III SA/Wa 827/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dariusz Kurkiewicz (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Protokolant specjalista Alicja Bogusz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 marca 2016 r. sprawy ze skargi R. O. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] stycznia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadwyżki podatku od towarów i usług na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za grudzień 2007 r. 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz R. O. kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z [...] stycznia 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia R.O. (dalej: "Skarżący") od postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] października 2014 r. w sprawie zaliczenia nadwyżki podatku od towarów i usług wraz z oprocentowaniem na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oraz odsetek za zwłokę – utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że dziesięcioma postanowieniami z [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. zaliczył nadwyżki podatku od towarów i usług w poszczególnych kwotach na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oraz odsetek za zwłokę za poszczególne okresy. Postanowienia te zostały uchylone przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. postanowieniami z [...] czerwca 2014 r., a objęte nimi sprawy zostały przekazane do ponownego rozpatrzenia z uwagi na ich wydanie w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Po ponownym rozpatrzeniu spraw Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniami z [...] października 2014 r. zaliczył nadwyżki podatku od towarów i usług w poszczególnych kwotach na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. oraz odsetek za zwłokę za poszczególne okresy. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, że na podstawie art. 24 ust. 5 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 41, poz. 214 ze zm., dalej: "u.k.s.") w związku z dyspozycją art. 24 ust. 6 cyt. ustawy oraz art. 54 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm., dalej: "O.p.") w związku z dyspozycją art. 54 § 2 tej ustawy, w oparciu o zgromadzone kompletne akta postępowania kontrolnego i podatkowego dotyczące zobowiązania Strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r., nie zachodzą przesłanki do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę odpowiednio za okres od 8 września 2010r. do 24 kwietnia 2012r. oraz od 11 lipca 2012r. do 19 czerwca 2013r., ponieważ opóźnienie w wydaniu decyzji określającej ww. zobowiązanie powstało z przyczyn niezależnych od organu podatkowego. Wskutek wniesionego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej wymienionym na wstępie postanowieniem utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że postanowieniem z [...] sierpnia 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wszczął wobec Skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatków stanowiących dochód budżetu państwa, a także innych należności pieniężnych budżetu państwa lub państwowych funduszy celowych za 2007r. Decyzją z [...] kwietnia 2012 r. Dyrektor Kontroli Skarbowej w R. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 1.272.548 zł. W dniach 30 maja, 11 i 28 czerwca,1 i 31 sierpnia 2012 r. oraz 28 maja 2013 r. wpłynęły do urzędu Skarbowego W. deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące z wykazaną kwotą na rachunek bankowy. W dniach 29 października, 28 listopada 2012 r. oraz 2 i 29 stycznia wpłynęły do Urzędu Skarbowego W. deklaracje VAT-7 za poszczególne miesiące z wykazanymi kwotami do zwrotu na rachunek bankowy, zwroty podatku wraz z oprocentowaniem zostały dokonane na rachunek bankowy. Natomiast w posiadaniu organu podatkowego pozostały zwroty podatku od towarów i usług za wrzesień 2012 r. – 8.965,00 zł, za października 2012 r. – 2.532,00 zł, za listopad 2012 r. – 2.074,00 zł, za grudzień – 1.708,00 zł. Następnie decyzją z [...] czerwca 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i określił zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w wysokości 1.259.241,00 