III SA/Wa 961/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, sędzia WSA Justyna Mazur, Protokolant starszy referent Magdalena Walkowiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2018 r. sprawy ze skargi D. Z. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. oddala skargę 1. Decyzją z [...] grudnia 2016 r., po rozpatrzeniu odwołania D. Z. (dalej: "skarżący"), Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IS", "organ odwoławczy" lub "DIS") utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US", "NUS" lub "organ I instancji") z [...] listopada 2016 r. Przedmiotem tych decyzji było określenie skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. (43.522 zł). Jako podstawę prawną decyzji Dyrektor IS wskazał między innymi art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.; dalej: "updof"), a także przepisy art. 23 § 1 pkt 1 i § 5 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Op"). 2. Stan faktyczny i przebieg postępowania podatkowego. 2.1. Naczelnik US, w wyniku ponownego rozpoznana sprawy ustalił, że w 2010 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego, a także robót ziemnych i drogowych. W zeznaniu podatkowym za 2010 r. (PIT – 36) skarżący wykazał przychody z działalności gospodarczej w kwocie 1.749.250,26 zł, podstawę opodatkowania w kwocie 414 zł i podatek należny w kwocie "0" zł. Zdaniem Naczelnika US, skarżący zawyżył jednak koszty uzyskania przychodów łącznie o kwotę 204.000 zł z powodu zaliczenia w ich ciężar kwot netto z faktur VAT wystawionych dla skarżącego przez [...] P. P. oraz [...], które to faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżący nie poniósł zatem wydatków w kwotach wskazanych w treści tych faktur. Nie przedstawił nawet dowodów zapłaty za faktury wystawione dla niego przez ww. podmioty, których właściciele nie potwierdzili wykonania jakichkolwiek usług na rzecz skarżącego. Ponieważ skarżący oświadczył w toku postępowania podatkowego, że w 2012 r. dokumenty, które winien przedstawić w odpowiedzi na wezwanie NUS (między innymi księgi podatkowe), zostały mu skradzione wraz z innymi składnikami majątkowymi jego przedsiębiorstwa, Naczelnik US określił podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, stosując przepisy art. 23 § 1 pkt 1 oraz § 5 Op. W uzasadnieniu decyzji z 10 listopada 2016 r. NUS przedstawił przy tym w sposób szczegółowy stosowne ustalenia faktyczne potwierdzające zasadność ww. stanowiska, a w konsekwencji określenia skarżącemu zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych (43.522 zł). Naczelnik US przyjął, po uzupełnieniu materiału dowodowego, że przychody skarżącego nie uległy zmianie w stosunku do wykazanych w zeznaniu podatkowym. Zmniejszeniu uległy zaś koszty uzyskania przychodów o kwotę 204.000 zł. 2.2. W odwołaniu od tej decyzji skarżący postawił zarzuty naruszenia przepisów procesowych związanych ze sposobem ustalania stanu faktycznego niniejszej sprawy, czego konsekwencją było bezpodstawne pozbawienie skarżącego prawa do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez niego wydatków w celu uzyskania przychodów, które to przychody zadeklarował do opodatkowania. Skarżący podniósł w szczególności, że organ I instancji nie miał podstaw do kwestionowania wydatków poniesionych przez niego na zakup usług od [...] i [...]. Bezpodstawnie przyjął, że faktury VAT dokumentujące te wydatki nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, gdy faktycznie ww. podmioty wykonały na rzecz skarżącego usługi, o których mowa w treści spornych faktur. Skarżący zarzucił nadto Naczelnikowi US, że błędnie zastosował w sprawie instytucję szacowania podstawy opodatkowania i nie wskazał powodów, dla których zastosowanie art. 23 § 2 Op nie było możliwe. Wystąpił zatem o uchylenie decyzji Naczelnika US oraz umorzenie postępowania w sprawie. 