III SA/Wa 853/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek, Sędziowie Sędzia WSA Bożena Dziełak, Sędzia WSA Marek Kraus (sprawozdawca), Protokolant Marika Krawczyńska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 października 2010 r. sprawy ze skargi S. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000 - 2001 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz S. B. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. S. B. – Skarżący w niniejszej sprawie w dniu [...] grudnia 2008 r., zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z pismem zatytułowanym "Wniosek o zawarcie ugody", w którym wniósł o podanie stanu zaległości podatkowych prowadzonej przez siebie firmy – Z. za lata 2002-2004. Jednocześnie wniósł o zajęcie na dobro Urzędu Skarbowego należnej mu wierzytelności z tytułu nadpłaty do ZUS w wysokości 129.460,04 zł. Poinformował, że na skutek nierzetelności kontrahentów handlowych nadpłacił podatek dochodowy i podatek VAT. Ponadto wniósł o umorzenie należnych odsetek oraz części należności z lat 2002-2004. W zakresie pozostałych należności wniósł o rozłożenie ich na dogodne raty. Wniosek uzupełnił kolejnym pismem z dnia [...] grudnia 2008 r., w którym przedstawił okoliczności powstania nadpłaty, wskazując, że w wyniku zawartych w latach 2000-2001 transakcji dokonał na rzecz kontrahentów dostaw towarów, od których po zafakturowaniu odprowadził należny podatek dochodowy w wysokości 66.642,59 zł, tj. 40 % wartości niezapłaconych faktur. Dołączył wykaz faktur, wezwania do zapłaty oraz nakazy sądowe, które nie zostały wyegzekwowane przez komornika. Zdaniem Skarżącego zapłacony podatek dochodowy od nieuregulowanych należności za dostarczone towary stanowi nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych. Organ podatkowy I instancji potraktował pismo jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2009 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. (dalej w skrócie "Naczelnik US") odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2001 r. ze względu na wygaśnięcie prawa do złożenia przedmiotowego wniosku. Uzasadniając rozstrzygnięcie stwierdził, że zgodnie z art. 79 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej w skrócie "O.p.", prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania podatkowego. Mając na uwadze, iż Skarżący wykazał sprzedaż jako przychód do opodatkowania z latach 2000 i 2001 składając zeznania podatkowe PIT-36 odpowiednio w dniu 30 kwietnia 2001 i 2002 r., Naczelnik US uznał, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okres wygasło. Z tej przyczyny odmówił więc wszczęcia postępowania. W zażaleniu z dnia [...] lutego 2009 r. Skarżący wywodził, że w sprawie dokonano nieprawidłowej wykładni art. 79 § 2 pkt 2 O.p., gdyż pominięto przedstawione uzasadnienie. Podniósł również, że pominięto istotne okoliczności określone w art. 24 w związku art. 70 § 3-4 O.p. wymagane do merytorycznego rozstrzygnięcia. Nadmienił, że zobowiązanie z tytułu opodatkowania dochodu nieznajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów nie powstaje. Przywołał, iż na podstawie przedstawionych dowodów bezspornie można było ustalić nieuiszczenie w wyznaczonym terminie należności publicznoprawnej. Nastąpiło to z przyczyn niezależnych, kontrahenci nie wywiązali się z zapłaty za otrzymane wyroby stolarskie i w konsekwencji Skarżący padł ofiarą przestępstwa. Nadto zarzucił organowi, brak zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego oraz brak możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zebranego w sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej w skrócie "Dyrektor IS") postanowieniem z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Powołując się na treść art. 79 § 2, art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i b) O.p. wskazał, iż z przepisów tych jednoznacznie wynika, że prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa po upływie 5 lat od dnia od dnia złożenia zeznania podatkowego (deklaracji). Organ podkreślił, iż