III SA/Wa 888/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Kurasz, po rozpoznaniu w dniu 5 czerwca 2012 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi Stowarzyszenia [...] na czynność Generalnego Inspektora Kontroli Skarbowej polegającą na uznaniu zażalenia Stowarzyszenia [...] za skargę złożoną na działanie organu kontroli skarbowej i przekazania zażalenia Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej zgodnie z właściwością. postanawia 1) odrzucić skargę, 2) zwrócić stronie skarżącej uiszczony wpis sądowy w wysokości 200 zł (słownie: dwieście złotych) 1. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż pismem z dnia 13 października 2011 r. (uzupełnionym pismem z 3 listopada 2011 r.), Stowarzyszenie [...] (dalej - "Skarżący"; "Strona") powołując się na przepis art. 84c ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r., nr 220, poz. 1447 ze zm., dalej - "u.s.d.g."), wniosło do Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. (dalej: Dyrektor UKS) sprzeciw wobec podjęcia i prowadzenia czynności z naruszeniem art. 82 u.s.d.g. oraz wniosło o wstrzymanie wszelkich czynności. Uzasadniając podniesiony zarzut Strona podniosła, iż przedmiotowe postępowanie kontrolne zostało wszczęte w trakcie kontroli z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego. W ocenie Strony w ramach wszczętego w dniu [...] lutego 2011 r. postępowania kontrolnego w rzeczywistości prowadzona jest kontrola podatkowa. 2. Dyrektor UKS nie uznał ww. wystąpienia jako sprzeciwu, o którym mowa w art. 84c ust. 1 ww. ustawy i pismem z dnia 20 października 2011 r. poinformował o tym Stronę, wskazując m.in., że obowiązek stosowania Rozdziału 5 cyt. ustawy wynika z art. 291c Ordynacji podatkowej, a więc przepisów Działu VI Ordynacji podatkowej, dotyczących prowadzenia kontroli podatkowej, a nie postępowania kontrolnego, do którego - zgodnie z art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214, ze zm.) - stosuje się przepisy Działu IV Ordynacji podatkowej, dotyczące postępowania podatkowego. Dyrektor UKS w W. wyjaśnił ponadto, że zakres postępowania kontrolnego i fakt żądania przedstawienia dowodów na podstawie art. 189 Ordynacji podatkowej, nie uprawniają do stwierdzenia, że organ de facto prowadzi kontrolę podatkową. 3. W piśmie z dnia 3 listopada 2011 r. Strona wskazała, że w jej ocenie, brak jest podstaw do żądania przekazania dowodów, których wydania zażądał organ podatkowy, bowiem brak rozpoznania sprzeciwu w terminie 3 dni roboczych od daty jego złożenia wywołuje - na podstawie art. 84c ust. 12 cyt. ustawy w zw. z ust. 9 pkt 1 tegoż przepisu - skutek wydania postanowienia o odstąpienia od czynności kontrolnych. W uzasadnieniu Strona wskazała, że jej zdaniem, organ powinien wydać postanowienie, zgodnie z art. 84c ust. 16 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w trybie przepisów Kpa, a pismo Dyrektora UKS w W. nie spełnia tych wymogów. Jednakże z ostrożności - na wypadek - gdyby organ przyjął, iż ww. pismo stanowi w istocie postanowienie o kontynuowaniu czynności kontrolnych - Strona wniosła o jego uzupełnienie o podstawę prawną, rozstrzygnięcie i pouczenie, co umożliwi jej zaskarżenie. 4. Dyrektor UKS w W. pismem z dnia [...] listopada 2011 r. podtrzymał swoje stanowisko odnośnie nie uznania pisma Strony z dnia 13 października 2011 r. za sprzeciw, o którym mowa w art. 84c ust. 1 ww. i następnie pismem z dnia 25 listopada 2011 r., działając na podstawie art. 10 ust 3 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214, z późn. zm.), przekazał do Dyrektora UKS w W. do załatwienia zgodnie z właściwością, pismo Stowarzyszenia [...] z dnia 14 listopada 2010 r. Odrębnym pismem z tej samej daty, Departament Kontroli Skarbowej poinformował Stronę o ww. fakcie oraz wyjaśnił, że przedmiotowe pismo w istocie jest skargą złożoną na działanie organu kontroli skarbowej, w związku z prowadzonym postępowaniem kontrolnym. Zgodnie natomiast z art. 234 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r., Nr 98, poz. 1071, z późn. zm.), w sprawie, w której toczy się postępowanie administracyjne, skarga złożona przez stronę podlega rozpatrzeniu w toku postępowania, zgodnie z przepisami ww. Kodeksu. Organem właściwym do rozpatrzenia skargi, w myśl art. 236 Kodeksu postępowania administracyjnego jest organ, przed którym toczy się postępowanie. 