2.3. Dyrektor IS, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, przedstawił przebieg postępowania, a także zarzuty i argumentację odwołania (zob. s. 1 – 3 decyzji DIS). Zauważył, że istota sporu w realiach rozpoznawanej sprawy dotyczy zasadności zaliczenia przez skarżącego do kosztów uzyskania przychodów kwoty 204.000 zł (łącznie), na którą składają się kwoty ujawnione w treści spornych faktur wystawionych dla skarżącego przez [...] P. P. i [...], które to faktury nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Na podstawie dokonanej wykładni art. 22 ust. 1 updof zgodził się z organem I instancji co do tego, że skarżący w 2010 r. zawyżył koszty uzyskania przychodów poprzez bezzasadne zaliczenie w ich ciężar rzekomo poniesionych wydatków na nabycie usług, o których mowa w fakturach VAT wystawionych przez ww. podmioty. Zauważył, że wystawcy spornych faktur nie potwierdzili wykonania usług na rzecz skarżącego. P. P. nie zatrudniał pracowników i nie miał żadnych uprawnień do prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług transportowych. Posiadał znikomą wiedzę na temat rzekomo prowadzonej działalności gospodarczej. Wyjaśnił w odpowiedzi na pytanie o sens wystawiania faktur, że na jednym zleceniu zarabiał 200 – 300 zł. A. B. zeznał zaś, że nie wystawiał dla skarżącego żadnych faktur i nie świadczył na jego rzecz żadnych usług. Nie posiadał nadto stosownych uprawnień do świadczenia usług transportowych. Sporne faktury wystawione dla skarżącego przez ww. podmioty, nie odzwierciedlały zatem rzeczywistości, a tym samym poniesienia przez skarżącego wydatków, o których mowa w art. 22 ust. 1 updof. Skarżący nie przedstawił zaś żadnych dowodów, poza spornymi fakturami, potwierdzających poniesienie na rzecz tych podmiotów poszczególnych wydatków, które w świetle art. 22 ust. 1 updof należałoby zaliczyć do jego kosztów uzyskania przychodów. Organ odwoławczy nie dał przy tym wiary jego twierdzeniom, że płatności gotówkowych w kwotach rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych (łącznie 204.000 zł) dokonywał nieznanym osobom (kierowcom). Nie posiadał nie tylko żadnego potwierdzenia zapłaty, ale także pewności, że dokonywana zapłata za usługę na stacji benzynowej nieznanym kierowcom nastąpiła na rzecz jego kontrahenta (wystawców spornych faktur), których także nie znał. Tym samym Dyrektor IS za chybione uznał wszystkie zarzuty odwołania (zob. s. 8 – 13 decyzji Dyrektora IS). Nie dopatrzył się przy tym konieczności uzupełnienia materiału dowodowego. Powołał się m. in. na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 81012 oraz z 13 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2613/12, dotyczące leżącego po stronie podatnika obowiązku wskazania rzetelnych dowodów potwierdzających poniesienie przez niego wydatków, które w świetle art. 22 ust. 1 updof stanowiłyby koszty podatkowe. W realiach rozpoznawanej sprawy takie okoliczności nie zaistniały. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący. Pismem z 30 stycznia 2017 r. wniósł zatem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd" lub "WSA"). Występując o uchylenie zaskarżonej decyzji, pełnomocnik skarżącego (doradca podatkowy) postawił zarzuty naruszenia przepisów: 1) art. 220 § 1 i 2 oraz art. 233 § 1 pkt 2 i § 2 Op w zw. z art. 127 tej ustawy, wskutek odstąpienia od uchylenia zaskarżonej decyzji mimo jej wydania z naruszeniem wskazanych w odwołaniu przepisów, a także wskutek odstąpienia od rozpatrzenia wszystkich zarzutów zawartych w odwołaniu od decyzji organu I instancji; 2) art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 190 § 2 i art. 191 Op wskutek dokonania ustaleń, przyjętych za podstawę wydanego rozstrzygnięcia, które nie maja oparcia w zebranym materiale dowodowym, a także oparcie decyzji na dowodach zebranych w sposób sprzeczny z prawem; 3) art. 187 § 1 i art. 191 Op poprzez niewyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy i niedokonanie pełnej i rzetelnej oceny zgromadzonych dowodów oraz oparcie rozstrzygnięć na podstawie domniemań a nie dowodów; 4) naruszenie zasad legalizmu (art. 120 Op) i zasady zaufania do organów państwa (art. 121 § 1 Op), wskutek