IV SA/Wa 2473/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Aneta Dąbrowska, Sędziowie sędzia WSA Katarzyna Golat (spr.), sędzia WSA Łukasz Krzycki, Protokolant spec. Piotr Jędrasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 listopada 2017 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania odwoławczego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Głównego Inspektora Ochrony Środowiska na rzecz skarżącego M. B. kwotę 200 (dwieście) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...], Główny Inspektor Ochrony Środowiska, działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, z późn. zm.), dalej zwanej "K.p.a", po rozpatrzeniu odwołania "P." Sp. z o. o., od decyzji P. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska w G. z dnia [...] listopada 2011 r., znak: [...], wymierzającej karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za przekazywanie odpadów firmie "A." D., D., M., S. Sp. J. z siedzibą w L., przy ul. [...], która nie posiadała wymaganego zezwolenia na prowadzenie gospodarowania odpadami, umorzył postępowanie odwoławcze. P. Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska "P. WIOŚ", w podstawie prawnej decyzji z dnia [...] listopada 2011 r., znak: [...], powołał art. 79b ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. z 2010 r. Nr 185, poz. 1243, z późn. zm.). Organ wyjaśnił, że P. Wojewódzki Inspektor Ochrony Środowiska, decyzją z dnia [...] listopada 2011 r., znak: [...], wymierzył "P." Sp. z o. o. w C., zwaną dalej "Spółką", karę pieniężną w wysokości 10 000 zł (słownie: dziesięć tysięcy zł) za przekazywanie odpadów firmie "A." D., D., M., S. Sp. J. Po rozpatrzeniu odwołania Główny Inspektor Ochrony Środowiska decyzją z dnia [...] października 2014 r., utrzymał w mocy decyzję P. WIOŚ z dnia [...] listopada 2011 r. Wnioskiem z dnia 21 lutego 2016 r. M. B., powołując się na art. 156 § 1 pkt 4 K.p.a. wystąpił o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...] października 2014 r. W wyniku powyższego Główny Inspektor Ochrony Środowiska ostateczną decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r. na podstawie art. 158 § 1, w zw. z art. 156 § 1 pkt 2 i art. 157 § 1 K.p.a., stwierdził nieważność swojej decyzji z dnia [...] października 2014 r. Wyeliminowanie z obrotu prawnego ww. decyzji Głównego Inspektora Ochrony Środowiska spowodowało konieczność odniesienia się do ww. odwołania Spółki po raz kolejny. Po analizie materiału zgromadzonego w sprawie, Główny Inspektor Ochrony Środowiska stwierdził, iż zasadne jest umorzenie postępowania drugiej instancji. W uzasadnieniu decyzji drugoinstancyjnej organ wskazał, że umorzenie postępowania pierwszoinstancyjnego, może mieć miejsce wyłącznie wtedy, gdy okoliczności sprawy uzasadniały wydanie przez organ pierwszej instancji decyzji umarzającej postępowanie na podstawie art. 105 § 1 K.p.a., czyli w sytuacji, gdy nastąpił brak któregoś z elementów materialnego stosunku prawnego, powodujący brak podstaw do merytorycznego załatwienia sprawy, co do jej istoty. Natomiast jeżeli bezprzedmiotowość zaszła już po wydaniu rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji, to jej skutki rozciągają się wyłącznie na postępowanie odwoławcze. W takiej sytuacji organ drugiej instancji powinien wydąć decyzję na podstawie art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a., tj. umorzyć postępowanie odwoławcze (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 listopada 2015 r., sygn. VIII SA/Wa 472/15). Organ II instancji wyjaśnił, że w dacie orzekania przez organ pierwszej instancji Spółka funkcjonowała w obrocie prawnym. Postanowienie z dnia [...] czerwca 2014 r. Sądu Rejonowego G. w G. sygn. akt [...], potwierdzające likwidację Spółki, a także wykreślenie jej z Krajowego Rejestru Sądowego zostało wydane po wejściu do obrotu prawnego rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. W konsekwencji bezprzedmiotowość zaszła już po wydaniu rozstrzygnięcia przez organ pierwszej instancji, zatem jej skutki rozciągają się wyłącznie na postępowanie odwoławcze, co uzasadnia wydanie decyzji umarzającej postępowanie odwoławcze. W ocenie Głównego