5. Pismem z dnia 12 grudnia 2011 r. Strona wniosła do GIKS wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, cyt.: "poprzez wydanie stosownego postanowienia w związku ze złożonym przez Stowarzyszenie [...] (...) na podstawie art. 84 c ust. 10 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (...) zażaleniem na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. o kontynuowaniu czynności kontrolnych wydanym w dniu [...] października 2011 roku, Nr sprawy: uzupełnionym pismem Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia[...] listopada 2011 roku. 6. Następnie Stowarzyszenie [...], pismem z dnia 27.01.2012r. wniosło, za pośrednictwem GIKS, skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze Strona wniosła mi.n. o stwierdzenie bezskuteczności czynności GIKS polegającej na przekazaniu zażalenia Skarżącego z dnia 14 listopada 2011 roku Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w W. celem załatwienia zgodnie z właściwością jako skargę złożoną na działanie organu kontroli skarbowej. W uzasadnieniu skargi Strona przedstawia przebieg niniejszej sprawy, wywodząc następnie, że złożone przez [...] zażalenie wypełniało wszelkie przesłanki formalnoprawne przewidziane przez obowiązujące przepisy prawa oraz stanowiło element logicznego i przewidzianego przez polskiego ustawodawcę ciągu zdarzeń prawnych - procedury odwoławczej przewidzianej w art. 84c ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Zatem działanie GIKS w niniejszej sprawie, tj. uznanie zażalenia Strony z dnia 14 listopada 2011 r. za skargę złożoną na działanie organu kontroli skarbowej i przekazanie do Dyrektora UKS w W. do załatwienia zgodnie z właściwością (czynność organu) oraz nie wydanie stosownego postanowienia na podstawie art. 84c ust. 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (bezczynność organu), stanowi naruszenie obowiązujących przepisów prawa i wskazuje bezpośrednio na bezczynność właściwego organu. 7. W odpowiedzi na skargę w powyższym zakresie organ podatkowy wniósł o odrzucenie skargi jako niedopuszczalnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje : 8. Zgodnie z art. 3 § 2 pkt 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012, poz. 270, powoływanej dalej jako "p.p.s.a."), sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej orzekając w sprawach skarg na inne niż określone w pkt 1 - 3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, tj. nie mające charakteru decyzji lub postanowień, a dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Charakteryzując kategorię działań administracji określoną w pkt 4 art. 3 § 2 p.p.s.a, wskazać należy, że są to akty lub czynności, które: nie mają charakteru decyzji lub postanowienia, te bowiem są zaskarżalne na podstawie art. 3 § 2 pkt 1 - 3 p.p.s.a., podejmowane są w sprawach indywidualnych, ponieważ akty o charakterze ogólnym zostały wymienione w art. 3 § 2 pkt 5 i 6 p.p.s.a., muszą mieć charakter publicznoprawny, ponieważ tylko w tym zakresie działalność administracji została poddana sądowej kontroli, dotyczą uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisu prawa, co oznacza, że musi istnieć ścisły i bezpośredni związek między działaniem (zaniechaniem określonego działania) organu administracji a możliwością realizacji uprawnienia (obowiązku) wynikającego z przepisu prawa przez podmiot niepowiązany organizacyjnie z organem wydającym dany akt lub podejmującym daną czynność (zob. J.P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 22-23). Tak więc badaniu legalności przez sąd administracyjny podlegają wyłącznie te akty lub czynności określone w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a, które spełniają łącznie wszystkie określone wyżej wymagania. Jeśli takiej czynności lub aktowi nie można przypisać którejkolwiek z ww. cech oznacza to, że w sprawie nie istnieje kognicja sądów administracyjnych. 