III SA/Wa 934/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), Sędziowie sędzia del. SO Agnieszka Baran, sędzia WSA Honorata Łopianowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 września 2019 r. sprawy ze skargi R. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lutego 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zaliczenia części nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę. Postanowieniem z [...] lutego 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., po rozpatrzeniu zażalenia R. Sp. z o.o. ("Skarżąca", "Strona" lub "Podatnik") na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] listopada 2018 r. w sprawie odmowy zaliczenia części nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych, wynikającej ze złożonego 28 marca 2018 r. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za 2017 r. na poczet zaległości Spółki wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, utrzymał w mocy postanowienie Organu I instancji. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia Dyrektora wynika, że Naczelnik odmówił zaliczenia części nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych w wysokości 35 940, 36 zł (wniosek z 26 marca 2018 r.), kwoty 35 940, 36 zł oraz kwoty 166, 59 zł (wniosek z 10 kwietnia 201 8 r.), kwoty 35 940, 36 zł oraz kwoty 377, 07 zł (wniosek z 3 lipca 2018 r.), kwoty 35 940, 36 zł oraz kwoty 166, 59 zł (wniosek z 10 września 2018 r.), kwoty 35 940, 36 zł oraz kwoty 166, 59 zł (wniosek z 15 października 2018 r.), wynikającej ze złożonego w dniu 28 marca 2018 r. zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) CIT-8 za 2017 r. na poczet zaległości Spółki wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Organ I instancji wskazał, iż Spółka w kilku pismach wniosła o zaliczenie części nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r. na poczet zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Naczelnik ocenił, że zobowiązania wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie stanowią zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 5 Ordynacji podatkowej. Dlatego też niemożliwe jest pozytywne rozpatrzenie wniosku Spółki z 23 października 2018 r. w części dotyczącej zaliczenia przedmiotowej nadpłaty podatku na ich poczet. W zażaleniu Skarżąca zarzuciła Naczelnikowi naruszenie art. 76a, art. 210 § 4, art. 120. art. 121, art. 122 Ordynacji podatkowej. Strona wskazała, iż Organ I instancji nie rozpatrzył całego wniosku o rozliczenie nadpłaty. Strona zarzuciła też wybiórcze podejście do wniosku i odniesienie się w sentencji tylko do kwestii przekazania nadpłaty na poczet zaległości w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych, tymczasem Strona w kilku swoich wnioskach wskazała także inne tytułu rozliczenia nadpłaty, do czego Naczelnik nie odniósł się w zaskarżonym postanowieniu. Ponadto, zdaniem Skarżącej, z przepisów nie wynika zakaz rozliczania nadpłat w ten sposób, że organ podatkowy realizuje zwrot nadpłaty na konto wskazane przez podatnika. W zakresie wskazania należność wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych taka sytuacja miała miejsce, gdyż Spółka wskazała, na jakie konto Naczelnik ma przekazać nadpłatę i w jakiej wysokości. W uzasadnieniu wskazanego na wstępie, zaskarżonego postanowienia Dyrektor powołał się na art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że zobowiązania Strony wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie stanowią zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 5 Ordynacji podatkowej, stąd brak było podstaw prawnych do pozytywnego rozpatrzenia wniosków Strony w części dotyczącej zaliczenia przedmiotowej nadpłaty podatku na ich poczet. Ponadto Naczelnik w zaskarżonym postanowieniu poinformował Stronę, że pozostała po dokonaniu zaliczenia na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług kwota nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. pozostaje do dyspozycji Podatnika na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Organ podatkowy poinformował również, że Strona może złożyć wniosek o zwrot przedmiotowej nadpłaty na rachunek bankowy, co pozwoli przeznaczyć otrzymane środki finansowe na poczet swoich zobowiązań wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. W związku z powyższym zawarty w zażaleniu zarzut naruszenia przepisów art. 76a Ordynacji podatkowej Dyrektor II instancji uznał za niezasadny. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niepełne rozpatrzenie wniosków i odniesienie się w sentencji zaskarżonego postanowienia tylko do kwestii przekazania nadpłaty na poczet należności wobec zakładu Ubezpieczeń Społecznych Dyrektor zauważył, iż przedmiotem rozstrzygnięcia zaskarżonego postanowienia były wnioski Strony w części dotyczącej zaliczenia części nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 2017 r. na poczet zaległości Spółki wobec ZUS. Zatem zarzut Strony jest niezasadny, gdyż wnioski Strony dotyczące rozliczenia nadpłaty na inne zobowiązania nie podlegają rozpatrzeniu w niniejszym postępowaniu zażaleniowym. Jednakże Dyrektor zauważył, że wnioski Strony w części dotyczącej rozliczenia nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku od towarów i usług zostały, zgodnie z wnioskami Strony, zrealizowane. Z uwagi jednak na fakt, że w złożonych pismach Spółka wniosła o zaliczenie nadpłaty podatku dochodowego od osób prawnych za 2017 r. m.in. na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych za luty, marzec, kwiecień, maj, sierpień, wrzesień 2018 r., nie można było wydać postanowienia o zaliczeniu nadpłat na ich poczet ze względu na brak złożonej przez Spółkę deklaracji rocznej o zaliczkach na podatek dochodowy za 2018 r. (PIT-4R), w której Spółka wykazałaby wysokość podatku należnego za poszczególne miesiące 2018 r. Stąd też postanowienie o zaliczeniu przedmiotowej nadpłaty zostanie wydane po złożeniu przez Spółkę deklaracji PIT-4R za 2018 r. Zdaniem Organu odwoławczego w sprawie nie zostały również naruszone zasady wynikające z Ordynacji podatkowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia Organu I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne jego zastosowanie i uznanie, że nie zachodzą przesłanki do uznania zarzutów w całości, co doprowadziło do sytuacji, że rozstrzygnięcie Dyrektora zawiera te same wady, co rozstrzygnięcie Naczelnika, - art. 76a, art. 210 § 4, art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę zaliczenia, wadliwe uzasadnienie tej odmowy oraz naruszenie zasad ogólnych postępowania. W uzasadnieniu skargi Skarżąca wskazała, że Organy podatkowe nie rozpatrzyły w całości wniosku o rozliczenie nadpłaty. Organy odniosły się w sentencji postanowień tylko do kwestii przekazania nadpłaty na poczet ZUS, choć Skarżąca we wnioskach wskazała także inne tytuły rozliczenia nadpłaty. Wniosek został rozpatrzony wybiórczo i dowolnie. Zdaniem Skarżącej z przepisów prawnych nie wynika zakaz rozliczania nadpłat w ten sposób, że organ realizuje zwrot nadpłaty na konto wskazane przez podatnika. Spółka wskazała konto z tytułu należności ZUS. Zdaniem Skarżącej żaden przepis nie zakazuje dokonania takiego sposobu realizacji nadpłaty. Niezrozumiałe dla Skarżącej jest zatem rozróżnienie przez Organ "wyższości" rachunku bankowego Spółki nad wskazanym przez Spółkę rachunkiem bankowym dotyczącym należności ZUS. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r, poz. 1302 ze zm., dalej - "Ppsa"), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Z art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej jasno wynika, że zaliczenie nadpłaty może być dokonane tylko na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę, odsetek za zwłokę od nieuregulowanych w terminie zaliczek na podatek, kosztów upomnienia oraz bieżących zobowiązań podatkowych. W razie braku takich zaległości, odsetek i kosztów upomnienia, nadpłata podlega zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych. Wśród celów, na jaki może być zaliczona nadpłata, nie ma więc zaległości podatnika wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych – zaległości takie nie są zaległościami podatkowymi. Definicja zobowiązań podatkowych zawarta jest w art. 5 Ordynacji podatkowej, gdzie wskazano, że wierzycielem podatkowym może być Skarb Państwa, gmina, powiat lub województwo. Wierzycielem podatkowym nie może być ZUS. Podatnik może wskazać konto bankowe, na które organ powinien zwrócić nadpłatę (gdy nie ma zaległości, odsetek lub kosztów upomnienia), ale dotyczy to tylko takiej sytuacji, gdy zwrot ma nastąpić na rzecz samego podatnika. Organ podatkowy nie pełni funkcji tzw. przekazanego w konstrukcji przelewu bankowego, nie jest jego uprawnieniem wykonywać zlecenia podatnika co do przelewu jakiejś kwoty nadpłaty na rzecz wierzyciela podatnika. Owszem – żaden przepis Ordynacji nie zakazuje organowi podatkowemu dokonania przelewu bankowego. Rzecz jednak w tym, że organ podatkowy, jako organ administracji publicznej, może dokonywać tylko tych czynności, do których jest wyraźnie umocowany prawnie. Jakkolwiek więc nie ma przepisu zakazującego organowi dokonywania przelewu bankowego na rzecz ZUS, to nie ma też przepisu, który uprawniałby organ do takiego przelewu. Stąd trafna była odmowa zaliczenia części nadpłaty Spółki na poczet jej zaległości wobec ZUS. Spółka złożyła szereg wniosków o zaliczenie nadpłaty w CIT za 2017 r. W zaskarżonym postanowieniu Dyrektora, a wcześniej w postanowieniu Naczelnika, rozstrzygnięto tylko w tym zakresie tych wniosków, który dotyczył zaliczenia nadpłaty na poczet zaległości Spółki wobec ZUS. Wynika to jasno już z dyspozytywnej części postanowień. Dlatego nie można zgodzić się z zarzutem skargi, że definitywnie nie został rozpatrzony cały wniosek Skarżącej. Owszem – cały wniosek nie został rozpatrzony w zaskarżonych postanowieniach, ale nie oznacza to, że wniosek ten został w pozostałym zakresie zignorowany. Z akt wynika, że wniosek Spółki w tym pozostałym zakresie został rozpatrzony odrębnymi postanowieniami, na które służyło odrębne zażalenia, a także odrębna skarga do tutejszego Sądu. Z tych względów, na podstawie art. 151 Ppsa, Sąd oddalił skargę na postanowienie w sprawie odmowy zaliczenia nadpłaty. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 Ppsa.