zinterpretowania nie dających się usunąć wątpliwości dotyczących okoliczności faktycznych na niekorzyść podatnika (naruszenie zasady in dubio pro tributario); 5) art. 23 § 1 pkt 1, § 3 i 5b Op wskutek bezpodstawnego zastosowania metody oszacowania podstaw opodatkowania; 6) art. 22 ust. 1, art. 24 ust. 2 updof w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. poprzez bezpodstawne zakwestionowanie poniesionych wydatków, udokumentowanych zakwestionowanymi fakturami wystawionymi przez firmy [...] i [...] jako kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Za chybione uznał zarzuty skargi, które stawiane były już w postępowaniu podatkowym. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: skargę należało oddalić jako niezasadną. 4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa"). Zarzuty procesowe, a także zarzuty materialnoprawne skargi, Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa, Sąd nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, która została uzasadniona w sposób zrozumiały i zdaniem Sądu odpowiada prawu. 4.2. W rozpoznawanej sprawie spór dotyczy w pierwszej kolejności ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe, w szczególności dokonanej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Organy podatkowe przyjęły bowiem, że w świetle braku dowodów (poza fakturami) u skarżącego świadczących o tym, że usługi wymienione w treści spornych faktur zostały wykonane przez ich wystawców, mając na uwadze niekorzystne dla skarżącego zeznania (wyjaśnienia) osób widniejących jako wystawcy spornych faktur, należało przyjąć, że skarżący zawyżył w 2010 r. koszty uzyskania przychodów o 204.000 zł. Nie przedstawił bowiem wiarygodnych dowodów świadczących o tym, iż w 2010 r. poniósł ww. wydatki na rzecz wystawców spornych faktur w celach, o których mowa w art. 22 ust. 1 updof. Dyrektor IS nie dał wiary twierdzeniom skarżącego, że płatności gotówkowych w kwotach rzędu kilkudziesięciu tysięcy złotych (łącznie 204.000 zł) dokonywał do rąk nieznanych osób (kierowców). Nie posiadał nie tylko żadnego potwierdzenia zapłaty, ale także pewności, że dokonywana zapłata za usługę na stacji benzynowej do rąk nieznanych kierowców nastąpiła na rzecz jego kontrahenta (wystawców spornych faktur), których także nie znał. W realiach niniejszej sprawy spór koncentruje się zatem wokół ustaleń faktycznych dokonanych przez Dyrektora IS (organy podatkowe), a w konsekwencji dotyczy sposobu zastosowania art. 22 ust. 1 updof. 4.2. Ramy materialnoprawne. Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 (zdanie pierwsze). Zwrot "koszty poniesione" oznacza, że ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego ujmuje tylko wydatki, które rzeczywiście zostały poniesione przez podatnika na rzecz ujawnionego kontrahenta, mające przy tym charakter ostateczny. Istotny jest również cel poniesienia wydatku. Celem tym powinno być co do zasady osiągnięcie przychodu. Podatnik ma obowiązek wykazania, że poniósł określone wydatki, które zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, a nadto, że poniesienie określonych wydatków nastąpiło w celu osiągnięcia przychodów. Na podatniku spoczywa nadto obowiązek zgodnego z prawem udokumentowania poszczególnych wydatków, w sposób wykluczający wątpliwości zarówno co do ich faktycznego poniesienia, jak i związku tych wydatków z przychodami. 4.3. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest już pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (por. wyroki NSA: z 18 sierpnia 2004 r. FSK 958/04; z 19 grudnia 2007 r., II FSK 1438/06; z 14 marca 2008 r., II FSK 1755/06; z 30 stycznia 2009 r., II FSK 1405/07; z 20 lipca 2010 r., II FSK 418/09; z 7 czerwca 2011 r., II FSK 462/11; z 29 maja 2012 r., II FSK 2323/10; z 28 stycznia 2015 r., II FSK 2590/12; z 25 czerwca 2015 r., II FSK 1272/13; z 14 lipca 2015 r., II FSK 1435/13; z 18 grudnia 2015 r., II FSK 2821/13; wszystkie te wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: www.cbois.nsa.gov.pl, dalej: "CBOSA"). Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, w pełni podziela powyższy pogląd. Skoro w treści art. 22 ust. 1 updof mowa jest o kosztach poniesionych, to niewątpliwie chodzi o wydatki, które mają charakter rzeczywisty, a ponadto niezbędne jest istnienie ich związku z przychodami. W tym kontekście szczególnego znaczenia nabiera też prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, umożliwia to bowiem ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Tak więc, podatnik powinien wykazać nie tylko, że koszt został poniesiony, ale również, że został poniesiony w celu uzyskania przychodów. Zarazem, jeżeli podatnik prowadzący działalność gospodarczą dokonuje określonych płatności, to powinny być one ekwiwalentem za dostarczone mu towary lub usługi, te bowiem bezpośrednio odsprzedane lub wykorzystane do wytworzenia innych towarów lub usług przynoszą mu następnie przychód. Tylko w takim ujęciu można rozważać istnienie związku pomiędzy kosztem a przychodem, czyli poniesieniem kosztów w celu uzyskania przychodów (zob. wyrok NSA z 24 czerwca 2015 r., II FSK 1356/13; CBOSA). Sąd, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, podziela powyższy pogląd. 5. Zdaniem Sądu, zaskarżona decyzja odpowiada prawu, gdyż rację należy przyznać organom podatkowym orzekającym w sprawie co do tego, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, czyli wykonania usług transportowych na rzecz skarżącego przez podmioty ujawnione w treści spornych faktur jako ich wystawcy. Skarżący nie posiada żadnych dowodów (poza spornymi fakturami) świadczących o tym, że poniósł wydatki na rzecz podmiotów ujawnionych w treści spornych faktur jako ich wystawcy tytułem zapłaty za usługi rzekomo wykonane na rzecz skarżącego przez P. P. ([...]) i A. B. ([...]). Podmioty te nie zatrudniały w 2010 r. pracowników i nie posiadały środków transportu (zaplecza) niezbędnych do tego, aby wykonać usługi na rzecz skarżącego. P. P. co prawda nie przyznawał wprost, że wystawiał tzw. "puste faktury", ale z jego zeznań (wyjaśnień) wynika, że na jednym "zleceniu" zarabiał 200 – 300 zł. Jednocześnie nie posiadał wiedzy o rzekomo prowadzonej działalności gospodarczej (świadczonych usługach). A. B. zaprzeczył zaś wystawianiu na rzecz skarżącego spornych faktur VAT. Wskazał przy tym, że kopie faktur okazane mu przez pracowników organu podatkowego nie zawierają prawidłowej nazwy jego przedsiębiorstwa (brak w nazwie członu "Firma Handlowo Usługowa"). Skoro skarżący nie posiada żadnych dowodów świadczących o tym, że poniósł wydatki w kwocie 204.000 zł netto za usługi, o których mowa w treści spornych faktur, zasadnie ocenionych przez organy podatkowe jako dokumenty, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to znaczy, że nie nabył prawa do zaliczenia kwoty 204.000 zł do kosztów uzyskania przychodów. Tym bardziej, że w realiach niniejszej sprawy nie zasługują na wiarę twierdzenia skarżącego odnośnie do tego, że przekazywał tytułem zapłaty za sporne faktury znaczne kwoty (ponad 200.000 zł) w gotówce do rąk nieznanych osób (kierowców) rzekomo działających w imieniu wystawców faktur, których skarżący także nie znał. Tego rodzaju działanie należy ocenić jako wyjątkową niefrasobliwość (wręcz niewiarygodną) lub świadomy udział w oszustwach podatkowych polegających na zaniżaniu podstawy opodatkowania (zobowiązań podatkowych) w wyniku korzystania przez skarżącego z faktur VAT, które nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. W realiach niniejszej sprawy skarżący bez wątpienia brał udział w oszustwach podatkowych, a kwestia jego tzw. dobrej wiary nie ma wpływu na wynik sprawy. Uznań zatem należy, że skarżący nie przedstawił wiarygodnych dowodów świadczących o tym, że poniósł w 2010 r. wydatki, o których mowa w treści spornych faktur, tytułem dokonanej zapłaty za rzekomo wykonane na jego rzecz usługi transportowe przez podmioty ujawnione w treści spornych faktur jako ich wystawcy. Bezpodstawnie zaliczył zatem sporną kwotę 204.000 zł do kosztów uzyskania przychodów w 2010 r. Powtórzyć w tym miejscu należy, że organy podatkowe wykazały, iż sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. 