9. W rozpoznawanej sprawie Sąd stwierdził, że czynność przekazania "zażalenia" do Dyrektora UKS w W. w celu załatwienia zgodnie z właściwością, nie dotyczy uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Należy bowiem zauważyć, że użyte w tym przepisie sformułowanie "dotyczy" nie może być rozumiane jako dopuszczenie również pośredniego związku między aktem lub czynnością a uprawnieniem lub obowiązkiem danego podmiotu, określonym w przepisach prawa. Pogląd ten aprobowany jest przez przedstawicieli nauki i praktyki prawa administracyjnego (zob. T. Woś, w: T. Woś, red., Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2004, s. 81; M. Jaśkowska, Wybrane zagadnienia właściwości sądów administracyjnych, w: Materiały na Konferencję sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, Warszawa 2004, s. 20). Zatem, aby dana czynność lub akt, o jakim mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. mogła być badana przez sąd administracyjny co do zgodności z prawem powinna ustalać (odmawiać ustalenia), stwierdzać (odmawiać stwierdzenia), potwierdzać (odmawiać potwierdzenia) uprawnienia lub obowiązki określone przepisami prawa administracyjnego. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że kontrola sądów administracyjnych wobec aktów określonych w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. uzależniona jest od istnienia ścisłego związku między ustaleniem, stwierdzeniem lub potwierdzeniem (oraz ich odmowami), a możliwością realizacji uprawnienia (lub obowiązku), wynikającego z przepisu prawa (zob. T. Woś, w: T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2005, s. 60-61). Zauważyć należy, iż w rozpoznawanej sprawie GIKS kwalifikując złożone pismo jako skargę przekazał je do załatwienia zgodnie z właściwością. W ramach procedury skargowej przekazanie skargi organowi właściwemu jest zwykłą czynnością techniczną. W konsekwencji, spory w tym zakresie nie podlegają kognicji sądów administracyjnych (por. postanowienie NSA z dnia 18 lutego 2005 r., OW 166/04, Lex nr 302265: "Rozpoznanie sporu dotyczącego wskazania organu właściwego do rozpoznania skargi składanej w trybie postępowania w sprawach przyjmowania i rozpatrywania skarg i wniosków (dział VIII k.p.a.) nie mieści się w zakresie kognicji Naczelnego Sądu Administracyjnego"). Sąd podkreśla, iż zgodnie ze stanowiskiem zawartym w skardze Strony przedmiotem jej skargi jest kwalifikacja złożonego pisma jako skargi powszechnej oraz związana z nią czynność techniczna przekazania zgodnie z właściwością pisma złożonego przez Stronę. W ocenie Sądu należy w przedmiotowej sprawie odróżnić kwestię związaną z zakwalifikowaniem wniesionego pisma jako skargi powszechnej z wskazaną powyżej czynnością techniczną jego przekazania. Sprawa zakwalifikowania złożonego pisma przez organ jest ściśle powiązana z istniejącym w sprawie sporem, co do meritum, związanym z wykładnią przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej. Z tych też względów należy wyraźnie rozdzielić czynność techniczną jaką jest przekazanie pisma innemu organowi od oceny słuszności takiego działania. Sąd uznał, iż ocena merytoryczna działania (lub zaniechania) organu w przedmiotowej sprawie powinna zostać dokonana w ramach rozpoznania skargi na bezczynność organu, która będzie skierowana na posiedzenie jawne. 10. Jednakże z uwagi, iż zaskarżona czynność przekazania pisma "zgodnie z właściwością" nie odpowiada pojęciu "aktu lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa" w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a., uznać należało, że skarga wniesiona w tym zakresie nie dotyczy kategorii spraw, które należą do właściwości sądów administracyjnych. 11. W tej sytuacji skarga na wskazany akt podlegała odrzuceniu, co orzeczono na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 p.p.s.a. O zwrocie wpisu sądowego postanowiono na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.