podatnik po upływie określonego terminu nie może skutecznie domagać się zaliczenia nadpłaty na poczet zobowiązań podatkowych albo też dokonania jej zwrotu. Termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie podlega odroczeniu ani przedłużeniu, jak również nie może zostać przerwany lub też zawieszony. Ponadto, Dyrektor IS stwierdził, że termin wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty jest terminem prawa materialnego i nie może być przywrócony. W ocenie Dyrektora IS termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty za 2000 r. i 2001 r. upłynął odpowiednio w dniu 30 kwietnia 2006 i 2007 r. wraz z upływem 5- letniego terminu. Nadmienił również, że pozostawiono bez rozpatrzenia zarzuty podniesionego na etapie zażalenia dotyczące naruszenia przepisów postępowania, gdyż kwestie te mogłyby być rozważane jedynie w toku postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, które z uwagi na upływ czasu nie może już być wszczęte. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2009 r. oraz w piśmie procesowym z dnia 1 czerwca 2009 r. Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 117 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) przez wydanie rozstrzygnięcia skutkującego utrzymaniem w mocy sankcji karnych z tytułu zaległości podatkowych, które w rzeczywistości nigdy nie zaistniały, - art. 14 § 3 i art. 67a § 1 O.p. przez nieuwzględnienie faktu, że podatnik działał zgodnie z urzędową wykładnią prawa i w zaufaniu do organów podatkowych, które wbrew tej interpretacji - działalność gospodarczą podatnika traktują jako działalność przestępczą, czego dowodem jest nakaz Urzędu Skarbowego do komornika o podjęcie czynności egzekucyjnych w stosunku do podatnika. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu po przytoczeniu przebiegu postępowania wskazał, że wielokrotnie zwracał się do organu podatkowego z prośbą o uchylenie nakazów zapłaty podatków wraz z naliczonymi odsetkami od transakcji, które nigdy nie zaistniały. Podniósł, że kontrahenci wyłudzili od jego firmy dostawy stolarki budowlanej nie płacąc za nią. Nadto, podjęto wobec niego czynności egzekucyjne. Zdaniem Skarżącego, organ nie przedstawił informacji o wysokości zaległości podatkowych i odsetek o co wnioskował w pismach z dnia [...] grudnia 2008 r. Ponadto wskazał, że dopiero po 2004 r., informował organ podatkowy o niemożliwości uzyskania zapłaty od swoich kontrahentów. Podkreślił, że jego kontrahenci uzyskali ulgi z tytułu wyłudzonych faktur, mimo iż nie dokonali zapłaty za dostarczone towary. Reasumując stwierdził, że działania organów podatkowych mają charakter wybitnie represyjny. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując w całości dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty zasługują na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej powoływanej jako p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Wyjaśnić również należy, iż stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że Sąd dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji ( postanowienia ) ma prawo i obowiązek uwzględnić również okoliczności, wprawdzie nie wskazane w skardze jako zarzut, ale mające wpływ na tę ocenę. Rozpoznając sprawę w tak zakreślonej kognicji Sąd stwierdził, iż zaskarżone postanowienie należało uchylić, gdyż wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie rozważań nad zasadnością rozpoznawanej skargi zaznaczyć należy, iż kontroli Sądu w sprawie niniejszej podane zostało postanowienie w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2001. Podstawę rozstrzygnięcia stanowił art. 165a O.p. Zgodnie z treścią tego przepisu, gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Jako podstawę odmowy wszczęcia postępowania w sprawie organ podatkowy pierwszej instancji powołał treść art. 79 § 2 pkt 2 O.p. (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.), zgodnie z którym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa z upływem 5 lat od dnia złożenia zeznania. Organ podatkowy ustalił, że