zł. W wyniku wydania przedmiotowej decyzji została ujawniona zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 1.247.446,00 zł. Następnie pismem z 25 czerwca 2013r. Skarżący wniósł o wydanie postanowienia w sprawie zaliczenia wpłat oraz niezwróconych zwrotów podatku od towarów i usług na poczet, wykazanej w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2013r., zaległości podatkowej. Ponadto Skarżący wniósł o uwzględnienie okresów bezodsetkowych, od 8 września 2010r. do 24 kwietnia 2012r. oraz od 11 lipca 2012r. do 19 czerwca 2013r. oraz o uwzględnienie odsetek, które należały się Skarżącemu od organu w związku z niewypłaceniem Skarżącemu w terminie zwrotu podatku od towarów i usług przed wydaniem decyzji ostatecznej przez organ drugiej instancji. Powołując się na art. 76b O.p. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w wyniku wydania decyzji z [...] czerwca 2013 r. została ujawniona zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych, a ponieważ Skarżący nie uregulował w terminie płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. przekształcił się on w zaległość podatkową, od której naliczane są odsetki. Zatem w związku z tym, iż w dniu powstania zwrotów podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2012r. oraz za kwiecień 2013r. ciążyła na Skarżącym zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r., to ww. zwroty podlegały, w wykonaniu dyspozycji art. 76 § 1 w związku z art. 76b O.p., proporcjonalnemu (art. 55 § 2 cyt. ustawy) zaliczeniu na poczet tej zaległości oraz naliczonych od niej odsetek za zwłokę. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] kwietnia 2012r. została doręczona 24 kwietnia 2012r., tj. po upływie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, co miało miejsce 8 września 2010r. Natomiast decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. Nr [...] została wydana [...] czerwca 2013r., tj. po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3 ustawy O.p. Jednakże w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w przedmiotowej sprawie brak jest podstaw do zastosowania, na podstawie art. 24 ust. 5 u.k.s. oraz na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 O.p. przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r., odpowiednio za okres od 8 września 2010r. do 24 kwietnia 2012r. oraz od 11 lipca 2012r. do 19 czerwca 2013r., ponieważ opóźnienie w wydaniu decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] kwietnia 2012r. oraz decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2013r., powstało z przyczyn niezależnych od organów. Organ drugiej instancji zauważył, iż w przypadku zwrotów podatku od towarów i usług za marzec, kwiecień i maj 2012r. w ogóle nie można mówić o zastosowaniu przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę od 11 lipca 2012r. do 19 czerwca 2013r., bowiem ich zaliczenie, zgodnie z art. 76b O.p., nastąpiło z dniem złożenia deklaracji wykazujących zawroty podatku, tj. odpowiednio z 11 czerwca 2012r., 30 maja 2012r. i 28 czerwca 2012r. i tylko do tych dat naliczone zostały odsetki za zwłokę. Zatem brak było podstaw do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę za okres od 11 lipca 2012r. do 19 czerwca 2013r. na podstawie art. 54 § 1 pkt 3 O.p.. Również w przypadku zwrotów podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2012r. oraz za kwiecień 2013r. nie byłoby podstaw do zastosowania przerwy w naliczaniu odsetek za zwłokę aż do 19 czerwca 2013r., gdyż zaliczone zostały na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. odpowiednio z dniem 1 sierpnia 2012r. 31 sierpnia 2012r., 29 października 2012r., 28 listopada 2012r., 2 stycznia 2013r., 29 stycznia 2013r. i 28 maja 2013r. