III SA/Wa 994/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Lidia Ciechomska-Florek (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Andrzej Góraj, Sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Protokolant Agata Rogosz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2009 r. sprawy ze skargi M. L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych 1) uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzje Burmistrza Miasta P. z dnia [...] lutego 2009 r. nr [...], 2) stwierdza, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. na rzecz M. L. kwotę 734 zł ( słownie: siedemset trzydzieści cztery złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2009 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Miasta P. z [...] lutego 2009r. określającą M. L. (dalej - Skarżący) wysokość zobowiązania w podatku od środków transportowych za rok 2008 w wysokości 3.336 zł. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, iż organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie w kwestii określenia Skarżącemu wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych od przyczep i naczep o numerach rej: [...], [...], [...], [...]. Skarżący nie złożył bowiem deklaracji na podatek od środków transportowych za 2008 r., ani nie wpłacił I raty podatku od środków transportowych za rok 2008. Decyzją z [...] lutego 2009 r. Burmistrz Miasta P. ustalił Skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych za rok 2008 w kwocie 3.336 zł. W toku postępowania ustalono, że Skarżący jest właścicielem w/w pojazdów (naczep i przyczep). W ocenie organu I instancji, w rozpoznawanej sprawie nie znajdują zastosowania przepisy art. 8 pkt 5 i 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r., Nr 121, poz. 844 ze zm., dalej "u.p.o.l."). Zgodnie z tymi przepisami nie podlegają opodatkowaniu przyczepy i naczepy związane wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Burmistrz Miasta P. stwierdził, iż podatnikiem podatku rolnego w rozumieniu przepisu art. 3 ustawy z 15 lutego 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2006, Nr 136, poz. 969 ze zm., dalej - "u.p.r."), jest podmiot, na którym ciąży obowiązek podatkowy z tytułu opodatkowania podatkiem rolnym gruntów stanowiących gospodarstwo rolne. W toku postępowania Skarżący złożył w Urzędzie Miejskim w P. umowę nieodpłatnej dzierżawy zawartą w dniu 1 marca 2002 r. z T. L. Powołując się na interpretację Ministerstwa Finansów, organ I instancji wskazał, że wszelkie umowy cywilnoprawne najmu, dzierżawy, poddzierżawy bądź użyczenia gospodarstwa rolnego, z wyjątkiem umów określonych w art. 3 ust. 3 u.p.r., nie mogą rodzić skutków podatkowych w postaci przeniesienia obowiązku podatkowego z właściciela nieruchomości rolnej na dzierżawcę. Dodatkowo organ I instancji zauważył, że Burmistrz G. wydał zaświadczenie, zgodnie z którym, Skarżący nie figuruje jako podatnik podatku rolnego w ewidencji podatkowej Wydziału Finansowego Urzędu. W odwołaniu Skarżący zarzucił decyzji organu I instancji naruszenie art. 8 ust. 5 i 6 u.p.r., błąd w ustaleniach i ocenie okoliczności faktycznych sprawy co do przesłanek uzasadniających wyłączenie obowiązku podatkowego mający wpływ na treść decyzji. Wniósł o uchylenie przedmiotowej decyzji i ustalenie, iż wskazane w decyzji pojazdy nie podlegają podatkowi od środków transportowych. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w W. wskazało, że stanowisko organu I instancji znajduje oparcie w przepisie art. 8 pkt 5 i 6 u.p.r. Organ wykazał, iż naczepy i przyczepy, o których mowa w decyzji, nie są związane wyłącznie z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Skarżący nie jest podatnikiem podatku rolnego, na co wskazuje pismo Burmistrza G. Skarżący jest jedynie dzierżawcą gruntu o pow. 20 ha położonego w P. i K., na podstawie umowy dzierżawy zawartej z T.L. Organ odwoławczy wskazał, że umowa dzierżawy gospodarstwa rolnego, z wyjątkiem umowy użytkowania wieczystego, nie może rodzić skutków podatkowych w postaci przeniesienia obowiązku podatkowego z właściciela nieruchomości na dzierżawcę. Ponadto, w ocenie organu II instancji, na powyższa ocenę nie ma wpływu powoływana przez Skarżącego okoliczność prowadzenia gospodarstwa rolnego o pow. 70 ha wraz z ojcem i bratem od 1991 r., podleganie ubezpieczeniu w KRUS, opłacanie podatku rolnego wspólnie z rodziną. Organ odwoławczy wskazał, iż z okoliczności sprawy wynika, iż gospodarstwo rolne w całości prowadzi ojciec Skarżącego, jako jeden z trzech współwłaścicieli, w konsekwencji z uwagi na treść art. 3 ust. 5 i 6 u.p.r., na nim, a nie na Skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący, reprezentowany przez pełnomocnika, zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie: - prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie art. 8 ust. 5 i 6 u.p.o.l., - prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie w sprawie art. 3 ust. 2 i 3 oraz ust. 5 i 6 