III SA/Wa 880/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz, Sędziowie sędzia WSA Artur Kuś, sędzia WSA Radosław Teresiak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 27 listopada 2018 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2018 r., nr [...] w przedmiocie żądania udostępnienia informacji 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. z dnia [...] grudnia 2017 r., nr [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz T. sp. z o.o. z siedzibą w W. kwotę 100 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. (dalej: NUCS) postanowieniem z dnia [...] grudnia 2017r. zażądał od T. sp. z o.o. z siedzibą w W. (dalej: Spółka/Skarżąca/Strona) udostępnienia informacji dotyczących transakcji zakupu i sprzedaży zrealizowanych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami w 2017 r., w szczególności wykazu faktur sprzedaży i zakupu towarów zrealizowanych w 2017r., z uwzględnieniem numeru faktury, daty jej wystawienia, kwoty, nazwy i Numeru Identyfikacji Podatkowej kontrahenta, a także sposobu płatności (gotówka/przelew) oraz wartości spisu z natury na początek 2017 r. W uzasadnieniu postanowienia organ pierwszej instancji wskazał, że wystąpienie o przekazanie ww. informacji związane jest z prowadzonymi przez NUCS czynnościami analitycznymi, prognostycznymi, badawczymi w celu właściwej realizacji dochodów z podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych, należności celnych oraz innych opłat związanych z przywozem i wywozem towarów. Przedmiotowe informacje miały potwierdzić, czy podmiot był zobowiązany do określonych świadczeń oraz wskazać wprost przedmiot i podstawę opodatkowania, a zatem miały mieć bezpośredni wpływ na powstanie i wysokość zobowiązania podatkowego. W dniu 13 grudnia 2017r. Skarżąca złożyła zażalenie. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2018r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej; DIAS/organ odwoławczy) utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. DIAS nie przychylił się do stanowiska Spółki, z którego wynikało, iż nie ma ona możliwości realizacji obowiązku wskazanego w zaskarżonym postanowieniu z racji wyznaczenia przez NUCS zbyt krótkiego, 7-dniowego terminu na dostarczenie żądanych informacji. Spółka nie tylko, że nie wnosiła o prolongatę terminu na dostarczenie żądanych informacji, ale również nie przedstawiła żadnych argumentów oraz dowodów pozwalających uznać jej żądanie za uzasadnione. Stanowisko Spółki zaprezentowane w zażaleniu i wskazujące, iż dokonała w 2017r. znacznej ilości transakcji, skutkujących koniecznością przeanalizowania dużej ilości dokumentów finansowych nie zostało poparte żadnymi dowodami, a w szczególności wskazaniem ilości dokonanych transakcji oraz liczby kontrahentów. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie stwierdzenia nieważności postanowienia DIAS z dnia [...] lutego 2018 r. i umorzenie postępowania, ewentualnie uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Wniesiono również o rozważenie wyeliminowania z obrotu prawnego także postanowienia I instancji. W skardze zarzucono naruszenie: 1. art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017r., poz. 201 z późn. zm.) zwanej dalej: O.p., poprzez utrzymanie w mocy postanowienia NUCS z dnia [...] grudnia 2017r. podczas gdy w ocenie Spółki, organ II instancji powinien na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. b O.p. uchylić decyzję organu I instancji w całości i sprawę przekazać do ponownego rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji - co skutkuje zdaniem Spółki, iż zaskarżona decyzja jest dotknięta wadą nieważności, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 3 O.p.; 2. art. 45 § 1 i 3 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administarcji Skarbowej (Dz. U. z 2018 r. poz. 508, dalej: ustawa o KAS) poprzez pominięcie rozpoznania wyznaczenia przez organ I instancji zbyt krótkiego terminu 7- dniowego na udostępnienie żądanych informacji, podczas gdy treść art. 45 § 3 stanowi, iż termin ten powinien uwzględniać zakres żadanych informacji oraz stopień ich skomplikowania; 3. art. 121, art. 122, art. 180 § 2 oraz art. 187 § i O.p. poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego, zaniechanie podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego istniejącego w przedmiotowej sprawie, w tym przede wszystkim działań zmierzających do obiektywnego stwierdzenia terminu właściwego do złożenia wszelkich wymaganych przez organ I instancji dokumentów; 4. art. 191 w związku z art. 122 O.p. poprzez nieuzasadnione deprecjonowanie oświadczenia strony o dużej ilości transakcji zawieranych przez Spółkę w 2017 r.; 5. art. 210 § 3 pkt 6 i art. 210 § 4 O.p. poprzez niepełne uzasadnienie prawne i faktyczne zapadłego rozstrzygnięcia, spowodowane niewłaściwie przeprowadzonym postępowaniem odwoławczym. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. Jak wynika z postanowienia z dnia 04.12.2017 r. Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w W. podstawą prawną żądania przekazania określnych dokumentów przez Skarżącego był art. 45 ust. 1 ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (dalej: ustawa o KAS). Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu w zakresie odnoszącym się do rozstrzyganej sprawy, organy KAS, w celu realizacji ustawowych zadań enumeratywnie wymienionych, mogą przetwarzać informacje, w tym dane osobowe, od osób prawnych, jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Jako zadanie ustawowe wymagające pozyskania informacji od Skarżącego organ powołał art. 2 ust. 1 pkt 10 tj. nałożony na organy KAS obowiązek prowadzenia działalności analitycznej, prognostycznej i badawczej dotyczącej zjawisk występujących we właściwości KAS oraz analizy ryzyka. Ponadto zauważyć należy, że wskazana regulacja prawna w znacznej części odpowiada przepisowi art. 7c ust. 1 ustawy z dnia 28 września 1991 o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720 z późn. zm. dalej u.k.s.). Przechodząc do rozstrzyganej sprawy w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy art. 45 ust. 1 ustawy KAS mógł stanowić podstawę prawną do żądania od Skarżącego wykazu faktur wraz z określnymi danymi, wskazania sposobu płatności oraz wartości spisu z natury na początek 2017 r. Z art. 45 ust. 1 ustawy KAS wynika, że organy KAS mogą żądać "informacji o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego", które to informacje zostaną następnie przetworzone przez organy KAS w celu realizacji zadań ustawowych. Dla wykładni gramatycznej powyższego przepisu zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie treści normatywnej zwrotu "informacje o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego". Termin "informacje" jest terminem wieloznacznym, ale w kontekście celu jakiemu służyć ma powyższe uprawnienie organów KAS tj. uzyskania informacji, należy przyjąć, że informacje to dane posiadane przez określone w ustawie podmioty dzięki którym poszerzy się ich wiedza o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Określając następnie zakres owych danych a więc ustalając o jakie dane może wystąpić organ KAS do wskazanych w ustawie podmiotów należy podkreślić, że chodzi tylko o dane (informacje) o takim zdarzeniu które ma i to bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Zobowiązanie podatkowe zostało zdefiniowane w art. 5 O.p a obowiązek podatkowy w art. 4 O.p. Mając na uwadze definicje ww. terminów można stwierdzić, że zobowiązanie podatkowe jest prawnym następstwem obowiązku podatkowego. Stanowi konkretyzację ("zindywidualizowanie") obowiązku podatkowego - pod względem przedmiotowym, wielkościowym i podmiotowym. Może ono powstać wyłącznie wtedy, gdy powstał wcześniej (a niekiedy jednocześnie) obowiązek podatkowy. Zatem zakres informacji, których mogą żądać organy KAS został przez ustawodawcę zawężony. Nie chodzi więc o wszelkie informacji przydatne dla organów KAS, ale ściśle reglamentowane ustawą o KAS. Odnosząc powyższe ustalenia do rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że dane w postaci wykazów faktur sprzedaży i zakupu towarów w roku 2017 są informacją o zdarzeniach (czynnościach objętych podatkiem VAT) mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast informacja o sposobie płatności (gotówka, przelew) oraz o wartości spisu z natury na początek 2017 r., zdaniem Sądu nie stanowią informacji o zdarzeniach mających bezpośredni wpływ na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Jest bowiem oczywiste, że sposób zapłaty za dokonaną dostawę lub nabycie towarów albo usług nie wpływa na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Natomiast wartość spisu z natury na początek 2017 r., który powinien odzwierciedlać faktyczne ilości składników aktywów nie wpływa także bezpośrednio na powstanie lub wysokość zobowiązania podatkowego. Reasumując zdaniem Sądu organ KAS zażądał przekazania informacji, które we wskazanej powyższej części nie mieściły się w dyspozycji art. 45 ust. 1 ustawy o KAS. Z tego też powodu uchylone zostało również postanowienie organu pierwszej instancji. W skardze do sądu Skarżący wskazuje przede wszystkim, że czas jaki został wyznaczony przez organ KAS (7dni) na przekazanie żądanych informacji był zbyt krótki. W ocenie Sądu zarzut ten jest zasadny. Zgodnie z art. 45 ust. 3 ustawy o KAS termin na przekazanie informacji powinien uwzględniać zakres żądanych informacji oraz stopień ich skomplikowania. Zdaniem Sądu właściwym punktem odniesienia dla określenia czasu w powyższych sprawach jest również art. 282b § 2 O.p. zgodnie z którym kontrolę podatkową wszczyna się nie wcześniej niż po upływie 7 dni. Ustawodawca przyjął zatem, że czas niezbędny tylko na przygotowanie dokumentacji podatkowej przez podatnika to minimum 7 dni a należy zauważyć, że podatnik ma obowiązek prowadzić dokumentację podatkową. Tymczasem przekazanie informacji żądanych przez organy KAS wymaga, jak w przypadku przekazania wykazu faktur sprzedaży i zakupu w raz z określonymi danymi, nie tylko przygotowania przez podatnika dokumentacji podatkowej (faktur) ale również jej przetworzenia do stanu wymaganego przez organ. Biorąc również pod uwagę, że organ żądał wykazu faktur za cały rok 2017 z odpowiednimi danymi, to w ocenie Sądu wyznaczony termin był zbyt krótki. Powyższa okoliczność nie zwalnia jednak podmiotu od obowiązku przekazania informacji w terminie możliwym do dochowania. Natomiast ma ona znaczenie w sytuacji gdyby organ KAS chciał skorzystać z uprawnienia wynikającego z art. 45 ust. 7 ustawy o KAS. Ponadto w ocenie Sądu organ pierwszej instancji naruszył art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 45 ust. 3 ustawy o KAS. Zgodnie z art. 45 ust. 3 ustawy o KAS w uzasadnieniu postanowienia, na podstawie którego żądano informacji należy wskazać okoliczności, z których wynika konieczność pozyskania żądanych informacji. Zarówno uzasadnienie organu pierwszej instancji jak i organu odwoławczego w żaden sposób nie odnoszą się do kwestii konieczności uzyskania informacji. Powyższa okoliczność uniemożliwia Sądowi kontrolę w zakresie zasadności wystąpienia z żądaniem przekazania przez Skarżącego określonych informacji. Z tych powodów Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c) p.p.s.a. przy zastosowaniu art. 152 p.p.s.a. oraz zasądził zgodnie z art. 200 p.p.s.a. na rzecz Skarżącego zwrot kosztów postępowania sądowego odpowiadającą kwocie uiszczonego wpisu od skargi.