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że w zażaleniu Skarżący zarzuca nieprawidłowe zastosowanie przepisów art. 24 ust. 5 u.k.s. oraz art. 54 § 1 pkt 3 O.p. i wskazuje, że okoliczności sprawy, na które powołuje się organ pierwszej instancji w zaskarżonym rozstrzygnięciu nie usprawiedliwiają poglądu, iż to Strona przyczyniła się do opóźnienia w wydaniu decyzji lub opóźnienia powstały z przyczyn niezależnych od organu podatkowego. Jednakże w ocenie organu odwoławczego zgodnie z art. 24 ust. 6 u.k.s. przepisu ust. 5 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się kontrolowany lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu, oraz że zgodnie z art. 54 § 2 O.p. przepisu § 1 pkt 3 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. W myśl cyt. przepisów wystarczy spełnienie jednej z wymienionych w nim przesłanek, aby odsetki naliczane były za cały okres zwłoki w zapłacie podatku. Dyrektor Izby Skarbowej obszernie opisał czynności dokonywane podczas prowadzonego postępowania kontrolnego oraz postępowania odwoławczego w sprawie i stwierdził, że w toku prowadzonego postępowania kontrolnego, z uwagi na złożoność materii będącej przedmiotem kontroli, koniecznym było podejmowanie szeregu czynności, tj. występowanie do Strony o udzielenie pisemnych wyjaśnień i o przedłożenie stosownych dokumentów oraz występowanie do różnych instytucji i organów podatkowych. Organ drugiej instancji powołał się na przepisy art. 122, art. 187 § 1 O.p. i stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie konieczność wnikliwej analizy zgromadzonego materiału dowodowego oraz złożoność materii będącej przedmiotem kontroli z pewnością miały wpływ na opóźnienie w wydaniu decyzji. Jednakże okoliczności te, w ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, nie były zależne od organu prowadzącego postępowanie, bowiem nie miał on wpływu na skomplikowany charakter sprawy i związany z tym proces gromadzenia materiału dowodowego niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz na czas niezbędny do zachowania terminów proceduralnych wymaganych przy gromadzeniu materiału dowodowego i wydanie w tym zakresie stosownych rozstrzygnięć. Ponadto na wydłużający się czas prowadzonego postępowania kontrolnego miało również wpływ zachowanie Skarżącego. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się ze stwierdzeniem Pełnomocnika, iż Skarżący na każdym etapie postępowania starał się współpracować z organem kontroli, stosując się do wezwań i udostępniając dokumentację. Z przebiegu postępowania kontrolnego wynika bowiem, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. wielokrotnie wzywał Skarżącego do złożenia stosownych wyjaśnień i przedłożenia kompletnej dokumentacji w sprawie, natomiast Skarżący wielokrotnie nie stosował się do wezwań organu kontroli do złożenia stosownych wyjaśnień i dokumentów, a opóźnienia w ich przekazywaniu nie były kwestią marginalną. Zatem powyższe okoliczności miały wpływ na czas prowadzonego postępowania i przyczyniły się do jego wydłużenia. Nie stanowi to jednak okoliczności zależnej od organu, która przyczyniła się do wydłużenia postępowania kontrolnego i w konsekwencji do opóźnienia w wydaniu decyzji. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej za nietrafne należy uznać również zawarte w zażaleniu stwierdzenie, iż stan faktyczny znajdujący się w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. z [...] kwietnia 2012r. został już ustalony w protokole z [...] grudnia 2010r. i nie wymagał przeprowadzenia skomplikowanego postępowania dowodowego, a więc nie było konieczności wykraczania poza sześciomiesięczny termin na wydanie decyzji, o którym mowa w art. 24 ust.5 u.k.s. Nowe okoliczności i wątpliwości w sprawie pojawiły się w związku ze złożeniem przez Skarżącego w dniu sporządzania ww. protokołu kontroli zezwolenia Nr [...] z [...] czerwca 1996r., które według Strony stanowiło podstawę prowadzenia działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomiczne. Dopiero w związku z tym faktem organ kontroli wystąpił do Ministra Gospodarki, Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych, Sądu Okręgowego Wydział Cywilny w R. oraz D. S.A. Oddział w M. Jak wskazano wyżej organ rozpatrując materiał dowodowy nie może pominąć żadnego dowodu, albowiem nieuwzględnienie jakiegokolwiek dowodu, może nasuwać wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów. Zatem w tej sytuacji nie można obarczać winą za przedłużające się postępowanie organu kontroli skarbowej. Zdaniem organu drugiej instancji chronologiczne zestawienie czynności