalej "p.p.s.a.") kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 p.p.s.a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia. Rozpoznając skargę Sąd, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powołany przepis daje podstawę do uwzględnienia skargi także wtedy, gdy w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego strona nie podnosi zarzutów będących podstawą wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonego aktu. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy zauważyć, iż na podstawie art. 2 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływanej jako "Ordynacja podatkowa") przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się również do niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe. Zatem w niniejszej sprawie rozpoznając merytorycznie przesłanki rozłożenia na raty należało stosować przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego" dają również podstawę odraczania i rozkładania na raty należności podatkowych zgodnie z art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowiącym, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Ustawodawca, używając zwrotu "może" przesądził, że decyzja organu podatkowego ma charakter uznaniowy, a to oznacza, że organ ten przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru negatywnego lub pozytywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku. W takim przypadku sądowa kontrola decyzji obejmuje jedynie samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, nie zaś rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonanego przez organ podatkowy wyboru. Jednakże, aby organ mógł podjąć rozstrzygnięcie w ramach uznania administracyjnego musi najpierw stwierdzić istnienie przesłanek określonych w art. 67 § 1 i 48 § 1 Ordynacji podatkowej. To z kolei obliguje go do wyczerpującego zbadania okoliczności faktycznych sprawy oraz szczegółowego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia. Jak bowiem podkreślił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 lutego 2004 r. (sygn. akt III SA 791/02) należyte uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub też czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Oceniając pod tym względem zaskarżone decyzje stwierdzić należy, że odpowiadają one prawu. Zdaniem Sądu Minister Finansów zbadał w sposób prawidłowy, czy spełnione zostały przesłanki z art. 48 § 1 i art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej. W tym celu wystąpił do Regionalnej Izby Obrachunkowej w B. i do Wojewody K. z prośbą o przedstawienie opinii dotyczącej sytuacji finansowej Gmina G.,. Niezasadny jest zatem zarzut Skarżącej niewyjaśnienia okoliczności istotnych dla załatwienia sprawy, a w szczególności niezebrania i nierozważenia dowodów dotyczących jej sytuacji. Oceniając sytuację finansową Skarżącej Minister Finansów stwierdził, w oparciu o opinie Regionalnej Izby Obrachunkowej w B. i Wojewody K., iż zwrot nienależnie pobranej subwencji ogólnej oraz zapłata odsetek nie naruszą ważnego interesu Gmina G., ani też interesu publicznego. Nie powinna również spowodować znaczącej zmiany jej sytuacji finansowej. O słuszności tego stanowiska świadczy to, iż w dniu 31 stycznia 2005 r. Skarżąca dokonała wpłaty kwoty w wysokości [...] zł. Za chybiony Sąd uznał zarzut Skarżącej dotyczący wydania zaskarżonej decyzji w oparciu o zdezaktualizowane ustalenia poczynione w toku postępowania pierwszoinstancyjnego. Bez wątpienia postępowania prowadzone w trybie art. 48 § 1 i art. 67 § 1 Ordynacji podatkowej należą do tej kategorii postępowań, w których rozstrzygnięcia uzależnione są od sytuacji podatnika w dacie orzekania. To z kolei oznacza, iż przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej organ podatkowy ma obowiązek brać pod uwagę przede wszystkim sytuację, w jakiej podatnik znajduje się w chwili, gdy podejmowana jest decyzja w sprawie umorzenia. Dotyczy to także postępowania odwoławczego. Jak się podkreśla w literaturze (zob. Ordynacja podatkowa. Komentarz, S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, wyd. LexisNexis 2004, str. 251-252) upływ czasu zachodzący między datą podjęcia decyzji pierwszoinstancyjnej a datą orzekania przez organ odwoławczy, powodujący dezaktualizację dotychczasowych ustaleń obliguje ten organ do przeprowadzenia postępowania dowodowego we własnym zakresie. Nie negując tego poglądu Sąd zauważa jednocześnie, iż sytuacja taka w rozpatrywanej sprawie nie zachodziła. Od wydania decyzji z dnia [...] grudnia 2004 r. do wydania - po ponownym rozpatrzeniu sprawy - zaskarżonej decyzji z dnia [...] stycznia 2005 r. upłynął bowiem nieco ponad miesiąc. Trudno zatem w ocenie Sądu mówić o "zdezaktualizowaniu się ustaleń poczynionych w toku postępowania pierwszoinstancyjnego". Na marginesie Sąd wyjaśnia, iż w sentencji decyzji z dnia [...] grudnia 2004 r. organ I instancji nie wskazał w podstawie prawnej art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej. Wprawdzie stanowi to naruszenie art. 107 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz.U. 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.), zgodnie z którym decyzja powinna zawierać m. in. powołanie podstawy prawnej, jednakże żądanie Skarżącej w tym przedmiocie znajduje odzwierciedlenie poprzez zamieszczenie w sentencji decyzji sformułowania "po rozpatrzeniu wniosku (...) o rozłożenie na raty zwrotu nienależnej części rekompensującej subwencji ogólnej za lata 2000-2003 oraz wniosków (...)". Stąd też należało uznać, iż uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.