Inspektora Ochrony Środowiska w stosunku do osoby prawnej, która zakończyła swój byt prawny, nie można prowadzić postępowania. Z chwilą wykreślenia Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego utraciła ona zdolność prawną, a w związku z tym nie może ona być podmiotem praw i obowiązków z zakresu prawa administracyjnego, co implikuje umorzenie postępowania. Brak doręczenia aktu administracyjnego stronie, która uległa likwidacji, nie może być traktowany jako równoznaczny z brakiem wydania (zaistnieniem) tego aktu. W związku z czym ocena jego prawidłowości może być przedmiotem kontroli sądu administracyjnego. Przyjęcie odmiennej interpretacji, zgodnie z którą akt administracyjny nie doręczony stronie nie wchodzi w ogóle do obrotu prawnego, skutkowałoby uznaniem, iż postępowania takie jak niniejsze, gdy strona utraciła swój byt prawny, nigdy nie mogłyby się zakończyć. W skardze wywiedzionej przez M. B. zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie następujących przepisów postępowania, które miało wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie: 1. art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a. poprzez umorzenie postępowania odwoławczego w sprawie kary pieniężnej za przekazywanie odpadów firmie, która nie posiadała wymaganego zezwolenia, podczas gdy postępowanie nie stało się bezprzedmiotowe z uwagi na interes prawny skarżącego w merytorycznym rozpoznaniu sprawy przez organ II instancji, w związku z toczącym się przeciwko niemu jako likwidatorowi spółki postępowaniu przed sądem cywilnym o zapłatę przedmiotowej kary pieniężnej orzeczonej wobec spółki. Odmowa merytorycznego rozpoznania sprawy w postępowaniu odwoławczym skutkuje pozostawieniem w mocy decyzji organu pierwszej instancji, bez jej weryfikacji, mimo zaskarżenia przez jej adresata (spółkę) w czasie jej istnienia i pociągnięcia do odpowiedzialności finansowej jej likwidatora, 2. art. 15 K.p.a. w zw. z art. 7 K.p.a. oraz art. 78 Konstytucji RP poprzez brak merytorycznego rozpoznania sprawy przez organ II instancji. W ocenie skarżącego organ odwoławczy powinien był podjąć się merytorycznego rozpoznania, uwzględniając konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego w takim zakresie, który - z uwagi na obowiązek zachowania zasady dwuinstancyjności postępowania oraz obowiązek wyjaśnienia ustawowych okoliczności stanu faktycznego sprawy (art. 7 K.p.a.) - uzasadniał przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Wobec powyższego skarżący wniósł na podstawie art. 145 § 2 P.p.s.a., w związku z art. 156 § 1 pkt 2 K.p.a. o stwierdzenie nieważności decyzji ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu skargi wywodził, że pierwotnie postępowanie odwoławcze zostało zakończone przez organ II instancji - Głównego Inspektora Ochrony Środowiska decyzją z dnia [...] października 2014 r. utrzymaniem w mocy decyzji I instancyjnej. Przedmiotowa decyzja została wydana przez organ II instancji w dniu [...] października 2014 r., wobec podmiotu niebędącego stroną postępowania, bowiem już w momencie podjęcia przez organ II instancji tej decyzji jej adresat – P. sp. z o.o. z siedzibą w C. nie istniała. Utrata bytu prawnego spółki nastąpiła na skutek jej likwidacji orzeczeniem sądu rejestrowego o wykreśleniu z rejestru przedsiębiorców KRS, które zostało wydane z dniem [...] czerwca 2014 r. zaś uprawomocniło się 7 lipca 2014 r. Postępowanie w II instancji zostało wszczęte na skutek wniesienia przez P. sp. z o.o. z siedzibą w C. odwołania pismem z dnia 5 grudnia 2011 r. i na skutek jego przewlekłości, pomimo faktycznego braku skomplikowania przedmiotowej sprawy rozstrzygnięcie przez organ II instancji zostało wydane po prawie 3 latach, tj. w dniu [...] października 2014 r. W związku z powyższym uchybieniem - skierowaniem decyzji do podmiotu nieistniejącego - skarżący wystąpił pismem z dnia 21 lutego 2016 r. o stwierdzenie nieważności decyzji Głównego Inspektora Ochrony Środowiska z dnia [...] października 2014 r., legitymując się interesem prawnym uprawniającym do wnioskowania o stwierdzenie nieważności decyzji, w związku z wystąpieniem przeciwko niemu z powództwem cywilnym przez Skarb Państwa – P. