III SA/Wa 871/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Sylwester Golec, Sędziowie sędzia WSA Anna Sękowska, sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Grażyna Wojda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2017 r. sprawy ze skargi V. sp. z o.o. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 16 listopada 2015 r. nr IPPB3/4510-700/15-2/DP w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę W dniu 18 sierpnia 2015 r. V. sp. z o.o. z siedzibą w W. (zwana dalej "Skarżącą" lub "Spółką") złożyła wniosek o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku Spółka wskazała, że w toku prowadzonej działalności (udzielanie kredytów konsumenckich) zdarza się, iż w wyniku działań przestępczych (oszustw, wyłudzeń) w jej środkach obrotowych powstają straty. Wspomniane działania przestępcze polegają zaś głównie na tzw. kradzieży tożsamości, czyli przejęciu kontroli nad rachunkiem bankowym ofiary (przy posługiwaniu się fałszywymi dokumentami, wyłudzonymi hasłami, kodami), podszywaniu się pod ofiarę i wyłudzeniu kredytu. W takiej sytuacji nie dochodzi do zawarcia jakiejkolwiek umowy między Spółką, a podmiotem, którego danymi posłużyli się sprawcy przestępstwa. Skarżąca podkreśliła jednocześnie, że nie dochodzi również do zawarcia umowy z przestępcami, ponieważ ich celem od początku jest wyłudzenie środków pieniężnych, a wszelkie działania przez nich podejmowane mają charakter czynności pozorowanych. Spółka podniosła, że podejmuje aktywne działania mające na celu walkę ze skierowaną przeciwko niej działalnością przestępczą. W tym celu m.in. powołała zespól ds. zapobiegania oszustwom, którego zadaniem jest wykrywanie przestępstw już popełnionych na szkodę Spółki, jak i tworzenie procedur mających na celu ograniczenie możliwości działania przestępców. Skarżąca wskazała, że w sytuacji, gdy dojdzie do wyłudzenia środków pieniężnych, podejmuje ona aktywne działania mające na celu ich odzyskanie, w tym m.in. współpracuje z organami ścigania. Współpraca ta natomiast obejmuje działania, które umożliwiają lub ułatwiają organom ścigania zdobycie dowodów przeciwko przestępcom. Spółka zaznaczyła, że jej działania wielokrotnie przyczyniły się do ujawnienia sprawców przestępstw. W niektórych sytuacjach nie udaje się jednak odzyskać utraconych środków pieniężnych. Skarżąca wskazała, że w momencie stwierdzenia prawdopodobnej straty wskutek działań przestępczych z reguły zawiązuje rezerwę na koszt dla celów księgowych, która nie stanowi jednak kosztu uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Spółka przyjmuje, że warunkiem rozpoznania w kosztach uzyskania przychodów utraconych środków pieniężnych jest właściwe udokumentowanie straty, które wymaga sporządzenia odpowiedniego protokołu opisującego okoliczności, w jakich doszło do straty, w tym w szczególności stwierdzenia, czy za powstanie straty jakąkolwiek winę ponoszą pracownicy Skarżącej, oraz czy dochowali oni należytej staranności przy weryfikacji klienta. Skarżąca nie uważa za udokumentowaną straty w środkach obrotowych, która nie została potwierdzona w jakikolwiek sposób przez organy ścigania. Dodała, że protokół jest zasadniczo sporządzany w momencie, gdy fakt przestępstwa został stwierdzony przez organ ścigania lub sąd. W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania: 1) Czy w opisanym stanie faktycznym straty w środkach obrotowych powstałe na skutek działań (oszustw) podejmowanych przeciwko Spółce, niezawinione przez nią i niemożliwe do uniknięcia (mimo zachowania należytej