podejmowanych przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w R. w przedmiocie wydania decyzji z [...] kwietnia 2012r. oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. w przedmiocie decyzji z [...] czerwca 2013r. daje podstawy do uznania, że czynności te były uzasadnione z uwagi na charakter sprawy i obszerność zgromadzonego materiału dowodowego oraz konieczność respektowania uprawnień Strony. Ponadto postępowanie prowadzone w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem państwa z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007r. było złożone i czasochłonne z uwagi na sposób w jaki gromadzono materiał dowodowy, na co również wskazywał organ pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu. Zatem zarzut naruszenia art. 191, art. 217 § 1 pkt 4 i 5 i § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 oraz art. 121 O.p. i art. 2 Konstytucji RP, należy uznać za nietrafny. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych postanowień w całości zarzucając, iż organ podatkowy dokonując proporcjonalnego zaliczenia wpłaty z 21 czerwca 2013 r. oraz nadpłat podatku wraz z odsetkami na poczet zaległości podatkowej wynikającej z decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] czerwca 2013 r. oraz na poczet odsetek, nieprawidłowo zastosował przepisy dotyczące okresów bezodsetkowych, a mianowicie art. 54 § 1 pkt 3 i § 2 O.p oraz art. 24 ust. 5 i ust. 6 u.k.s. Ponadto Dyrektorowi Izby Skarbowej w W., Skarżący zarzucił, iż wbrew przepisom art. 191, art. 217 § 1 pkt 4 i 5 i § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p., w uzasadnieniu decyzji nie wyjaśnił dostatecznie (nie oparł się na przesłankach materialnych, lecz na statystykach aktywności Strony oraz organu podatkowego) przyczyn, dla których uznał. Stronę za winną przedłużającego się postępowania lub uznał, iż przedłużające się postępowanie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu. Zdaniem Skarżącego, nieadekwatna do wymogów prawa treść postanowienia zarówno co do treści rozstrzygnięcia, jak i uzasadnienia godzi w zasadę zaufania do organów władzy publicznej (art. 121 O.p. oraz art. 2 Konstytucji RP). Postanowienia, będące przedmiotem zażalenia w ich obecnej treści, opierają się jedynie na pozorach wystąpienia przesłanek art. 54 § 2 O.p. i art. 24 ust. 5 i 6 u.k.s. Bowiem przesłanki wskazane w tych przepisach nie mogą być sprowadzone do czysto statystycznego rozrachunku pism skierowanych do organu. W ocenie Skarżącego, organ podatkowy naruszył również zasadę ekonomiki i szybkości postępowania, o której mowa w art. 125 oraz art. 139 § 1 i § 2 O.p., poprzez długotrwałe i nieefektywne prowadzenie postępowania, i narażając Skarżącego na nieuzasadnione koszty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, choć nie wszystkie zarzuty znalazły uznanie Sądu. Zgodnie z art. 24 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.k.s. organ kontroli skarbowej kończy postępowanie kontrolne decyzją w rozumieniu ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, gdy ustalenia dotyczą podatków, których określanie lub ustalanie należy do właściwości naczelników urzędów skarbowych, oraz podatku akcyzowego, z zastrzeżeniem ust. 2. Ustęp 5 powyższego artykułu stanowi, że jeżeli decyzja, o której wyżej mowa, nie została doręczona w terminie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego, nie nalicza się odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji. Ustęp 6 tego artykułu określa natomiast, że przepisu ust. 5 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczynił się kontrolowany lub jego przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. Z kolei , zgodnie z art. 139 § 3 O.p. załatwienie sprawy w postępowaniu odwoławczym powinno nastąpić nie później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy, a sprawy, w której przeprowadzono rozprawę lub strona złożyła wniosek o przeprowadzenie rozprawy - nie później niż w ciągu 3 miesięcy. Paragraf 4 powyższego artykułu stanowi, że do powyższego terminu nie wlicza się terminów przewidzianych w przepisach prawa podatkowego dla dokonania określonych czynności, okresów zawieszenia