III SAB/Wa 21/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Izabela Fiedorowicz po rozpoznaniu w dniu 26 marca 2018 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M.S. na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w postępowaniu w sprawie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. postanawia: odrzucić skargę M. S, (dalej jako skarżąca lub strona) pismem z 20 kwietnia 2017 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. w postępowaniu w sprawie zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za III kwartał 2015 r. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że strona złożyła deklarację VAT-7K za III kw. 2015 r. z wykazaną kwotą do zwrotu na podstawie art. 87 ust. 5a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054. z późn. zm., dalej; ustawa o VAT), tj. 180 dni od dnia złożenia rozliczenia. Termin zwrotu upływał 28 czerwca 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej także jako organ pierwszej instancji) przeprowadził u skarżącej kontrolę podatkową, między innymi, w sprawie rozliczenia podatnika za III kw. 2015 r. W ramach tej kontroli organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] maja 2016 r., wydanym na podstawie art. 216 § 1 w związku z art. 292 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201. z późn. zm. dalej: Ordynacja podatkowa) oraz w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, przedłużył termin zwrotu VAT za III kwartał 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego W. postanowieniem z [...] października 2016 r., wszczął wobec strony postępowanie podatkowe w sprawie określenia prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, między innymi, za III kwartał 2015 r. W ramach postępowania podatkowego organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] listopada 2016 r. przedłużył termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia. Na powyższe postanowienie, pismem z 25 listopada 2016 r, strona złożyła zażalenie. Kolejno, pismem z 13 lutego 2017 r. zatytułowanym "Stanowisko strony w sprawie zebranego materiału dowodowego w sprawie", skarżąca podtrzymała argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie z 18 listopada 2016 r. (pismo karta 177 akt administracyjnych sprawy). Postanowieniem z [...] lutego 2017 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w W. uchylił postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. z [...] listopada 2016 r., w części dotyczącej terminu przedłużenia zwrotu kwot; nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. i orzekł termin przedłużenia zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za III kwartał 2015 r. do 27 marca 2017 r. Odrębnym pismem z 13 lutego 2017 r. skarżąca złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej w W., za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego W., wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, które odnosiło się do zawiadomienia o przedłużeniu terminu zwrotu oraz jego dokonania. Pismo to zostało przekazane do Dyrektora Izby Skarbowej w W. 23 lutego 2017 r. (k. 212 i 213 akt administracyjnych sprawy). W reakcji na pismo z 13 lutego 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. pismem z 17 marca 2017 r. poinformował stronę, że podnoszone w nim argumenty zostały wyjaśnione w postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] lutego 2017 r. nr [...] a także wyjaśnił, na czym polega wezwanie do naruszenia prawa i kiedy się je stosuje (pismo karta 214 akt administracyjnych sprawy) Następnie postanowieniem z [...] marca 2017 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego W. przedłużył termin zwrotu na rachunek bankowy podatnika kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej w deklaracji VAT-7K za III kwartał 2015 r. do 26 czerwca 2017 r. Strona na powyższe postanowienie wniosła zażalenie, na skutek rozpoznania którego Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. postanowieniem z [...] maja 2017 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Po wniesieniu skargi, o której mowa powyżej, w wykonaniu zarządzenia z 7 grudnia 2018 r. strona wskazała, że skarga ta, na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. dotyczy braku reakcji tego organu na jej pismo z 13 lutego 2017 r., stanowiące wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w trybie art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. zwanej dalej p.p.s.a.). Skarżąca wnosiła o stwierdzenie, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. nie reagując należycie na jej pismo z 13 lutego 2017 r. dopuścił się bezczynności i przewlekłości prowadzenia postępowania oraz że stanowi to rażące naruszenie prawa (zarządzenie k. 145, odpowiedź skarżącej k. 148). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało odrzucić. Zakres kontroli działalności administracji publicznej sprawowanej przez sądy administracyjne w sprawach ze skarg na bezczynność organów określony został w art. 3 § 2 pkt 8 p.p.s.a. Zgodnie z art. 3 § 2 p.p.s.a., kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadkach określonych w pkt 1 - 4 lub przewlekłe prowadzenie postępowania w przypadku określonym w pkt 4a (pkt 8) oraz bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania w sprawach dotyczących innych niż określone w pkt 1-3 aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczących uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa oraz postępowań, do których mają zastosowanie przepisy powołanych ustaw (pkt 9). Natomiast stosownie do art. 52 § 1 p.p.s.a., skargę można wnieść po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie, chyba że skargę wnosi prokurator, Rzecznik Praw Obywatelskich lub Rzecznik Praw Dziecka. Przez wyczerpanie środków zaskarżenia, jak wynika z art. 52 § 2 p.p.s.a., należy rozumieć sytuację, w której stronie nie przysługuje żaden środek zaskarżenia, taki jak zażalenie, odwołanie lub wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy, przewidziany w ustawie. W myśl art. 52 § 3 p.p.s.a., jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a powołanej ustawy, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. W sprawie niniejszej Sąd miał na względzie, że - jak wynikało ze stanowiska skarżącej - skarga na bezczynność Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. dotyczyła braku reakcji tego organu na pismo strony z 13 lutego 2017 r., stanowiące wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w trybie art. 52 § 3 p.p.s.a. (pismo 212 akt administracyjnych sprawy). Argumentacja przytoczona w tym piśmie pokrywała się w istocie z uzasadnieniem (stanowiskiem strony) zawartym w piśmie opatrzonym tą sama datą, tj. 13 lutego 2017 r., zawierającym stanowisko strony w sprawie zebranego materiału dowodowego (k.177 akt administracyjnych). Wskutek rozpoznania zażalenia skarżącej z 25 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. postanowieniem z [...] marca 2017 r. uchylił postanowienie organu pierwszej instancji z [...] listopada 2016 r. jedynie w części i przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za badany okres - do 27 marca 2017 r. W uzasadnieniu tego postanowienia organ odwoławczy wskazał, że pismo strony z 13 lutego 2017 r. zostało potraktowane jako uzupełnienie zażalenia z 25 listopada 2016 r. (postanowienie k. 187 akt administracyjnych). W sprawie istotne było to, że strona nie wniosła skargi do sądu administracyjnego na wydane przez organ odwoławczy postanowienie z 22 lutego 2017 r. (jednoznaczne wyjaśnienia w zakresie przedmiotowym skargi zawiera pismo skarżącej z 24 stycznia 2018 r. k.148). Zauważyć natomiast należy, iż w przypadku złożonego wezwania do usunięcia naruszenia prawa, zostało ono wniesione 13 lutego 2017 r. (data nadania w urzędzie pocztowym), tj. w dacie kiedy zażalenie na postanowienia organu pierwszej instancji z 18 listopada 2016 r. nie zostało jeszcze rozpatrzone. Natomiast do organu odwoławczego pismo powyższe wpłynęło 23 lutego 2017 r., organ nie miał możliwości wypowiedzenia się w postanowieniu rozstrzygającym sprawę w zakresie przedmiotowego pisma, jako że postanowienie organu odwoławczego wydane zostało 22 lutego 2017 r. W okolicznościach niniejszej sprawy nie można jednocześnie uznać, aby wypełnione zostały warunki do wniesienia skargi na bezczynność poprzedzonej wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa. Z powołanego powyżej art. 52 § 3 p.p.s.a., wynika, że przepis ten odnosi się do skarg na akty i czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i p.p.s.a., a nie do skarg na bezczynność w zakresie ich wydawania (por. wyrok NSA z 28 kwietnia 2016 r., II SAB/Ol 20/16, Legalis; wyrok WSA w Poznaniu z 8 marca 2016 r., II SAB/Po 7/16, Legalis; wyrok WSA w Opolu z 15 października 2015 r., II SAB/Op 47/15). Organ odwoławczy wyjaśnił ponadto powyższe kwestie w skierowanym do strony piśmie z 17 marca 2017 r. (k. 214 akt administracyjnych). W tym stanie sprawy Sąd uznał skargę wniesioną w tej sprawie na "brak reakcji" Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na pismo strony z 13 lutego 2017 r. za niedopuszczalną, z uwagi na brak przedmiotu bezczynności w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 8 lub 9 p.p.s.a. Stronie przysługiwała skarga na postanowienie tego organu z 22 marca 2017 r., z uprawnienia tego jednak skarżąca nie skorzystała. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji, na podstawie art. 58 § 1 pkt 6 p.p.s.a.