staranności), mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki pod warunkiem ich właściwego udokumentowania?, 2) Czy za właściwie udokumentowaną stratę w środkach obrotowych należy uznać stratę udokumentowaną sporządzonym przez Spółkę protokołem, zawierającym opis okoliczności powstania straty oraz kopie dokumentów z organów ścigania lub sądów potwierdzające fakt dokonania oszustwa?, 3) Czy momentem rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu straty w środkach obrotowych jest, niezależnie od jej ujęcia dla celów księgowych, najwcześniejszy moment, w którym spełniony został warunek właściwego udokumentowania straty w środkach obrotowych przy użyciu dokumentów urzędowych potwierdzających fakt dokonania przestępstwa?, 4) Czy w przypadku odzyskania środków pieniężnych od sprawców przestępstwa na mocy wyroku sądu, odzyskane środki pieniężne, których równowartość została wcześniej rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów, stanowią przychód podatkowy Spółki?. Zdaniem Skarżącej straty w środkach obrotowych powstałe na skutek działań przestępczych, niezawinione przez Spółkę i niemożliwe do uniknięcia mimo zachowania należytej staranności, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów pod warunkiem ich właściwego udokumentowania. Według Skarżącej za właściwie udokumentowaną stratę w środkach obrotowych należy natomiast uznać stratę udokumentowaną sporządzonym przez Spółkę protokołem, zawierającym opis okoliczności powstania straty oraz kopie dokumentów z organów ścigania lub sądów, potwierdzające fakt dokonania oszustwa. Momentem rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu straty w środkach obrotowych jest, w ocenie Spółki, niezależnie od ujęcia straty dla celów księgowych, najwcześniejszy moment, w którym spełniony został warunek właściwego udokumentowania straty przy użyciu dokumentów urzędowych potwierdzających fakt dokonania przestępstwa. W przypadku zaś odzyskania środków pieniężnych od sprawców przestępstwa na mocy wyroku sądu, odzyskane środki pieniężne, których równowartość została wcześniej rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów, stanowią przychód podatkowy Spółki. Uzasadniając swoje stanowisko Spółka podniosła, że z reguły ogólnej wyrażonej w art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., zwanej dalej "updop" lub "ustawą"), wynika, iż nie każda strata w środkach obrotowych będzie kosztem uzyskania przychodów. Skarżąca zauważyła, że zasady, którymi należy kierować się przy ocenie, czy straty w środkach obrotowych mogą zostać ujęte w kosztach podatkowych, zostały wypracowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku NSA z dnia 28 lutego 2008 r., II FSK 23/07. Mając na uwadze powyższe, Spółka podkreśliła, że ponoszone przez nią straty są normalnym następstwem prowadzonej na dużą skalę działalności finansowej. W jej ocenie nie sposób też przypisać jej winy przy powstaniu straty, bowiem powołane przez nią wyspecjalizowane zespoły pracowników podejmują daleko idące działania mające na celu zapobieganie przestępstwom na szkodę Spółki. Przy skali działalności Skarżącej niemożliwe jest jednak zapobieżenie wszystkim stratom wynikającym z takich działań. Zdaniem Skarżącej posiadana przez nią dokumentacja powinna potwierdzać spełnienie wszystkich warunków uznania straty za koszt podatkowy. W tym celu powinien zostać sporządzony protokół stwierdzenia straty w środkach obrotowych zawierający uzasadnienie, dlaczego uważa się daną stratę za normalne następstwo prowadzonej działalności, czy można było przewidzieć powstanie szkody albo jej zapobiec, a