postępowania oraz okresów opóźnień spowodowanych z winy strony albo z przyczyn niezależnych od organu. Natomiast w myśl art. 54 § 1 pkt 3 O.p. odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu, o którym mowa w art. 139 § 3, do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego, jeżeli decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3. W przedmiotowej sprawie niesporne jest, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. doręczył wydaną decyzję po upływie 6 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego. Niesporne jest również, że rozpoznanie odwołania przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. nastąpiło później niż w ciągu 2 miesięcy od dnia jego otrzymania przez organ odwoławczy. Zgodnie zatem z cytowanymi wyżej przepisami istotne w sprawie jest, czy do opóźnień przy wydaniu decyzji przez organy obu instancji przyczynił się Skarżący oraz czy powstały one z przyczyn niezależnych od organów. W innych wypadkach zaistnieją bowiem przesłanki, w których nie nalicza się odsetek za zwłokę. Jak wynika z akt sprawy Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. w dniu [...] września 2010 r. doręczył Skarżącemu postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego. W tym dniu nastąpiło wszczęcie postępowania kontrolnego stosownie do art. 13 ust. 2 u.k.s. Natomiast wydana przez ten organ decyzja w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. została doręczona w dniu 24 kwietnia 2012 r. W międzyczasie organ kontroli skarbowej wykonał szereg czynności procesowych wymienionych szczegółowo na str. 11 – 17 zaskarżonego postanowienia. Czynności te w ocenie Sądu były niezbędne zarówno dla ustalenia stanu faktycznego sprawy jak też zapewnienia gwarancji procesowych przysługujących Skarżącemu jako stronie postępowania podatkowego. Charakter podjętych czynności procesowych, znaczna ich ilość oraz cykliczność ich podejmowania przez organ, w sposób oczywisty dla Sądu świadczą, iż zaistniałe opóźnienie w rozstrzygnięciu sprawy przez organ I instancji powstało z przyczyn od niego niezależnych. Dlatego też w ocenie Sądu niezasadne jest stanowisko strony skarżącej dotyczące nienaliczania odsetek za zwłokę za okres od dnia wszczęcia postępowania kontrolnego do dnia doręczenia decyzji stosownie do art. 24 ust. 5 u.k.s. Odmiennie natomiast w ocenie Sądu przedstawia się sprawa w zakresie postępowania odwoławczego prowadzonego w przedmiocie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. Jak wynika z akt sprawy Skarżący odwołanie od decyzji organu I instancji wniósł w dniu 10 maja 2012 r. W aktach sprawy brak informacji kiedy odwołanie zostało doręczone Dyrektorowi Izby Skarbowej w W. Jednakże należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 227 § 1 O.p. winno to nastąpić nie później niż w terminie 14 dni od dnia otrzymania odwołania przez organ I instancji. Zakładając zatem, że organ odwoławczy otrzymał odwołanie w ostatnim dniu terminu określonego w powyższym przepisie (to jest 24 maja 2012 r. – czwartek), termin na załatwienie sprawy określony w art. 139 § 3 O.p. upływał w dniu 24 lipca 2012 r (w sprawie nie przeprowadzono rozprawy, strona nie złożyła wniosku o jej przeprowadzenie). Natomiast pierwsza czynność w sprawie, która została podjęta przez Dyrektora Izby Skarbowej w W. miała miejsce 10 sierpnia 2012 r. (wezwanie Skarżącego do przedłożenia szczegółowych zapisów dokonanych w 2007 r. na koncie rachunków, uwierzytelnionych kserokopii umów z agencjami fotograficznymi oraz przykładowych faktur rozliczeń za 2007 r.), to jest po upływie wzmiankowanego terminu. Z tej choćby tylko przyczyny zdaniem Sądu, zasadne jest stwierdzenie, że opóźnienie w załatwieniu sprawy przez organ odwoławczy nastąpiło z przyczyn zależnych od niego. To z kolei winno skutkować nienaliczaniem odsetek za zwłokę stosownie do art. 54 § 1 pkt 3 O.p. i to niezależnie od tego, że w późniejszym okresie organ odwoławczy podejmował niezbędne czynności procesowe. Mając powyższe uwadze na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.) orzeczono jak w sentencji. O kosztach sądowych postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.