zeznanie podatkowe za 2000 r. Skarżący złożył w dniu 30 kwietnia 2001 r. natomiast za 2001 r. w dniu 30 kwietnia 2002 r. W związku z powyższym powołując się na treść wskazanego art. 79 § 2 pkt 2 O.p organy podatkowe uznały, iż upłynął termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2001. Jednakże należy wskazać, że Skarżący w dniu [...] grudnia 2008 r. złożył dwa pisma. W pierwszym z tych pism, zatytułowanym: ,,wniosek o zawarcie ugody‘’ Skarżący wniósł o podanie zaległości podatkowych. Ponadto w piśmie tym wniósł o ,,umorzenie należnych US odsetek oraz części należności z lat: 2002 -2004." oraz o rozłożenie pozostałych należności na dogodne raty. W kolejnym piśmie również z dnia [...] grudnia 2008 r., ale stanowiącym uzupełnienie złożonego pisma, Skarżący podał wykaz transakcji, które nigdy nie doszły do skutku, a od których został naliczony i odprowadzony podatek dochodowy w kwocie 34.448,51 zł. Wskazując na powyższe Skarżący wniósł o: ,,przeksięgowanie zapłaconego podatku na poczet nadpłaty podatku’’. Natomiast z treści zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej, wynika iż organ pierwszej instancji potraktował pismo Skarżącego zatytułowane ,,wniosek o zawarcie ugody", a następnie uzupełnione kolejnym pismem jako wniosek o stwierdzenie nadpłaty. W ocenie Sądu skoro w piśmie tym zawarty został jednoznaczny wniosek o podanie stanu zaległości podatkowych i umorzenie należnych odsetek oraz części należności z lat 2002-2004 oraz rozłożenie na raty pozostałej części, to organy podatkowe nie były uprawnione do przyjęcia, że wniosek Skarżącego dotyczy jedynie żądania stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2000-2001. Jednocześnie w aktach sprawy brak jest informacji, iż wniosek dotyczący umorzenia zaległości podatkowych i rozłożenia na raty był przedmiotem odrębnego postępowania. Z tych też względów w ocenie Sądu należy uznać, że doszło do naruszenia przepisów postępowania tj. art. 165 a O.p. oraz art. 122 O.p., które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Potwierdzeniem tego, iż intencją żądania Skarżącego było również żądanie umorzenia i rozłożenia na raty zaległości podatkowych jest również postawiony w skardze zarzut naruszenia art. 67a § 1 O.p. stanowiący podstawę udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, jednakże przepis ten nie stanowił podstawy zaskarżonego rozstrzygnięcia w związku z czym podniesiony zarzut nie może być uznany za zasadny. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 117 § 2 p.p.s.a. bowiem przepis ten dotyczy skierowania sprawy na rozprawę i rozpoznania przez sąd w przypadku braku ustaleń co do sposobu załatwienia sprawy w postępowaniu mediacyjnym , które to postępowanie nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie. W ocenie Sądu również nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 14 § 3 O.p. z powodu zakwestionowania przez organy działania podatnika zgodnego z urzędową interpretacją prawa. Przede wszystkim należy wskazać, że brak jest takiej redakcji tego przepisu, a ponadto przedmiotem skargi było postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania podatkowego, gdzie organ nie dokonywał merytorycznej oceny działania podatnika. Reasumując organ ponownie rozpoznając sprawę winien ustalić czy wniosek dotyczący umorzenia części zaległości podatkowych za lata 2002-2004 oraz rozłożenia pozostałej części na raty był przedmiotem odrębnego postępowania. Ponadto winien precyzyjnie ustalić treść żądania wniosku skierowanego przez Skarżącego. Jeśli organ ma w tym zakresie wątpliwości, winien zwrócić się do wnioskodawcy o sprecyzowanie treści żądania. Po dokonaniu tych ustaleń organ ponownie dokonana oceny wniosku w zakresie możliwości przeprowadzenia postępowania podatkowego. Mając powyższe na względzie Sąd dokonał rozstrzygnięcia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. W oparciu o przepisy art. 152 p.p.s.a. orzeczono, że uchylony akt nie podlega wykonaniu, a kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.