także, czy strata nie została zawiniona. Protokół powinien być uzupełniony kopiami dokumentów poświadczających fakt dokonania przestępstwa. Ponadto, w opinii Skarżącej, skoro możliwość rozpoznania straty jako kosztu podatkowego jest uwarunkowana jego udokumentowaniem w sposób szczególny, to momentem, w którym należy rozpoznać koszt uzyskania przychodów z tego tytułu, jest moment udokumentowania poniesionej straty. Skarżąca ma zatem prawo rozpoznać koszt z tytułu straty w rozliczeniu za ten rok podatkowy, w którym uzyskała dokumentację potwierdzającą, że padła ofiarą przestępstwa. Jak wskazała Skarżąca, powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie odnoszącym się do kwestii momentu rozpoznania w kosztach podatkowych odpisów aktualizujących utworzonych uprzednio dla celów księgowych (m.in. wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 lipca 2007 r., I SA/Łd 600/07). Odnosząc się z kolei do kwestii rozpoznawania przychodów z tytułu odzyskania środków pieniężnych Spółka wskazała, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contrario - zwrot wydatków, które zostały uprzednio zaliczone do kosztów uzyskania przychodów skutkuje, co do zasady, powstaniem przychodu podatkowego. W konsekwencji, gdy Skarżąca zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów kwotę straty, a następnie uzyskała od sprawcy przestępstwa zwrot wyłudzonych środków, zwrot ten stanowi dla Spółki przychód podatkowy w momencie faktycznego uzyskania zwrotu środków. Minister Finansów wydał interpretację indywidualną z dnia 16 listopada 2015 r., w której uznał stanowisko Skarżącej za nieprawidłowe. Organ uznał, że Spółka nie prowadziła działalności z należytą starannością, bowiem sposób świadczenia usług i używane procedury bezpieczeństwa nie zapewniają właściwych standardów zabezpieczenia możliwości odzyskania własnych środków pieniężnych powierzanych osobom trzecim. Minister zauważył, że Spółka nie ma bezpośredniego kontaktu z osobą, której powierza pieniądze w formie kredytu konsumenckiego, czy pożyczki, gdyż zawarcie umowy następuje za pomocą środków przekazywania informacji na odległość. Skoro zatem żaden pracownik Spółki nie ma wglądu do oryginałów dokumentów, które potwierdzałyby tożsamość ubiegającego się o pożyczkę, to nie można mówić, że zachowane zostały najbardziej elementarne procedury bezpieczeństwa zapobiegające dokonaniu wyłudzenia. Bez kontaktu osobistego z klientem nie ma bowiem w ogóle możliwości wyeliminowania osób posługujących się dokumentami skradzionymi lub sfałszowanymi. Zdaniem Organu o minimalizowaniu ryzyka występowania wyłudzeń nie świadczy również wdrożenie i przestrzeganie procedur bezpieczeństwa i kontroli nad procesem udzielania świadczeń oraz sprawdzania tożsamości klienta. Procedury te nie przynoszą spodziewanych efektów, gdyż, w ocenie Organu, do wyłudzeń środków dochodzi w efekcie przyjętego przez Spółkę trybu udzielania pożyczek, który powoduje, że podawane przez oszustów dane nie mogą zostać w żaden sposób potwierdzone. Odnosząc się do okoliczności współpracy Skarżącej z organami ścigania Minister podkreślił, że działania te podejmowane są już po dokonaniu wyłudzenia, kiedy ewentualność wykrycia sprawców i odzyskania środków pieniężnych jest znikoma. Tymczasem w celu uznania, że Spółka działa racjonalnie i starannie, aby nie dopuścić do wyłudzenia środków pieniężnych powinno zostać wykazane, że już na etapie udzielania pożyczki Skarżąca uczyniła wszystko, co należy uczynić, aby do wyłudzenia nie doszło W tym zakresie Organ powołał się na wyrok WSA w Warszawie