III SA/Wa 991/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędziowie Asesor WSA Hieronim Sęk, Asesor WSA Dariusz Turek (spr.), Protokolant Lidia Wasilewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 sierpnia 2007 r. sprawy ze skargi F. z siedzibą w N. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia ... r. nr ... w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o zwrot podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) stwierdza, że uchylone postanowienie nie może być wykonane w całości, 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz F. z siedzibą w N. kwotę ... zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu ...r. do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] wpłynął wniosek Skarżącej spółki F. z siedzibą w N. o zwrot podatku od towarów i usług za okres styczeń - grudzień 2004r. w wysokości ... zł. Pismem z dnia ...r. wezwano stronę w trybie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: Ordynacja podatkowa) do uzupełnienia przedmiotowego wniosku - w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia - o oryginał zaświadczenia wystawionego przez odpowiedni urząd skarbowy wskazującego, że podmiot uprawniony do zwrotu podatku VAT jest podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze w kraju siedziby lub miejsca zamieszkania albo miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ze szczególnym uwzględnieniem rodzaju prowadzonej działalności, o którym mowa w § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (Dz. U. Nr 89, poz. 851, dalej: rozporządzenie z 2004 r.). Zaświadczenie, które zostało dołączone do w/w wniosku firmy, zdaniem organu I instancji, nie potwierdzało bowiem, że firma ubiegająca się o zwrot podatku VAT jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze, nie zawierało także innych danych, które zgodnie z załącznikiem nr 2 do w/w rozporządzenia powinno zawierać prawidłowo wystawione zaświadczenie. Dodatkowo organ I instancji pouczył Stronę, że w przypadku wystawienia powyższego zaświadczenia w języku obcym, należy dołączyć tłumaczenie przysięgłe jego treści. W odpowiedzi na powyższe pismo Skarżąca w dniu ... r. przesłała faksem kopię tłumaczenia przysięgłego [...] wzoru zaświadczenia. Postanowieniem z dnia ... r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] pozostawił wniosek strony o zwrot VAT bez rozpatrzenia powołując się na brak uzupełnienia w terminie jego braków formalnych. Dodał, że przesłane przez stronę tłumaczenie zaświadczenia nie odzwierciedla rzeczywistej jego treści. Na tłumaczeniu przysięgłym widnieje bowiem napis "pieczęć okrągła z herbem w środku i napisem w otoku", natomiast na oryginale zaświadczenia brak jest takiej pieczęci ani daty jego wystawienia. W zażaleniu na powyższe postanowienie Skarżąca zarzuciła naruszenie § 5 ust. 4 pkt 2, § 5 ust. 6 oraz § 6 ust. 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie zwrotu podatku od towarów i usług niektórym podmiotom (DZ. U. Nr 152, poz. 1478, dalej: rozporządzenie z 2003 r.) oraz rozporządzenia z 2004 r., art. 121 § l, art. 169 § 1 i 4, art. 180 § l, art. 181, art. 187 § l, art. 192, art. 200 § 1, art. 207, art. 220 § 1 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej. Wskazała, że do wniosku o zwrot podatku dołączono zaświadczenie w języku polskim i [...] właściwego [...] urzędu skarbowego zawierające wszystkie dane określone w załączniku nr 2 do w/w rozporządzeń wskazujące, że podmiot uprawniony jest podatnikiem podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze zarejestrowanym w kraju jego siedziby (nazwę i adres firmy, rodzaj prowadzonej działalności, numer identyfikacyjny, numer rejestracyjny dla celów VAT, pieczęć wystawiającego go urzędu). Podkreśliła, że jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług na co wskazuje tytuł zaświadczenia, które zawiera dalsze informacje na temat rejestracji. Zwrot "M." oznacza podatek od wartości dodanej. W złożonym zaświadczeniu