III SA/Wa 868/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marek Krawczak, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Góra-Błaszczykowska (sprawozdawca), sędzia WSA Waldemar Śledzik, Protokolant referent stażysta Bartłomiej Grzybowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi N. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego W. decyzją z dnia [...] czerwca 2013r., określił N. sp. z o.o. z siedzibą w W. w podatku od towarów i usług za: lipiec 2007r., od marca 2008r. do października 2008r. i za grudzień 2008r. oraz kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za okres od stycznia 2007r. do czerwca 2007r., od sierpnia 2007r. do lutego 2008r. oraz za listopad 2008r. W dniu 2 grudnia 2013 roku wpłynęło do organu odwołanie, na którym widniała data 16 lipca 2013r., Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji jako rażąco naruszającej prawo, zarzucając błędne ustalenie stanu faktycznego oraz naruszenie art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) i art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.; dalej: "O.p."). Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013r., stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu organ wskazał, że stwierdzenie uchybienia terminowi do złożenia odwołania nie zależy od uznania organu odwoławczego, gdyż obowiązek taki wynika z art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Zgodnie bowiem do art. 228 § 1 pkt 2 O.p. organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Każde, nawet nieznaczne, przekroczenie terminu zobowiązuje organ odwoławczy do wydania postanowienia stwierdzającego jego uchybienie (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 6 czerwca 2003r. sygn. akt SA/Bk 271/2003, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 czerwca 2008r. sygn. akt III SA/G1 253/08). W rozpatrywanej sprawie decyzja organu I instancji została wysłana na adres siedziby Spółki. Jak wynika z pocztowego potwierdzenia odbioru adresat został dwukrotnie zawiadomiony o pozostawaniu pisma w placówce pocztowej, lecz go nie odebrał w terminie 14 dni. W związku z powyższym organ odwoławczy stwierdził, iż ww. decyzja została skutecznie doręczona Skarżącej w dniu 17 lipca 2013r. Czternastodniowy termin do wniesienia odwołania od ww. decyzji upłynął więc w dniu 31 lipca 2013r. Tymczasem odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. wpłynęło do organu podatkowego w dniu 2 grudnia 2013r., co dokumentuje pieczęć urzędowa na odwołaniu. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, powołując się na art. 12 § 6 O.p., że skutek zachowania terminu wywołuje nadanie pisma, a nie jego doręczenie do właściwego organu administracji publicznej. Jednakże w przedmiotowej sprawie brak jest możliwości ustalenia daty nadania odwołania w urzędzie pocztowym. Z oznaczeń na kopercie przedmiotowej przesyłki wynika bowiem, że przesyłka ta nie była nadana listem poleconym, a jedynie listem zwykłym. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił, iż w przypadku nadania pisma za pośrednictwem pocztowego operatora publicznego, jako przesyłki rejestrowanej (poleconej), dowodem czynności i czasu jej dokonania jest dowód przyjęcia przesyłki tego rodzaju (potwierdzenie nadania) wydane nadawcy przez pracownika placówki pocztowej operatora publicznego. Zgodnie z art. 45 ustawy z dnia 23 listopada 2012r. Prawo pocztowe (Dz. U. Z 2012r., poz. 1529), potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego, wydane przez placówkę operatora publicznego, ma moc dokumentu urzędowego. W przypadku zaś nadania pisma za pośrednictwem pocztowego operatora publicznego, jako przesyłki zwykłej (nierejestrowanej), brak jest urzędowego dowodu dokonania czynności bądź dowodu czasu jej dokonania (vide: postanowienie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 30.03.2009 