z dnia 27 czerwca 2014 r., III SA/Wa 2934/13. Wobec powyższych ustaleń, zdaniem Organu, brak jest podstaw do uznania strat Spółki w środkach obrotowych powstałych wskutek wyłudzeń za koszty uzyskania przychodów. Z kolei ewentualny zwrot wyłudzonych środków nie może zostać zaliczony do przychodów Spółki. W ocenie Ministra, powyższe skutkuje tym, iż pozostałe pytania Skarżącej zawarte we wniosku, tj. pytanie nr 2 i 3, są bezprzedmiotowe. Skarżąca wniosła skargę do Sądu, w której zarzuciła Organowi naruszenie art. 15 ust. 1 ustawy poprzez uznanie stanowiska Skarżącej za nieprawidłowe, a także art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej (zwanej dalej "Op") poprzez brak właściwego uzasadnienia prawnego, dokonanie dodatkowych założeń co do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i jego niepełnej oceny prawnej, a także bezpodstawne przyjęcie, że pytania nr 2 i 3 wniosku są bezprzedmiotowe. Zdaniem Spółki, wbrew stanowisku Ministra, wymóg weryfikacji tożsamości klienta w ramach kontaktu osobistego nie ma oparcia w jakimkolwiek przepisie prawa, jak również nie jest najprostszy ani najbardziej skuteczny. Skarżąca wskazała, że powyższe stanowisko Organu stanowi preferowanie podatkowego modelu biznesowego z obsługą domową i dyskryminację modelu internetowego, co z samej swej istoty narusza wynikające z Konstytucji RP zasady równości i powszechności opodatkowania. Spółka nadmieniła, że stosowane przez nią metody weryfikacji tożsamości klientów są znacznie bardziej zaawansowane technologicznie, niż wskazuje Organ, i nie ograniczają się tylko do weryfikacji danych na podstawie przelewu weryfikacyjnego. Wyjaśniono, że Spółka stosuje także wywiady telefoniczne z potencjalnymi klientami, w ramach których stosowane są specjalnie zaprojektowane pytania weryfikacyjne. W Spółce stosuje się jednocześnie zaawansowane algorytmy, które typują wśród potencjalnych klientów osoby podejrzewane o chęć wyłudzenia środków. Skarżąca zauważyła ponadto, że w obecnych czasach bardzo łatwe jest stworzenie fałszywego dokumentu tożsamości, bowiem na rynku działają przedsiębiorstwa i osoby prywatne, które tworzą na zamówienie kolekcjonerskie repliki dowodów osobistych zawierające dowolne dane. Spółka zarzuciła także Organowi, że podważył prawdziwość jej oceny co do braku jej winy w powstaniu straty, co było niedopuszczalne i niemożliwe do przeprowadzenia bez ustalenia okoliczności faktycznych, których z kolei nie bada się w ramach postępowania w sprawie wniosku o wydanie interpretacji. Zdaniem Skarżącej nieuprawnione było również uchylenie się przez Ministra od odpowiedzi na pytania nr 2 i 3, gdyż udzielenie na nie odpowiedzi nie było uzależnione od uznania straty Spółki za koszt podatkowy. Podobnie ocena w zakresie pytania nr 4 nie była, według Skarżącej, uzależniona od odpowiedzi na pytanie odnośnie zaliczenia straty Spółki do kosztów uzyskania przychodów. W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał swoje wcześniejsze stanowisko w sprawie. Stanowisko Organu zostało ponowione w piśmie z dnia 5 maja 2017 r., w którym powołano się na orzecznictwo sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Takiej kontroli podlegają m.in. pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach oraz zaskarżalne postanowienia wydawane w ramach postępowania o udzielenie interpretacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jednakże, stosownie do art. 57a tej ustawy w brzmieniu od 15 sierpnia 2015 r., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi na taką interpretację oraz powołaną