podano numer z przedrostkiem [...] co wskazuje na podatnika tego podatku. Zdaniem Strony, zaświadczenie zawiera wszystkie dane m. in. adres, pieczęć właściwego miejscowo urzędu skarbowego. Stwierdziła też, że na oryginale zaświadczenia pod polskim napisem "pieczęć urzędowa" znalazło się tłumaczenie wyrażenia w języku [...] "...". Wyrażenie to zostało przetłumaczone jako "pieczęć okrągła z herbem w środku i napisem w otoku". Jest to jednak tłumaczenie treści formularza, a nie opis faktycznie przedstawionej pieczęci, co zdaniem Strony logicznie wynika z zestawienia oryginału zaświadczenia i tłumaczenia jego wersji .... Zdaniem Strony organ I instancji nie miał prawa żądać przedłożenia zaświadczenia w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ tryb ten jest przewidziany jedynie do podań (wniosków) nie spełniających wymogów prawa. Strona ponadto podnosiła, że użycie w powołanych wcześniej rozporządzeniach słowa "wzór" oznacza, że dane zaświadczenie może, ale nie musi bezwzględnie pokrywać się ze wzorem określanym w tych rozporządzeniach. Dodatkowym argumentem przemawiającym za takim stanowiskiem jest obowiązek uzyskania zaświadczenia w kraju innym niż Polska, którego organy administracji nie są i nie mogą być związane polskimi wymogami w zakresie zaświadczeń urzędowych. Strona stwierdziła, że zaświadczenie złożone w dniu ... r. do organu I instancji jest prawidłowe. Złożone zaś tłumaczenie przysięgłe treści zaświadczenia potwierdza, że Strona jest zarejestrowana jako osoba podlegająca podatkowi VAT na co wskazuje sam tytuł złożonego zaświadczenia. Ponadto organ podatkowy w razie wątpliwości co do treści zaświadczenia powinien wezwać Stronę w trybie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego oraz do złożenia wyjaśnień. Podniosła też, że skoro zwrot podatku VAT odbywa się na podstawie decyzji rozstrzygnięcie skutkujące brakiem zwrotu powinno mieć formę decyzji, a zatem organ I instancji wydając postanowienie o pozostawieniu przedmiotowego wniosku o zwrot VAT bez rozpatrzenia naruszył art. 207 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Skarżącej jedynym wymogiem, warunkującym kompletność załączników do wniosku, stawianym zarówno przez przepisy polskie, jak i przez regulacje prawa wspólnotowego jest potwierdzenie posiadania statusu podatnika podatku od wartości dodanej w państwie rezydencji podatnika. Jeżeli organ I instancji, mimo złożonych przez Stronę dodatkowych wyjaśnień nadal miał wątpliwości co do treści zaświadczenia powinien wezwać Stronę do przedłożenia dodatkowych dowodów lub do złożenia wyjaśnień. Brak tych czynności zdaniem Strony narusza art. 180 § 1, 181, oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo organ naruszył art. 192 oraz art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej pozbawiając Stronę możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Wskazał, że z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w oryginale zaświadczenia o rejestracji podatnika podatku od towarów i usług brak adresu Strony. Brak ten należy uznać za brak formalny uniemożliwiający podjęcie rozstrzygnięcia w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług na rzecz Strony i w związku z tym stanowi przesłankę do pozostawienia przedmiotowego wniosku bez rozpatrzenia. Strona nie uzupełniła w wyznaczonym terminie tego braku formalnego, jak również nie złożyła wniosku o przywrócenie terminu do jego uzupełnienia. Uzupełnienie braku nastąpiło przeszło dwa tygodnie po upływie wyznaczonego terminu. Nie było natomiast podstaw do powtórnego wzywania Strony do uzupełnienia braków o istnieniu których miała świadomość, a których w ustawowym terminie nie była zdolna uzupełnić. Dyrektor Izby Skarbowej w W. stwierdził też, że decyzja w przedmiotowej sprawie nie mogła zostać wydana ponieważ nie było podstaw do merytorycznej oceny zasadności przedmiotowego wniosku o zwrot podatku od towarów i usług z uwagi na jego braki formalne, które jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie nie zostały przez Stronę w ustawowym terminie uzupełnione. Na powyższe postanowienie skarżąca wniosła skargę. Zarzuciła naruszenie: § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z 2003 r., § 5 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia z 2004 r., § 5 ust. 6 rozporządzenia z 2003 r. i rozporządzenia z 2004 r., art. 121 § 1, art. l22, art. l55, art. l80 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 192, art. 207, art. 220 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich niezastosowanie, art. 169 § 1 i 4, art. 216 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez ich błędne zastosowanie. Podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej niesłusznie uznał, że organ I instancji miał prawa zastosować art. 169 Ordynacji podatkowej, ponieważ w jej opinii nie miał on prawa żądać przedłożenia nowego zaświadczenia. Tryb określony w tym przepisie zastrzeżony został dla podań nie spełniających wymogów prawa, sam wniosek o zwrot VAT - jako podanie - nie zawierał żadnych braków ani uchybień formalnych, które należało uzupełnić lub usunąć. Do przedmiotowego wniosku załączone były wszystkie wymagane prawem załączniki, w tym zaświadczenie wymienione w § 5 ust. 4 pkt 2 obu w/w rozporządzeń. Zdaniem Strony rozporządzenia Ministra Finansów precyzują jedynie, że zaświadczenie powinno wskazywać, że uprawniony podmiot jest podatnikiem podatku od wartości dodanej w kraju jego siedziby i to jasno wynika z zaświadczenia znajdującego się w aktach sprawy. Dodatkowo w załączniku nr 2 do rozporządzeń ustalono jedynie wzór takiego zaświadczenia co oznacza, że dane zaświadczenie może, ale nie musi bezwzględnie pokrywać się ze wzorem określonym w obu w/w rozporządzeniach. Ponowiła zawartą w zażaleniu argumentację, iż załączenie wzoru może być traktowane jedynie jako środek w celu ułatwienia i ujednolicenia procedury, a nie jako kolejny, rozszerzający wymóg formalny. Powtórzyła też tezy o konieczności wydania w niniejszej sprawie decyzji zamiast postanowienia oraz o obowiązku organu – w przypadku posiadania jakichkolwiek wątpliwości – do ponownego wezwania strony do złożenia stosownych wyjaśnień. Skarżąca powołała się też na orzecznictwo sądowe wskazujące na niedopuszczalność pozostawienia wniosku o zwrot podatku VAT bez rozpatrzenia w przypadku uchybień nawet w samym wniosku, jeżeli nie były one wystarczająco istotne. Naruszenia art. 121 § 1 i art. 122 Ordynacji podatkowej Skarżąca upatruje w argumentacji Dyrektora Izby Skarbowej odnoszącej się do kwestii rzekomego braku adresu podatnika na zaświadczeniu, co nie jest zgodne z prawdą i nie zostało w ogóle podniesione w postanowieniu organu I instancji. Na zaświadczeniu widnieje bowiem adres siedziby Strony, który znajduje się w miejscowości F. Wzór zaświadczenia nie przewiduje, iż należy podać również kod pocztowy oraz nazwę ulicy. Prawidłowość i pełne podanie wszystkich danych identyfikacyjnych podatnika gwarantuje pieczęć jego [...] organu podatkowego. Skarżąca zarzuciła też organowi odwoławczemu brak ustosunkowania się do wszystkich zarzutów podniesionych w zażaleniu na postanowienie organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie Sąd zauważa, iż zgodnie z art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) dalej powoływanej jako p.p.s.a. kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a., sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy prawa w stopniu dającym podstawę do jej uchylenia. Organ pierwszej instancji pozostawił wniosek o zwrot podatku VAT Skarżącego bez rozpatrzenia, wskazując, iż zaświadczenie, które zostało dołączone do w/w wniosku firmy, zdaniem organu I instancji nie potwierdzało, że firma ubiegająca się o zwrot podatku VAT jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług lub podatku o podobnym charakterze, nie zawierało także innych danych ( adresu, pieczęci właściwego Urzędu Skarbowego), które zgodnie z załącznikiem