u.p.r., - prawa procesowego, poprzez niedopełnienie obowiązków spoczywających na organie podatkowym z mocy art. 122 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podniósł, że wadliwe jest uznanie, że Skarżący nie wyczerpuje przesłanek do uznania go za płatnika podatku rolnego. Organ II instancji poprzestał na przyjęciu do wiadomości i uznaniu za prawidłowe twierdzenia Burmistrza opierającego się na niezgodnym ze stanem faktycznym zaświadczeniu z ewidencji podatkowej. Zupełnie niezrozumiałe i niepolegające na prawdzie jest też uznanie, że gospodarstwo rolne prowadzi jedynie T. L. Skarżący prowadzi przedmiotowe gospodarstwo rolne od 1991 roku, podejmuje decyzje w zakresie prowadzonej działalności, nadto jest od wielu lat płatnikiem podatku rolnego wraz ze swym ojcem T. L. i bratem. Nie ma innego stałego źródła dochodu poza prowadzonym gospodarstwem, ani też nie prowadzi żadnej działalności pozarolniczej. Co więcej, jest on obecnie współwłaścicielem przedmiotowego gospodarstwa. Wszystkie te okoliczności zostały przez organy podatkowe zignorowane. Organ podatkowy w oparciu wyłącznie o to, że urząd wadliwie zaewidencjonował jedynie T. L. jako płatnika podatku rolnego uznał, iż Skarżący nie spełnia przesłanek wyłączenia od zapłaty podatku. Gdyby organy podatkowe prawidłowo, z należytą starannością przeprowadziły postępowanie podatkowe ustaliłyby, że Skarżący jest rolnikiem ubezpieczonym w KRUS, prowadzi działalność stricte rolniczą i sam fakt, iż opłaca podatek rolny wspólnie z rodziną, jako posiadacze jednego gospodarstwa, nie powinien skutkować nakazaniem mu zapłaty podatku od środków transportu. Podatnikiem podatku rolnego jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna, w tym spółka nieposiadająca osobowości prawnej, która jest właścicielem, samoistnym posiadaczem albo użytkownikiem wieczystym gruntów w rozumieniu art. 1 u.p.r. Chodzi tu o grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych. Od zasady, iż podatnikami w podatku rolnym są właściciele, posiadacze samoistni lub użytkownicy wieczyści, istnieją wyjątki. Podmiotem zobowiązanym do opłacenia podatku rolnego od gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego jest współwłaściciel lub współposiadacz tego gospodarstwa, który gospodarstwo to prowadzi w całości. W przypadku jednak, gdy współposiadacze gospodarstwa prowadzą go wspólnie - każdego z nich obciąża obowiązek podatkowy. W związku powyższym, brak jest jakichkolwiek przesłanek pozwalających na uznanie, tak jak to uczyniły organy podatkowe, że Skarżący wykorzystywał pojazdy do innych celów niż działalność rolnicza. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności organów administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. Nie zastępują organów administracji w rozstrzyganiu spraw a stwierdzając, iż zaskarżona decyzja (postanowienie) narusza prawo materialne, bądź przewidziane przepisami zasady postępowania administracyjnego, mogą uchylić zaskarżony akt lub stwierdzić jego nieważność. Stanowią o tym art. 3 i art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 1532, poz. 1270 ze zm. dalej - p.p.s.a.). Biorąc pod uwagę te kryteria stwierdzić należy, że skarga zasługuje na uwzględnienie. Zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu I instancji wydane zostały bowiem z naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy określenia Skarżącemu zobowiązania w podatku od środków transportowych za 2008 r. z tytułu posiadanych przyczep i naczep. Zdaniem Skarżącego, z uwagi na fakt, iż wspólnie z ojcem i bratem prowadzi gospodarstwo rolne oraz opłaca podatek rolny, a zakupione przyczepy i naczepy wykorzystuje do działalności rolniczej, to przedmiotowe przyczepy i naczepy nie podlegają opodatkowaniu, zgodnie z art. 8 pkt 5 i 6 u.p.o.l. Z kolei, w ocenie organu, gospodarstwo rolne w całości prowadzi ojciec Skarżącego, jako jeden z trzech współwłaścicieli i w związku z tym to na nim, a nie na Skarżącym ciąży obowiązek podatkowy w podatku rolnym. Swoje twierdzenia organ oparł na zaświadczeniu Burmistrza G. z 10 grudnia 2008 r., zgodnie z którym Skarżący nie figuruje jako podatnik podatku rolnego w ewidencji podatkowej Urzędu oraz na umowie dzierżawy zawartej pomiędzy Skarżącym a jego ojcem w dniu 15 marca 2002 r. W konsekwencji, zdaniem organu, nie zostały spełnione przesłanki, do wyłączenia z opodatkowania posiadanych przez Skarżącego przyczep i naczep. W odniesieniu do kwestii spornej wskazać należy, że zgodnie z art. 8 pkt 5 i 6 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych podlegają przyczepy i naczepy (...) z wyjątkiem związanych wyłącznie z działalnością rolniczą prowadzoną przez podatnika podatku rolnego. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.r., podatnikami podatku rolnego są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące właścicielami gruntów. Jak stanowi z kolei art. 3 ust. 5 u.p.r., jeżeli grunty, o których mowa w art. 1, stanowią współwłasność lub znajdują się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowią odrębny przedmiot opodatkowania podatkiem rolnym, a obowiązek podatkowy ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach), z zastrzeżeniem ust. 6. Z ust. 6 wynika natomiast, że jeżeli grunty, o których mowa w ust. 5, stanowią gospodarstwo rolne, obowiązek podatkowy ciąży na tej osobie będącej współwłaścicielem (posiadaczem), która to gospodarstwo prowadzi w całości. Stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Z wyrażonej w tym przepisie zasady, wynika dla organu podatkowego obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa. Konkretyzację zasady prawdy materialnej przewidzianej w tym przepisie stanowi art. 187 §1 Ordynacji podatkowej wprowadzający dyrektywę zupełności postępowania dowodowego. Norma ta z jednej strony obliguje organy podatkowe do podejmowania działań mających na celu zgromadzenie kompletnego materiału dowodowego, niezbędnego do wyjaśniania wszystkich okoliczności faktycznych, istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy. Z drugiej strony, obowiązkowi temu towarzyszy konieczność wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, co oznacza rozważenie, wzięcie pod uwagę, przeanalizowanie, zaznajomienie się z całym materiałem dowodowym. Rozpatrzenie materiału dowodowego musi być wyczerpujące, a zatem wszechstronne, dogłębne, szczegółowe, gruntowne, dokładne. Dopiero takie rozpatrzenie całości materiału dowodowego daje możliwość dokonanie subsumcji faktów uznanych za udowodnione pod stosowną normę prawną, a następnie może stanowić podstawę do ustalenia skutków podatkowoprawnych tych faktów. Rozważania w przedmiocie zastosowania określonego przepisu prawa materialnego mają zatem uzasadnienie na tym etapie stosowania prawa, na którym nie ma już żadnych wątpliwości co do stanu faktycznego. Jeśli zaś materiał dowodowy w sprawie zawiera luki co do istotnych okoliczności, to wybór rozstrzygnięcia (zastosowania prawa materialnego) jest przypadkowy i nielogiczny, a ponadto narusza art. 187 §1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2003 r., I SA/Łd 2272/2002, niepubl.). Zwrócenia uwagi wymaga przy tym to, że organ podatkowy, rozpatrując materiał dowodowy, nie może pominąć żadnego dowodu. Pominięcie jakiegokolwiek dowodu, może nasuwać wątpliwości co do zgodności z rzeczywistością ustalonego stanu faktycznego oraz może wzbudzić wątpliwości co do trafności oceny innych dowodów. W kontekście powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że postępowanie dowodowe przeprowadzone zarówno przez organ I instancji jaki i przez organ odwoławczy nie spełnia powyższych wymogów. W konsekwencji za uzasadniony uznać należy zarzut Skarżącego dotyczący naruszenia przepisów postępowania tj. art. 122 i art. 187 §1 Ordynacji podatkowej. Organy bowiem nie przeprowadziły postępowania dowodowego na okoliczność współwłasności, czy też współposiadania gospodarstwa rolnego przez Skarżącego, a tym samym, nie zbadały, czy w zaistniałym stanie faktycznym, nie wystąpiła sytuacja, w której obowiązek podatkowy ciążył solidarnie na wszystkich współwłaścicielach (posiadaczach) przedmiotowego gospodarstwa. Organy arbitralnie przyjęły, że skoro ojciec Skarżącego figuruje w ewidencji podatkowej jako płatnik podatku rolnego, to wyłącznie on prowadzi gospodarstwo rolne w całości. W konsekwencji uznały, iż w sprawie znajduje zastosowanie przepis art. 3 ust. 6 u.p.r. Organy podatkowe nie ustosunkowały się do twierdzeń Skarżącego, iż jest on współwłaścicielem gospodarstwa rolnego, nie prowadzi innej działalności gospodarczej poza działalnością rolniczą, jest ubezpieczony w KRUS. Nie ustaliły, kto faktycznie opłaca podatek rolny. Jak również nie wykazały, że przyczepy i naczepy są wykorzystywane do innej działalności, niż działalność rolnicza. Mając powyższe na względzie, stosownie do wymogów art. 141 § 4 p.p.s.a. Sąd wskazuje, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ kierując się wskazówkami przedstawionymi przez Sąd, przeprowadzi postępowanie dowodowe i ustali prawidłowo stan faktyczny sprawy oraz ponownie przeanalizuje przepisy mające zastosowanie w ustalonym stanie faktycznym. Dopiero całość tak zgromadzonego materiału dowodowego, pozwoli na ustalenie, które fakty należy uznać za udowodnione, a które nie. Organ powinien mieć przy tym na uwadze konieczność wskazania, które z dowodów uznał za wiarygodne źródło, a którym dowodom odmówił wiarygodności ze wskazaniem, z jakich powodów to uczynił. Wobec tego, iż stan faktyczny w sprawie nie został prawidłowo ustalony, niecelowym i niemożliwym jest odniesienie się przez Sąd do zarzutu naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. zaskarżoną decyzję oraz decyzję ją poprzedzającą uchylił. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. stwierdził, że uchylone decyzje nie mogą być wykonane w całości. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 p.p.s.a.