podstawą prawną skargi. Skarga wniesiona w niniejszej sprawie nie zasługiwała na uwzględnienie. Kluczową kwestią dla sprawy interpretacyjnej jest zazwyczaj brzmienie pytania zadanego przez wnioskodawcę. Zadane pytanie pozwala - w razie nieprecyzyjnie, dwuznacznie, niewystarczająco bądź nieczytelnie sformułowanego wniosku – wyznaczyć zakres przedmiotowy postępowania interpretacyjnego, tzn. określić, czego w istocie wnioskodawca oczekuje od Organu interpretacyjnego. Pytanie wskazuje, co wnioskodawcy jest znane, a czego nie wie, i o co - w związku z tą swoją niewiedzą - zwraca się do Organu. Pytanie wniosku wskazuje zazwyczaj istotę problemu sprawy interpretacyjnej oraz definiuje przedmiot wątpliwości pytającego. Niemniej, swoboda wnioskodawcy w zredagowaniu wniosku prowadzić może do sytuacji, kiedy zadane pytanie pozostaje w pewnym dysonansie wobec uzasadnienia stanowiska wnioskodawcy, kiedy te dwa konieczne elementy wniosku nie przystają do siebie, gdyż jeden z nich (pytanie) wyraża jedną myśl, natomiast drugi (uzasadnienie stanowiska) wskazuje na to, iż przedmiotem wątpliwości wnioskodawcy jest w istocie coś innego, niż wynikałoby to z literalnie odczytanego pytania. W niniejszej sprawie wystąpiła taka właśnie sytuacja. Zadane pytanie nr 1 Spółki brzmiało bowiem następująco: "Czy w opisanym stanie faktycznym, straty w środkach obrotowych (...), niezawinione przez Wnioskodawcę i niemożliwe do uniknięcia (mimo zachowania należytej staranności), mogą stanowić koszt uzyskania przychodu (...)?". Prima facie zadane pytanie rzeczywiście zawierało założenie, iż opisane straty są niezawinione przez Skarżącą, niemożliwe do uniknięcia. Niemniej z uzasadnienia stanowiska Spółki wynikało, że zasadniczym przedmiotem jej wątpliwości jest to, czy wspomniane straty rzeczywiście są niezawinione. Nawiązując do przedstawionego stanu faktycznego Skarżąca uznała, że "...straty w środkach obrotowych ponoszone przez Wnioskodawcę ewidentnie są normalnym następstwem prowadzonej na dużą skalę działalności finansowej. Nie ma bowiem instytucji finansowej, która obsługuje, jak Wnioskodawca, setki tysięcy klientów, a która nie pada ofiarą przestępstw tego typu. Zdaniem Wnioskodawcy, nie sposób przypisać mu winy przy powstaniu straty...". W dalszej części wniosku (uzasadnienia stanowiska) Spółka konsekwentnie uzasadniała, dlaczego występujące straty nie mogą być uznane za zawinione. Nie można więc zgodzić się z zarzutem skargi, że Minister niezasadnie przyjął, iż może w ogóle oceniać kwestię zawinienia Skarżącej w powstaniu strat. Kwestia ta została bowiem otwarta przez samą Spółkę, która poświęciła jej zasadniczą część swoich rozważań. Zresztą przyznać należy, że kwestia ta jest w tej sprawie najbardziej problematyczna i wątpliwa - wartość informacyjna i gwarancyjna interpretacji wydanej przy założeniu faktycznym, że straty są przez Skarżącą niezawinione, byłaby znikoma. Wydając zaskarżoną interpretację Minister przyjął, że przedmiot wątpliwości Skarżącej oraz sformułowane pytanie w ogóle kwalifikują tę sprawę do wydania interpretacji. Ponieważ Spółka – co oczywiste – nie zakwestionowała w skardze takiego stanowiska Organu, nie sformułowała w tym zakresie żadnych zarzutów, Sąd także nie może go zakwestionować (przypomnieć należy, że skargę wniesiono po 15 sierpnia 2015 r.). W świetle sformułowanych zarzutów skargi należy natomiast przywołać opis stanu faktycznego sprawy. Otóż Spółka podała, że "...działania przestępcze podejmowane przeciwko Wnioskodawcy obejmują różne metody – jednak sprawcy najczęściej wykorzystują w tym celu