r., sygn. akt I SA/Rz 31/09). Organ odwoławczy zauważył, że chociaż przepisy postępowania podatkowego nie nakładają na podatnika obowiązku wnoszenia do organu podatkowego podania listem poleconym, za potwierdzeniem nadania/odbioru, to jednak w celu udowodnienia, iż dana czynność została wypełniona w terminie przewidzianym w ustawie, nadawca przesyłki winien posiadać wszelkie dowody jej nadania. Wysłanie zaś przesyłki zawierającej odwołanie listem zwykłym, powoduje niemożność ustalenia daty nadania w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego przedmiotowej przesyłki. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20.12.2007r., sygn. akt III SA/Wa 1184/07. Ponadto, zdaniem organu odwoławczego, wysłanie przesyłki "terminowej" jako zwykłej w przypadku, kiedy istnieje możliwość nadania jej w urzędzie pocztowym jako przesyłki poleconej, obarczone jest brakiem zachowania należytej staranności ze strony podatnika, a nawet wykazaniem pewnej lekkomyślności. O dacie nadania pisma w polskim urzędzie pocztowym zaświadczać mogą przede wszystkim dwa dowody: stempel pocztowy na kopercie przesyłki (w przypadku przesyłek nierejestrowanych) oraz dowód nadania (w przypadku przesyłek rejestrowanych). W niniejszej sprawie brak jest możliwości ustalenia daty nadania przesyłki w urzędzie pocztowym, gdyż brak jest dowodu nadania z uwagi na wysłanie przesyłki listem zwykłym, zaś na kopercie widnieje nieczytelna pieczęć [...]. W związku z powyższym, organ II instancji uznał, iż datą nadania przesyłki jest data wpływu pisma do organu podatkowego, tj. 2 grudnia 2013r. W opinii organu II instancji, o niezłożeniu odwołania w ustawowym terminie, tj. do dnia 31 lipca 2013r., świadczy również fakt, że Prezes Spółki – K.C. w dniu 4 października 2013r. w Urzędzie Skarbowym W. złożył podanie o wydanie odpisu decyzji, informując, iż jej nie otrzymał. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia, zarzucając naruszenie: art. 180 O.p., poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz art. 121 § 1 O.p., poprzez wydanie decyzji niekorzystnej dla Strony w oparciu o wątpliwy stan faktyczny, który powinien być rozstrzygnięty na korzyść Strony. Spółka w uzasadnieniu skargi wskazała, iż odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego W. zostało złożone w oznaczonym terminie. Decyzja organu I instancji z dnia [...] czerwca 2013r. została bowiem skutecznie doręczona Spółce w dniu 17 lipca 2013r., zaś odwołanie zostało nadane na poczcie w M. w dniu 18 lipca 2013r., o czym świadczy data stempla pocztowego na wierzchu koperty. Z uwagi na zmianę siedziby Urzędu Skarbowego, dopiero 29 listopada 2013r. (data stempla z tylu koperty) poczta przekazała przesyłkę z poprzedniej placówki pocztowej do obecnej placówki pocztowej obsługującej Urząd Skarbowy. Zdaniem Skarżącego organ podatkowy błędnie przyjął datę nadania odwołania na dzień 29 listopada 2013r., podczas gdy jest to data przekazania listu pomiędzy placówkami pocztowymi. Strona podnosi, że "z nieczytelnego stempla pocztowego organ wysnuł domniemanie, że odwołanie zostało wniesione po terminie i mimo oświadczenia Strony pozostał w tym przekonaniu." Zdaniem Spółki wątpliwości co do terminu wysłania odwołania przez Stronę nie mogą być interpretowane na jej niekorzyść. Ponadto w przypadku zaistnienia wątpliwości co do okoliczności złożenia odwołania, zgodnie z ogólną zasadą rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika, organ podatkowy powinien uznać, że zostało ono złożone w terminie. Takie postępowanie pozostawałoby w zgodzie z zasadą prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2011r., sygn. akt II FSK 224/10. