III SA/Wa 875/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA Jolanta Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Alojzy Skrodzki (spr.), Asesor WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant Anna Żołnierzak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 września 2007 r. sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2007 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie o umorzenie podatku od spadku 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz W. M. kwotę 500 zł (pięćset złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w W. – działając na podstawie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit a w związku z art. 208 i art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – powoływanej dalej jako "Op") uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] grudnia 2006r. i umorzył postępowanie dotyczące wniosku W. M. o umorzenie podatku od spadku jako bezprzedmiotowe. Z akt sprawy wynika, że w dniu 4 października 2006r. wpłynęło do Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. pismo W. M. zawierające wniosek o umorzenie podatku od spadku po zmarłej siostrze F. M. Strona opisała dramatyczne losy najbliżej rodziny, jednocześnie wskazała, iż "po śmierci matki w 1979 roku siostra przeszła na moje utrzymanie a sama oszczędzała żeby sobie na stare lata kupić mieszkanie w bloku z wygodami". Jednocześnie powołała się na uzgodnienia z których wynikało, iż po zakupie przez F. M. mieszkania w bloku, miała ona przekazać Stronie dom w B.. W związku ze śmiercią siostry Strony do finalizacji tych uzgodnień nie doszło. Strona uzasadniając swój wniosek o umorzenie podatku od spadku po zmarłej siostrze podkreśliła, że "Państwo Polskie skorzystało z nas, że ja przekazałem swoje gospodarstwo na Skarb Państwa i nie otrzymaliśmy rekompensaty za mienie pozostawione w województwie t.". Następnie, Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] października 2006 r. ustalił Stronie podatek od spadku po zmarłej F. M. w wysokości [...]zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., w celu zajęcia stanowiska, przekazał powyższy wniosek do Burmistrza Gminy B.. Burmistrz Gminy B. postanowieniem z dnia [...] listopada 2006 r. odmówił umorzenia zaległości z tytułu podatku spadkowego w kwocie [...] zł. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2006 r. odmówił uwzględnienia wniosku Strony z dnia 4 października 2006 r. W uzasadnieniu stwierdził, iż decyzje w sprawie ulg mają charakter uznaniowy, co jest jednoznaczne z pozostawieniem ocenie organów podatkowych, czy w danej sytuacji zachodzą przesłanki przemawiające za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku podatnika o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Ponadto nie stwierdzono szczególnych okoliczności, które wypełniałyby przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego pozwalające na zastosowanie instytucji umorzenia podatku jak również uwzględniono, iż zgodnie z ustawą o dochodach jednostek samorządu terytorialnego z dnia 13 listopada 2003r., Naczelnik Urzędu Skarbowego może zastosować ulgę tylko i wyłącznie za zgodą samorządu terytorialnego, który w niniejszej sprawie takiej zgody nie udzielił. Strona w odwołaniu z dnia [...] stycznia 2007r. wniosła o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu wskazała, iż dorobek życia F. M. "to jest wkład całej najbliższej rodziny". Ponadto wskazała, iż siostra Strony była inwalidka wojenną, która przez 6 lat była na zesłaniu w S.. Dyrektor Izby Skarbowej w W. po rozpoznaniu odwołania stwierdził, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia 4 października 2006r. dotycząca wymiaru podatku od spadku po zmarłej F. M. została doręczona Stronie w dniu 23 października 2006r. Termin płatności podatku upłynął w dniu 6 listopada 2006r., a więc na dzień złożenia wniosku tj. 4 października 2006r. nie zostało ustalone zobowiązanie podatkowe, a tym samym nie istniała zaległość podatkowa. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, iż brak było podstaw do wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie umorzenia zaległości podatkowych. Strona w piśmie z dnia 19 marca 2007 r. zaskarżyła powyższą decyzję. W uzasadnieniu wskazała, iż "oszczędności które posiadała moja siostra były naszym wspólnym wkładem w Banku [...] przez kilkanaście lat". Strona powołała się na fakt, iż część wkładu podlegała denominacji, co jej zdaniem świadczy o tym , iż "w pewnym stopniu Państwo zyskało". Wskazała, iż "przez cały okres naszej oszczędności Bank [...]. tymi pieniędzmi dysponował co przynosiła też korzyści dla Skarbu Państwa". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje; Skarga zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W niniejszej sprawie została zaskarżona decyzja uchylająca decyzję organu I instancji i umarzająca postępowanie w sprawie odmowy umorzenia podatku od spadku. Organ odwoławczy stwierdził, że skoro wniosek o umorzenie podatku od spadku został złożony w dniu 4 października 2006 r. a zaległość podatkowa powstała dopiero od dnia 6 listopada 2006 r. to w takiej sytuacji organ podatkowy nie powinien wydawać decyzji o odmowie umorzenia podatku w dniu 28 grudnia 2006 r. Powinien natomiast umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe. W punkcie wyjścia przywołać należy przepis art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym postępowanie podatkowe podlega umorzeniu, gdy z jakichkolwiek powodów stało się bezprzedmiotowe. Z takim stanem rzeczy mamy zaś do czynienia, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy (vide: wyrok NSA z 18.04.1995 r., sygn. SA/Łd 2424/94 - ONSA 1996 r., nr 2, poz. 80, który co prawda wydany został na gruncie art. 105 k.p.a., niemniej z racji tożsamości tej regulacji z regulacją stosowaną w tej sprawie zachowuje swą aktualność). Oczywista bezprzedmiotowość jest przy tym łatwa do stwierdzenia, gdy żądanie strony nie dotyczy sprawy podlegającej rozstrzygnięciu co do istoty (vide: H. Dzwonkowski [w:] C. Kosikowski, H. Dzwonkowski i A. Huchla, "Ustawa ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. Dom Wydawniczy ABC, Warszawa 2000 r., str. 515-516 wraz z cyt. tam orzecznictwem). Oczywistości takiej jednak nie ma w takiej sytuacji, jaka zaistniała w niniejszej sprawie. Dyrektor Izby Skarbowej w W. ma co prawda rację, że w dniu 4 października 2006 r., czyli w dniu złożenia wniosku o umorzenie podatku od spadku, podatek ten nie był jeszcze zaległym podatkiem a tylko taki organ podatkowy ma prawo umorzyć. Niemniej jednak organ odwoławczy pominął fakt, iż organ podatkowy I instancji wydawał decyzję w dniu [...] grudnia 2006 r. W momencie wydawania tejże decyzji podatek od spadku był już zaległością podatkową od dnia [...] listopada 2006 r. a zatem istniał przedmiot postępowania podatkowego. Organ podatkowy I instancji mógł zatem umorzyć postępowanie jako bezprzedmiotowe, gdyby wydał rozstrzygnięcie w tej sprawie przed [...] listopada 2006 r. Tak się jednak nie stało. Na dzień wydawania decyzji organu I instancji istniał zatem przedmiot postępowania podatkowego a mianowicie zaległość podatkowa. Reasumując, organ podatkowy naruszył art. 208 Op umarzając postępowanie jako bezprzedmiotowe, pomimo istnienia przedmiotu postępowania podatkowego. Zatem organ odwoławczy winien rozpoznać odwołanie Skarżącego i wydać decyzję merytoryczną, o ile w trakcie postępowania nie zmienią się okoliczności dające podstawę do umorzenia tego postępowania. Ze względu na powyższe, Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja narusza prawo materialne i procesowe, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, w związku z czym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 152 w zw. z art. 200 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.