tzw. kradzież tożsamości...", opisała następnie na czym ta kradzież, "z reguły", polega. Następnie Spółka wskazała, na czym polegają jej "...aktywne działania mające na celu walkę ze skierowaną przeciwko niemu (Spółce – przypis Sądu) działalnością przestępczą. Otóż w tym celu Skarżąca powołała zespół ds. zapobiegania oszustwom, który ma wykrywać przestępstwa i tworzyć procedury mające na celu ograniczenie możliwości działania przestępców. Spółka zapewniła dalej, że dzięki "...zaawansowanym i szczegółowym metodom weryfikacji, niemal każdego dnia pracownicy Wnioskodawcy wykrywają próby posłużenia się (...) danymi osobowymi innych osób.", że "...wykrywalność takich prób jest z roku na rok co raz lepsza.". W końcowej części opisu stanu faktycznego wskazano, że pomimo powyższego sprawcy niektórych przestępstw pozostają "niestety" niewykryci, a nawet w razie wykrycia – nie zawsze można odzyskać skradzione pieniądze. W ocenie Sądu nie można na tle tak ogólnie sformułowanego wniosku zweryfikować zarzutu skargi, iż Minister naruszył art. 15 ust. 1 ustawy przyjmując, że straty są zawinione. Weryfikacja taka wymagałaby bowiem uwzględnienia znacznie większej ilości koniecznych danych opisujących działania Spółki mające na celu uniknięcie i wyeliminowanie oszustw podejmowanych na jej szkodę. Tymczasem, po pierwsze, to, czy strata w środkach obrotowych może stanowić koszt uzyskania przychodu, wymaga oceny ad casum, w odniesieniu do każdej straty indywidulanie, i po przedstawieniu wszystkich koniecznych dla takiej oceny elementów faktycznych konkretnego zdarzenia. Spółka zdecydowała się jednak zapytać o straty w ogóle, w ujęciu zbiorczym, po przedstawieniu wyżej przywołanego, ogólnego, jedynie szczątkowego opisu zdarzenia faktycznego. Wskazała na swoje "aktywne działania", na powołanie zespołu, na wysoki stopień wykrywalności przestępstw, na stosowanie "zaawansowanych" oraz "szczegółowych" metod weryfikacji. Tymczasem, o ile w ogóle kwestia poruszona we wniosku kwalifikuje się do udzielenia interpretacji indywidualnej, to Skarżąca nie opisała np., czy pracownicy zawsze dopełniają wprowadzonych procedur, czy są szkoleni w tym zakresie, czy poddawani są jakimś sprawdzianom swojej wiedzy, czy procedury te są oceniane przez jakiś zewnętrzny podmiot audytorski, w tym przez Policję, czy pracownicy nie są przemęczeni w swojej pracy, jak często i pod wpływem jakich zdarzeń procedury są aktualizowane/zmieniane, czy zdarzają się przypadki, kiedy współsprawcą przestępstwa jest pracownik Skarżącej, czy i jakie działania Skarżąca podejmowała w celu wcześniejszego wykrycia takiego ewentualnego współsprawstwa/sprawstwa, czy pracownicy podejmujący decyzję o przyznaniu kredytu konsumenckiego sami, czy też ich wstępna decyzja podlega jakiejś aprobacie innej osoby, czy ta inna osoba ma jakieś szczególne kwalifikacje co do oceny autentyczności prezentowanych przez klienta dokumentów, czy udzielony kredyt jest w jakikolwiek sposób zabezpieczony, np. przez poręczenie, czy i jakie środki weryfikacji udzielane są wobec ewentualnych poręczycieli, czy wobec swoich pracowników Skarżąca stosuje wymóg niekaralności za przestępstwa przeciwko mieniu, czy oświadczenie kandydata na pracownika jest weryfikowane, jak reaguje Skarżąca na przypadki (ewentualne) naruszenia przez pracowników stosowanych procedur, itd. Lista takich kwestii, co do których we wniosku Spółka nie wypowiedziała się, jest otwarta, i zależy od odpowiedzi, jakie zostałyby udzielone na kwestie wyżej zasygnalizowane przez Sąd. Udzielenie odpowiedzi na pytanie o winę Spółki w