nr 2 do rozporządzenia z 2004 roku powinno zawierać prawidłowo wystawione zaświadczenie. Nadesłane tłumaczenie z języka [...] również nie spełniało tych warunków. Organ drugiej instancji natomiast utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji stwierdzając, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w oryginale zaświadczenia o rejestracji podatnika podatku od towarów i usług brak adresu Strony. Brak ten należy uznać za brak formalny uniemożliwiający podjęcie rozstrzygnięcia w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług na rzecz Strony i w związku z tym stanowi przesłankę do pozostawienia przedmiotowego wniosku bez rozpatrzenia. Organy podatkowe pozostawiły bez rozpatrzenia wniosek o zwrot podatku VAT z następujących powodów: organ pierwszej instancji, gdyż dołączone zaświadczenie nie potwierdzało, że firma ubiegająca się o zwrot podatku VAT jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz braku adresu Strony, organ drugiej instancji jedynie z powodu braku adresu w zaświadczeniu. Analizując akta niniejszej sprawy stwierdzić należy, iż do wniosku o zwrot podatku VAT dołączono dokument: "zaświadczenie o rejestracji podatnika podatku od towarów i usług", w którym wskazano jako nazwę urzędu podatkowego wystawiającego ww zaświadczenie: "[...]", co potwierdzała pieczątka z podaną nazwą. W rubryce adres firmy wpisano jedynie [...]. Nie można zatem zgodzić się z poglądem, iż dołączone zaświadczenie nie potwierdzało, że firma ubiegająca się o zwrot podatku VAT jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż z nazwy dokumentu wynika coś innego. Ponadto na przedmiotowym zaświadczeniu znajduje się pieczątka urzędu skarbowego w [...], zatem również i tej okoliczności nie można zasadnie kwestionować. W zaświadczeniu nie podano jedynie pełnego adresu firmy, tj. ulicy i numeru domu, co jednakże w żaden sposób nie mogło spowodować wątpliwości organu, gdyż kompletny adres był zawarty we wniosku o zwrot VAT, a ponadto wniosek i zaświadczenie dotyczyły tego samego podatnika, gdyż wskazano w obydwu ten sam numer rejestracyjny VAT. Należy także zauważyć, iż brak adresu, czy brak kompletnego adresu nie jest brakiem formalnym, którego nieusunięcie w ustawowym terminie powoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. NSA w wyroku z dnia 18 kwietnia 2007 r., sygn. akt I FSK 668/06 stwierdził, iż "jakkolwiek przepis § 5 ust. 4 pkt 2 wyżej wymienionego rozporządzenia mówi o wymogach stawianych zaświadczeniu, to badanie treści zaświadczenia wykracza poza etap badania przesłanek formalnych wniosku i stanowi wkroczenie w meritum sprawy. Z punktu widzenia treści § 5 ust. 4 rozporządzenia rzeczą organu jest ustalenie, czy do wniosku dołączono: 1) oryginał faktur lub dokumentów celnych, 2) oryginał zaświadczenia wraz z jego tłumaczeniem. Skoro do wniosku dołączono rzeczone dokumenty, organ podatkowy winien rozpoznać wniosek merytorycznie, na podstawie takich dokumentów, jakie przedłożył wnioskodawca. Wnioskodawca ponosi bowiem odpowiedzialność, za przedłożone dokumenty, w tym także za jakość ich tłumaczenia. Nie jest rzeczą organu podatkowego na etapie wszczęcia postępowania badać treść dokumentu i zdejmować z wnioskodawcy odpowiedzialność za jego działania. Tym bardziej, że chodzi o podmiot działający przez wykwalifikowany personel." Należy powyższy pogląd podzielić i wskazać, iż brak adresu firmy ubiegającej się o zwrot podatku VAT nie jest warunkiem wymienionym w treści § 5 ust. 4 rozporządzenia z 2004 r., nie mógł być zatem uznany za brak formalny. Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, iż stwierdzone naruszenia przepisów postępowania miały istotny wpływ na wynik sprawy, dlatego też na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1370 ze zm.) orzekł jak w sentencji wyroku. Stosownie do art. 152 tej ustawy Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana w całości. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 ww ustawy.