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska, jako członka zarządu i likwidatora spółki P. sp. z o.o. z siedzibą w C. o zapłatę kwoty kary pieniężnej 10 000.00 zł, wraz z odsetkami za zwłokę od zaległości podatkowych, opierając swe żądanie zaniechaniem obowiązków likwidatora wynikających z przepisów art. 282 oraz 285 Kodeksu spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm,). Główny Inspektor Ochrony Środowiska uznał interes prawny skarżącego w stwierdzeniu nieważności przedmiotowej decyzji wszczynając postępowanie na wniosek skarżącego, a Główny Inspektora Ochrony Środowiska decyzją z dnia [...] czerwca 2016 r., stwierdził nieważność decyzji organu II instancji. Na skutek tego rozstrzygnięcia zaszła konieczność ponownego merytorycznego rozstrzygnięcia przez organ II instancji, który jednak z uwagi na utratę bytu prawnego Spółki decyzją z [...] lipca 2017 r. umorzył postępowanie odwoławcze z odwołania P. Sp. z o.o. Skarżący również w niniejszej sprawie legitymuje się interesem prawnym w zaskarżeniu przedmiotowej decyzji organu II instancji, z uwagi na wystąpienie przeciwko niemu z pozwem z dnia 10 lipca 2015 r. przez Skarb Państwa – P. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska, jako członka zarządu i likwidatora spółki P. sp. z o.o. o zapłatę kwoty 10 000.00 zł, wraz z odsetkami za zwlokę od zaległości podatkowych. Postępowanie w tej sprawie toczy się przed Sądem Rejonowym w C. [...] Wydział C. pod sygn. akt [...]. Powyższe żądanie powód opiera o obowiązek naprawienia szkody, spowodowanej zaniechaniem obowiązków likwidatora, wynikających z przepisów art. 282 oraz 285 Ksh, polegających na braku zabezpieczenia stosownej kwoty niewymagalnej wierzytelności wynikającej i decyzji P. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska Nr [...] z dnia [...] listopada 2011 r., wywodząc obowiązek naprawienia szkody wynikłej z nieuiszczenia przez spółką kary pieniężnej. Stąd też decyzja organu II instancji utrzymująca w mocy decyzję I-instancyjną dotyka sytuacji prawnej wnioskodawcy, rozstrzygając o jego prawach i obowiązkach, stanowiąc podstawę do żądań objętych pozwem. Uchylenie decyzji organu I instancji i umorzenie postępowania przed organami obu instancji z powyższych względów uczyni bezprzedmiotowym żądanie objęte pozwem i dalsze postępowanie przed sądem cywilnym. Interes prawny skarżącego został uprzednio stwierdzony również przez Generalnego Inspektora Ochrony Środowiska, w związku z wszczęciem na jego wniosek postępowania o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia [...] października 2014 r. Uzasadniając istnienie interesu prawnego w zaskarżeniu decyzji skarżący powołał ponadto stanowisko doktryny oraz orzecznictwo sądów administracyjnych, dopuszczające wystąpienie ze stosownym wnioskiem również przez podmiot niebędący stroną w postępowaniu administracyjnym, którego interesu prawnego wynikającego z prawa materialnego dotyczyło postępowanie administracyjne, a który nie brał udziału w tym postępowaniu. Skarżący wywodził, że doszło do naruszenia art. 138 § 1 pkt 3 K.p.a., poprzez umorzenie postępowania odwoławczego w sprawie kary pieniężnej za przekazywanie odpadów firmie, która nie posiadała wymaganego zezwolenia, podczas gdy postępowanie nie stało się bezprzedmiotowe, z uwagi na interes prawny skarżącego w merytorycznym rozpoznaniu sprawy przez organ II instancji, w związku z toczącym się przeciwko niemu jako likwidatorowi spółki, postępowaniem przed sądem cywilnym o zapłatę przedmiotowej kary pieniężnej. Skarżący wskazał, że z uwagi na upływ czasu i zmianę sytuacji ekonomicznej organy spółki powzięły decyzję o jej rozwiązaniu w toku postępowania likwidacyjnego. Skarżący powołał również naruszenie procedury dotyczący art. 15 K.p.a., w zw. z art. 7 K.p.a. oraz art. 73 Konstytucji RP poprzez brak merytorycznego rozpoznania sprawy przez organ II Instancji oraz naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania. W ocenie skarżącego organ odwoławczy powinien podjąć się merytorycznego rozpoznania i rozstrzygnięcia w sprawie, uwzględniając konieczność uzupełnienia postępowania dowodowego w takim zakresie, który z