6. Mając na uwadze powyższe, zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Dyrektor IS zasadnie utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US. Odniósł się do wszystkich zarzutów odwołania. Zasadnie wskazał, że obowiązkiem organu I instancji było zastosowanie przepisów art. 23 § 1 pkt 1 i § 5 Op, czyli oszacowanie podstawy opodatkowania, skoro skarżący oświadczył przed wydaniem decyzji przez Naczelnika US, że nie posiada ksiąg podatkowych i innych dowodów, do których okazania został wezwany. Za chybioną należało zatem uznać pierwszą grupę zarzutów dotyczącą naruszenia art. 220 § 1 i 2 oraz art. 233 § 1 pkt 2 i § 2 Op w zw. z art. 127 tej ustawy. W świetle art. 180 § 1 Op za dowody w niniejszej sprawie mogły zostać uznane dokumenty będące w posiadaniu organów podatkowych. Argumentacja autora skargi prowadzi zaś do absurdalnych wniosków, gdyż uwzględniając jego argumentację należałoby przyjąć, że w przypadku odmowy okazania przez podatnika ksiąg podatkowych i dowodów księgowych organy podatkowe nie mogłyby działać w zgodzie z konstytucyjnymi zasadami równości oraz powszechności opodatkowania. Nie mogłyby także realizować zasady prawdy obiektywnej z art. 122 Op. Za chybioną należało zatem uznać drugą grupę zarzutów skargi dotyczącą naruszenia przepisów postępowania, czyli art. 180 § 1, art. 181, art. 187, art. 190 § 2 i art. 191 Op. W realiach niniejszej sprawy oczywiste jest, że sporne faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Skarżący nie przedstawił żadnych wiarygodnych dowodów świadczących o tym, że poniósł sporne wydatki w celach, o których mowa w art. 22 ust. 1 updof. Tym samym nie występowały żadne wątpliwości dotyczące stanu faktycznego niniejszej sprawy, a w konsekwencji także dotyczące braku podstaw faktycznych i prawnych do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów kwoty 204.000 zł. To zaś oznacza, że za oczywiście chybione należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 187 § 1 i art. 191 Op (trzecia grupa), a także przepisów art. 120 i art. 121 § 1 Op oraz zasady in dubio pro tributario (czwarta grupa zarzutów skargi). Dodać warto, że nawet na etapie skargi nie przedstawił skarżący okoliczności, które miałyby zostać wykazane w wyniku ponownego przeprowadzenia dowodów ze źródeł osobowych. Z przyczyn, o których mowa wyżej, czyli z uwagi na oświadczenie skarżącego, że nie posiada on ksiąg podatkowych i innych dokumentów, w tym księgowych, przyjmując, że oświadczenie to jest zgodne z prawdą, obowiązkiem Naczelnika US było zastosowanie art. 23 § 1 pkt 1 Op, tj. oszacowanie podstawy opodatkowania. Organ I instancji działał przy tym w sposób realizujących zasadę prawdy obiektywnej, gdyż określił podstawę opodatkowania uwzględniając dane wykazane przez skarżącego w zeznaniu podatkowym (PIT – 36) za 2010 r. Zakwestionował jedynie wysokość kosztów uzyskania przychodów, trafnie przyjmując, że skarżący bezpodstawnie zaliczył w ich ciężar kwotę 204.000 zł z przyczyn, o których mowa wyżej. Dodać warto, że Naczelnik US określając skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. uwzględnił z urzędu przysługujące skarżącemu odliczenia od dochodu i od podatku. Co istotne, Naczelnik US wystąpił do ZUS o dane dotyczące wysokości składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne zapłaconych w 2010 r. przez skarżącego. Jest to okoliczność świadcząca o działaniu w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej, z uwzględnieniem zasady in dubio pro tributario. Tym samym za oczywiście chybione należało uznać zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów art. 23 § 1, § 3 i 5b Op. Ostatnio wymieniony przepis nie występuje w obrocie prawnym. Zdaniem Sądu, podstawę opodatkowania Naczelnik US określił w zgodzie z art. 23 § 5 Op. Skoro uznał za prawidłowe dane wykazane przez skarżącego w zeznaniu podatkowym