powstaniu strat było więc niemożliwe, i choć Organ takiej odpowiedzi udzielił, to jednak ocenie Sądu podlega sformułowany w skardze zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy. Ten zarzut natomiast nie może być przez Sąd zweryfikowany, gdyż we wniosku o udzielenie interpretacji zabrakło wszystkich koniecznych informacji co do stanu faktycznego, Organ nie wystąpił do Spółki (uznając, że w sprawie w ogóle może być udzielona interpretacja, i że przedstawione dane są wystarczające ku temu) o uzupełnienie wniosku w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, o uzupełnienie opisu stanu faktycznego, natomiast w skardze zabrakło zarzutu naruszenia przez Organ tych ostatnio wskazanych przepisów O.p. poprzez ich niezastosowanie. W ten sposób, jak Sąd wyżej wskazywał, weryfikacja zarzutu naruszenia prawa materialnego staje się niemożliwa. Nie można co prawda uznać stanowiska Organu w tej kwestii materialnoprawnej za prawidłowe, ale jednocześnie nie można uznać go za wadliwe. W skardze przedstawione zostały dodatkowe informacje co do środków, przy pomocy których Spółka usiłuje eliminować oszustwa. Wskazano zatem na znacznie bardziej zaawansowane technologicznie, niż przyjął Organ, wywiady telefoniczne z potencjalnymi klientami, w ramach których stosowane są specjalnie zaprojektowane pytania weryfikacyjne, a także na zaawansowane algorytmy, które typują wśród potencjalnych klientów osoby podejrzewane o chęć wyłudzenia środków. Skarżąca zauważyła ponadto, że w obecnych czasach bardzo łatwe jest stworzenie fałszywego dokumentu tożsamości, bowiem na rynku działają przedsiębiorstwa i osoby prywatne, które tworzą na zamówienie kolekcjonerskie repliki dowodów osobistych zawierające dowolne dane. Trzeba więc zauważyć, że te dodatkowe informacje nadal są zbyt ogólne dla rozstrzygnięcia kwestii winy Skarżącej w powstaniu straty, a przede wszystkim, że podawanie ich na etapie skargi do Sądu musi być uznane za spóźnione. W tej sytuacji zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 updop podlegał oddaleniu. Niezasadne są w konsekwencji zarzuty dotyczące braku wypowiedzi Organu co do kwestii zawartej w pytaniu nr 2 oraz nr 3, a także niewystarczającej wypowiedzi w kwestii pytania nr 4. Otóż wszystkie pytania Spółki zostały zadane nie dla celów abstrakcyjnych, naukowych, dydaktycznych, lecz na tle konkretnie (choć niewystarczająco) opisanego stanu faktycznego w związku ze sprawą Spółki. Wszystkie pytania stanowiły jeden logiczny ciąg, którego pierwszym elementem był zaprezentowany pogląd Skarżącej, że opisane straty są kosztem uzyskania przychodu. Kwestia udokumentowania strat została postawiona w związku z kosztową ich kwalifikacją, tak samo, jak kwestia momentu rozpoznania strat jako kosztu. Skoro więc Organ uznał stanowisko Spółki dotyczące już pierwszej kwestii za nieprawidłowe, a w skardze Spółka tego poglądu nie zdołała podważyć, to automatycznie Sąd zobowiązany był uznać, że Minister nie mógł odpowiedzieć na pytania nr 2 oraz 3, skoro dotyczyły one udokumentowania kosztów oraz identyfikacji kosztów w czasie. Takich kosztów Skarżąca - według Organu – nie poniosła. Za bezprzedmiotowe uznać należało więc udzielanie odpowiedzi na te dwa pytania (pytania nr 2 i 3). Konsekwentnie – skoro w skardze nie podważono poglądu Organu w kwestii poruszonej w pytaniu nr 1, to stanowisko Spółki w kwestii pytania nr 4 musiało zostać uznane za wadliwe, gdyż odzyskanie straty nie stanowiącej kosztu nie mogłoby stanowić przychodu. Z tych względów skarga, na podstawie art. 151 P.p.s.a., podlegała oddaleniu.