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując zaprezentowane wcześniej stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w sprawie sprowadza się do ustalenia skutków prawnych nadania odwołania listem zwykłym w sytuacji, gdy nieczytelna jest pieczęć urzędu pocztowego w części zawierającej datę nadania przesyłki. Nadanie pisma, zawierającego odwołanie od decyzji organu podatkowego, jest niezwykle istotną czynnością postępowania. W utrwalonym orzecznictwie NSA (patrz np. postanowienie z dnia 26.09.2013, I OZ 804/13) i WSA (postanowienie z dnia 27.11.2013, I SA/Wa 2111/12) przyjmuje się, że strona dbająca należycie o swoje interesy powinna zadbać o otrzymanie potwierdzenia takiego nadania. Niewątpliwie ani przepisy kodeksu postepowania administracyjnego, ani ordynacji podatkowej, ani art. 83 § 3 p.p.s.a. nie odróżnia rodzajów przesyłek (zwykłych lub poleconych), uzależniając skutki zachowania terminu jedynie od tego, czy pismo zostało oddane w polskim urzędzie pocztowym. Jednakże tylko w przypadku nadania listu poleconego strona otrzymuje potwierdzenie jego nadania. Nadanie pisma listem zwykłym w praktyce pozbawia zainteresowanego urzędowego dowodu dokonania tej czynności. W takiej sytuacji dla ustalenia terminu wniesienia pisma do sądu za pośrednictwem urzędu pocztowego decydujące znaczenie ma data stempla pocztowego (por. postanowienie NSA z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt II OZ 1360/10). Zgodnie z art.12 § 6 pkt 2 o.p. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz.U. poz. 1529) albo złożone w polskim urzędzie konsularnym W niniejszej sprawie odwołanie od decyzji organu podatkowego zostało nadane listem zwykłym, a w dodatku brak jest jakiegokolwiek potwierdzenia daty nadania przesyłki. Niestety dla podatnika, nie ma on żadnych dowodów, które potwierdzałyby datę nadania listu zwykłego w terminie otwartym do wniesienia odwołania w sytuacji, gdy data na pieczęci, widniejącej na pierwszej stronie koperty, jest całkowicie nieczytelna (rozmazana); data na pieczęci odwrocie koperty to data 29 listopada 2013roku. W konsekwencji za datę pewną może być uznana tylko czytelna data stempla pocztowego znajdująca się na odwrocie tej przesyłki, tj. dzień 29 listopada 2013 r. Zatem organ II instancji słusznie uznał, że przedmiotowy wniosek został złożony po upływie ustawowego terminu do dokonania czynności procesowej. Tylko w razie dysponowania przez Skarżącą dowodem nadania listu poleconego, taka sytuacja faktyczna nie mogłaby spowodować negatywnego dla niej skutku w postaci uznania, że odwołanie zostało wniesione po terminie. Nawet gdyby do tego doszło, dowód w postaci nadania listu poleconego, opatrzonego datą (oczywiście wniesionego w terminie do wniesienia odwołania), musiałby doprowadzić do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Skarżąca powinna była dbać o posiadanie innego, niż stempel pocztowy na przesyłce, dowodu nadania odwołania w określonym terminie. Każdy bowiem przeciętnie rozsądny człowiek, a w szczególności podatnik prowadzący działalność gospodarczą, wie o skutkach nadania przesyłki listem poleconym. Data nadania przesyłki listem poleconym jest datą pewną i wywołuje skutki prawne w postaci przyjęcia owej daty jako daty dokonania czynności. W sprawie niniejszej brak jest jakichkolwiek podstaw do zakwestionowania widniejącej na odwrocie koperty daty wniesienia odwołania, wobec czego prawidłowo stwierdził organ, że odwołanie zostało wniesione po terminie. Twierdzenia Skarżących dotyczące zmiany siedziby organu podatkowego nie mają znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy (nadto zdaniem organu są całkowicie gołosłowne). Sąd podkreśla, że gdyby nadali oni przesyłkę listem poleconym w ustawowym terminie do wniesienia odwołania, data jego faktycznego doręczenia organowi nie miałaby żadnego (ujemnego) znaczenia, w szczególności nie mogłaby wywrzeć negatywnych dla Spółki skutków procesowych. W konsekwencji wniesiona do Sądu skarga musiała zostać oddalona na podstawie art. 151 p.p.s.a.