za 2010 r. (PIT – 36) za wyjątkiem spornej kwoty 204.000 zł, którą skarżący bezpodstawnie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów, to z oczywistych względów nie miał podstaw do stosowania przepisów art. 23 § 3 Op. Konsekwentne pomijanie przez autora skargi treści art. 23 § 1 pkt 1 Op świadczy o nieuważnej lekturze treści zaskarżonej decyzji lub o jego złej woli. Za oderwane od rzeczywistości, czyli gołosłowne, należy zaś uznać zarzuty autora skargi związane z rzekomym ustalaniem stanu faktycznego w oparciu o domniemania, a nie na podstawie dokonanej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zdaniem Sądu, organy podatkowe orzekające w sprawie nie naruszyły art. 191 Op. Uzasadnienie zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji odpowiada zaś dyspozycjom art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Op. Warto dodać, że skarżący wykazał się wyjątkową niefrasobliwością skoro w XXI wieku nie zabezpieczył w wersji elektronicznej prowadzonych ksiąg podatkowych, które zostały mu skradzione, jak twierdzi, w wersji tradycyjnej. Pełnomocnik skarżącego nie wskazał żadnej wiarygodnej okoliczności świadczącej o tym, że zaskarżona decyzja została wydana na podstawie dowodów sprzecznych z prawem. Organy podatkowe zdaniem Sądu działały zaś w zgodzie z art. 120 Op. Faktem jest, że pomimo braku należytej współpracy ze strony skarżącego większość ustaleń faktycznych poczyniły działając z urzędu, ale w sposób zgodny z przepisami art. 120 – 127 Op. Dzięki temu doprowadziły do wydania decyzji w terminie, o którym mowa w art. 70 § 1 Op. Okoliczność ta może wzbudzać niezadowolenie u skarżącego i jego pełnomocnika, ale nie może być podstawą do stawiania skutecznych zarzutów procesowych, skutkujących koniecznością zastosowania przez Sąd art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) uppsa. Podkreślenia wymaga, że w realiach niniejszej sprawy, mając na uwadze brak dowodów świadczących o poniesieniu przez skarżącego spornych wydatków w kwocie 204.000 zł, a także brak pozytywnej argumentacji ze strony skarżącego, który wbrew zasadom logiki, dostępnej wiedzy i doświadczenia życiowego (zdrowego rozsądku) twierdzi, że powierzał wykonanie usług transportowych podmiotom, o których nie miał stosownej wiedzy, powierzając nieznanym osobom towary o znacznej wartości, a także dokonując na rzecz nieznanych osób płatności gotówkowych o znacznej wartości, wbrew zarzutom skargi Sąd nie dopatrzył się konieczności uzupełnienia przez organy podatkowe materiału dowodowego w niniejszej sprawie. Dotychczas zgromadzony materiał dowodowy świadczy bowiem o zasadności ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie, a skarżący nie tylko nie przedstawił wiarygodnych dowodów świadczących o zasadności zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spornej kwoty 204.000 zł, ale także nie uprawdopodobnił poniesienia wydatków w tej wysokości, które mogłyby zostać zaliczone do jego kosztów uzyskania przychodów w 2010 r. Nie przedstawił żadnej pozytywnej argumentacji, która mogłaby uwiarygodnić potrzebę uzupełniania materiału dowodowego. Również z tej przyczyny Dyrektor IS nie miał podstaw do kontynuowania postępowania podatkowego. W konsekwencji, uwzględniając powyższe rozważania, za chybione Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 22 ust. 1 oraz art. 24 ust. 2 updof, gdyż skarżący bezpodstawnie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów kwotę 204.000 zł w roku 2010 r., na co trafnie wskazały organy podatkowe orzekające w niniejszej sprawie. Zarzuty dotyczące profiskalnego działania organów podatkowych w rozpoznawanej sprawie Sąd uznał za oczywiście chybione skoro organ I instancji, pomimo braku współpracy ze strony skarżącego, z urzędu ustalał korzystne dla niego okoliczności (wydatki) dotyczące zastosowanych przez Naczelnika US odliczeń od dochodu i od podatku, zmniejszających jego zobowiązanie podatkowe. 7. Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę, zgodnie z art. 151 uppsa.