uwagi na obowiązek zachowania zasady dwuinstancyjności postępowania (art. 15 K.p.a.) oraz obowiązek wyjaśnienia ustawowych okoliczności stanu faktycznego sprawy (art. 7 K.p.a.) - uzasadnia przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Skarżący wywodził, że spółka odbierająca odpady legitymowała się wymaganym zezwoleniem na prowadzenie gospodarowania odpadami. W związku jednak z jego cofnięciem przez Starostę L. i brakiem poinformowania P. sp. z o.o. o tym fakcie, doszło jedynie do dwóch udokumentowanych przypadków przekazania odpadów z naruszeniem art. 25 ust. 2 ustawy, tj. przekazania nieuprawnionemu podmiotowi. Po powzięciu przez spółkę informacji o utracie przez jej kontrahenta wymaganego zezwolenia, spółka niezwłocznie nawiązała współpracę z podmiotem posiadającym zezwolenie. Powołując się na art. 15 K.p.a. skarżący argumentował, że w wyniku umorzenia postępowania odwoławczego organ uniemożliwił prawną weryfikację decyzji pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: I. Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) zwanej dalej: P.p.s.a., sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Sąd, badając legalność zaskarżonej decyzji w oparciu o wyżej powołane przepisy i w granicach sprawy, nie będąc jednak związany – stosownie do art. 134 P.p.s.a. - zarzutami i wnioskami skargi. Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd doszedł do przekonania, iż skarga zasługuje na uwzględnienie. II. Spór między stronami ogniskuje się wokół poprawności umorzenia postępowania przez Głównego Inspektora Ochrony Środowiska zaskarżoną decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. po rozpatrzeniu odwołania "P." Sp. z o. o., od decyzji P. Wojewódzkiego Inspektora Ochrony Środowiska w G. z dnia [...] listopada 2011 r., wymierzającej karę pieniężną w wysokości 10 000 zł za przekazywanie odpadów firmie "A." D., D., M., S. Sp. J., która nie posiadała wymaganego zezwolenia na prowadzenie gospodarowania odpadami. III. Przesądzające dla rozstrzygnięcia sprawy są prawne argumenty, które Sąd wziął pod uwagę z urzędu. Istotne jest bowiem, że organy administracji publicznej orzekają według stanu faktycznego sprawy istniejącego w dniu wydania decyzji ostatecznej (z tego powodu organ odwoławczy zobligowany jest do brania pod uwagę zmiany stanu zaistniałego po wydaniu decyzji przez organ I instancji) oraz według stanu prawnego obowiązującego nadzień wydania decyzji ostatecznej. W orzecznictwie wskazuje się, że zgodnie z zasadą aktualności organy administracyjne biorą pod uwagę stan prawny obowiązujący w dniu wydania decyzji administracyjnej, a sądy administracyjne dokonują kontroli zaskarżonej decyzji w wedle stanu prawnego obowiązującego na dzień jej wydania, a nie na dzień wyrokowania (tak NSA w wyroku z dnia 10 marca 2017 r., sygn. akt II OSK 1760/15, CBOSA). Zgodnie bowiem z zasadą ogólną praworządności (art. 6 k.p.a.), mającą walor zasady konstytucyjnej (art. 7 Konstytucji RP), organy administracji (a szerzej: organy władzy publicznej) mają obowiązek działać na podstawie i w granicach prawa. To zaś implikuje w szczególności powinność rozpoznawania i rozstrzygania spraw przez organy administracji na gruncie obowiązującego aktualnie (tj. na dzień orzekania przez dany organ) stanu prawnego. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lipca 2011 r., sygn. akt I OSK 389/11, publ. LEX nr 1082746, w którym wskazano, że "skoro bowiem - po myśli art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i zgodnie z art. 6 k.p.a. - organ administracji publicznej jest obowiązany działać na podstawie i w granicach przepisów prawa, to - wydając w konkretnej sprawie administracyjnej decyzję - musi przy tym stosować przepisy prawa materialnego i procesowego obowiązujące w dacie jej wydawania. Tylko tego rodzaju postępowanie może bowiem być uznane za legalne". IV. Należy w związku z tym zauważyć, że zgodnie z art. 252 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (t.j.: Dz.U. z 2016, poz. 1987, ze zm.) utraciła moc ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. o odpadach (Dz. U. z 2010 r. poz. 1243, z późn. zm.). Zaskarżona decyzja z dnia [...] lipca 2017 r. Głównego Inspektora Ochrony Środowiska została zatem wydana po wejściu w życie nowej ustawy. Według W. D. (Zarys procesu, 1989, s. 167) zastosowanie art. 138 § 1 pkt 2 in fine jest zasadne w przypadku, gdy "decyzja organu pierwszej instancji: została wydana w postępowaniu, które należało uznać za bezprzedmiotowe, została wydana na podstawie przepisu prawa materialnego, który utracił moc obowiązującą, dotyczy sprawy administracyjnej rozstrzygniętej już decyzją ostateczną", a także w przypadku, "kiedy nie istnieje już podmiot, który wszczął postępowanie, a rodzaj sprawy administracyjnej wyklucza wstąpienie na miejsce tego podmiotu jego następców prawnych". Organ odwoławczy obowiązany jest uwzględnić zmiany stanu faktycznego, jakie zaszły w sprawie w okresie między wydaniem orzeczenia I instancji a orzeczeniem II instancji". W wyroku SN z dnia 7 maja 2002 r., III RN 59/01, OSNAPiUS 2003, nr 3, poz. 56, Sąd stwierdził, że "Zmiana przepisów prawa materialnego w toku postępowania administracyjnego, między wydaniem decyzji w pierwszej instancji a rozpatrzeniem odwołania, zobowiązuje organ odwoławczy do uwzględnienia nowego stanu prawnego, jeżeli z nowych przepisów nie wynika inny skutek. Jeżeli podstawę prawną decyzji organu pierwszej instancji stanowił art. 26 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (t.j.: Dz. U. z 1991 r. Nr 30, poz. 127, z późn. zm.), a podstawa ta odpadła przed rozpatrzeniem odwołania wskutek wejścia w życie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j.: Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543, z późn. zm.), to organ odwoławczy powinien uchylić zaskarżoną decyzję i umorzyć postępowanie". V. W nawiązaniu do treści skargi wskazać należy, że niewątpliwie skarżącemu nie można odmówić interesu faktycznego w postępowaniu dotyczącym nałożenia kary pieniężnej na Spółkę, jak też w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji dotyczącej tego zobowiązania. Na analogicznym do kary pieniężnej (w kontekście wspólnej cechy obowiązków publicznoprawnych) gruncie podatkowym, interes faktyczny nie może być utożsamiany z interesem prawnym w rozumieniu art. 247 § 1 w zw. z art. 133 § 1 Ordynacji podatkowej. Sama nomenklatura i traktowanie przez przepisy Ordynacji podatkowej byłych członków zarządu jako "osób trzecich" wskazuje na pewną odrębność skutków prawnych wynikających z decyzji podatkowych dotyczących samych spółek od skutków podatkowych dotyczących decyzji wydanych na byłych członków zarządu. Jeśliby jednak byli wspólnicy (bądź osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania spółki) nie byłyby legitymowane ani do złożenia wniosku o wznowienie postępowania zakończonego tą decyzją, ani o stwierdzenie jej nieważności, to w systemie prawnym pozostawałaby decyzja, która wbrew wszelkim podniesionym do rangi konstytucyjnej zasadom ani nie była wydana w toku instancji, ani nie podlegała kontroli Sądu. Tak samo rzecz przedstawia się z rozpatrzeniem odwołania od decyzji w sprawie wymiaru. Z takim poglądem co do zasady się zgodzić nie można, jego realizacja bowiem prowadziłby do urzeczywistnienia sytuacji, której istotę najlepiej oddawałaby paremia summus ius summa iniuria (tak WSA w Warszawie w wyroku z dnia 16 czerwca 2005 r., sygn. akt III SA/Wa 172/05, CBOSA), co organ powinien uwzględnić przy ponownym rozstrzyganiu sprawy. VI. Należy również wskazać, że skarżący powoływał się na swój status prawny jako likwidatora "P." Sp. z o. o., podając iż podtrzymuje on odwołanie Spółki od decyzji z dnia [...] listopada 2011 r. W tym kontekście dodatkowo warto przywołać orzecznictwo sądowe, w którym wskazuje się, że "stanowisko, iż ustanowiony przez Sąd likwidator nie ma przymiotu strony w postępowaniu o zwrot podatku w orzecznictwie uznaje się za sprzeczne nie tylko z zasadą neutralności VAT, lecz także z zasadą zaufania obywateli do organów państwa" (tak NSA w wyroku z dnia 20 października 2016 r., sygn. akt I FSK 1731/15, CBOSA). VII. Powyższe wskazuje na zaistnienie przesłanki uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. O kosztach orzekł na podstawie art. 200 i 205 P.p.s.a., uwzględniając 200 zł wpisu.