V SA 1170/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. do WSA - Czesław Zieliński, Sędzia NSA del. do WSA - Marzenna Zielińska (spr.), Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak, Protokolant - Joanna Gierak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 marca 2004 r. sprawy ze skargi M. K. – Spółka Jawna, T. K., G. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odsetek wyrównawczych. 2. W pozostałej części skargę oddala. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "[...]" K. S.J. T. K. i G. K. kwotę 200 (dwieście) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 4. Stwierdza, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie może być wykonana do czasu uprawomocnienia się wyroku. Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego według dokumentu SAD z dnia [...]. 02. 2000 r. nr [...] przez Agencję Celną "O.", działającą jako pełnomocnik importera PPH "[....]" Sp.c. K. T. i G. (przekształconą następnie w Spółkę jawną "[...]" K....) Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzone z N. towary określone w zgłoszeniu jako "mieszaniny substancji zapachowych przeznaczonych do produkcji keczupu, majonezu i musztardy", zafakturowane przez eksportera jako wyroby o nazwach handlowych "A." i "B.". Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. fakturę nr [...] oraz Deklarację Wartości Celnej. Zgłoszone towary zaklasyfikowane zostały w dokumencie SAD według zadeklarowanego przez importera kodu taryfowego 3302 10 90 0 obejmującego stosowane w przemyśle spożywczym wskazane w poz. 3302 mieszaniny substancji zapachowych i mieszaniny oparte na jednej lub na wielu takich substancjach, ze stawką celną obniżoną 0%. Decyzją z dnia [...]. 12. 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie nazwy towaru, klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wymiaru cła. Towary o nazwach handlowych "A," zaklasyfikował do kodu 2106 90 98 0 ze stawką celną konwencyjną 25% minimum 0, 22 EUR/kg, a "B." zaklasyfikował według kodu taryfowego 2103 90 90 0 ze stawką celną autonomiczną 30 %. Decyzja ta została uchylona decyzją Prezesa GUC z dnia [...]. 02. 2002 r., który stwierdził m.in., że "sporne towary Strona zgłaszała w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu deklarując nieprawidłowe kody PCN oraz nieprawidłowe stawki celne, co skutkowało zaniżeniem kwot wynikających z długu celnego i bezzasadnym uprzywilejowaniem Strony w stosunku do innych podmiotów sprowadzających identyczne lub podobne towary", i uznał, że należy ponownie zbadać sprawę przeprowadzając postępowanie wyjaśniające w znacznej części w celu ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., rozpoznając sprawę ponownie decyzją z dnia [...].07.2002 r. nr [...], uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie nazwy towaru, klasyfikacji taryfowej, stawki celnej i wymiaru cła. Preparaty A. i B. zaklasyfikował według kodu taryfowego 2103 90 90 0, obejmującego pozostałe z poz. 2103 wyszczególniającej sosy i przetwory z nich; zmieszane przyprawy i zmieszane przyprawy korzenne; mąkę i grysik z gorczycy i gotową musztardę, ze stawką celną 30%. Za taką klasyfikacją, zdaniem organu orzekającego, przemawia wynikający z pisma producenta z [...].09.2001 r. skład produktów obejmujący wiele różnorodnych składników, w szczególności B. – dekstrozę, olej cytrynowy, skrobię zmodyfikowaną, zaś A. – ekstrakt pieprzowy, sól, dekstrozę – cukier gronowy, glutaminian sodu, ekstrakt czosnkowy, olej pieprzowy, selerowy. Wskazując, że zgłoszone przyprawy zawierają niewielką ilość substancji aromatycznych, organ pierwszej instancji uznał, że z tego względu nie mogą być klasyfikowane według pozycji 3302. Orzekając w sprawie na skutek odwołania importera Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...].02.2003 r. nr [...] utrzymał w mocy ww. decyzję organu celnego pierwszej instancji z dnia [...].07.2002r. podzielając stanowisko i argumentację tego organu przedstawione w uzasadnieniu jego decyzji. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że wymienione towary nie mogą być zaklasyfikowane do pozycji 3302 taryfy, ze względu na zawarty w nich dodatek, m.in. glutaminian sodu i ekstraktów roślinnych (olejów pieprzowego, czosnkowego, selerowego) czy też witamin. Ich zaliczenie do kodu 2103 90 90 taryfy, zdaniem organu odwoławczego, uzasadnione jest z tej racji, że z uwagi na ich skład, obejmujący m.in. sól, dekstrozę, glutaminian sodu, przyprawy, ekstrakty przypraw, stanowią one mieszaninę różnych składników: olejków eterycznych, przypraw, nośników i substancji strukturotwórczych, wzmacniaczy smaku. W skardze wniesionej w dniu 26. 03. 2003 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego, skarżąca wystąpiła o stwierdzenie nieważności albo uchylenie ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej w W. z [...].02.2003 r. i uchylenie decyzji organu celnego pierwszej instancji z [...].07.2002 r., zarzucając naruszenie: – prawa materialnego, tj. taryfy celnej przez niewłaściwe jej zastosowanie, – art. 65 § 7 Kodeksu celnego przez wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania celnego po przyjęciu zgłoszenia celnego, – art. 210 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia prawnego w zakresie odsetek wyrównawczych – art.233 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nie przeprowadzenie postępowania dowodowego zgodnie z treścią decyzji kasacyjnej – art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie rozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący – art. 123 § 1 i 200 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nie udzielenie 3-dniowego terminu na wypowiedzenie się w sprawie zebranych dowodów – i art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie wniosku strony o powołanie biegłego.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, właściwy w sprawie na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), zważył, co następuje. Stosownie do zasady zawartej w regule 1 Ogólnych reguł interpretacji polskiej nomenklatury scalonej, dla celów prawnych klasyfikację taryfową towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji taryfowych i uwag do sekcji lub działu taryfy celnej. Z treści wnioskowanego przez skarżącą w dokumencie SAD kodu taryfowego 3302 10 900, uwag 1 lit. a i 2 do działu 33 taryfy oraz wyjaśnień do poz. 3302 taryfy wynika, że kod ten obejmuje: – stosowanie w przemyśle spożywczym mieszaniny substancji zapachowych z pozycji 3301, w szczególności mieszaniny olejków eterycznych, ich koncentratów i roztworów i mieszaniny oparte na jednej lub wielu takich substancjach pod warunkiem, że mieszaniny te są w rodzaju podstawowych surowców dla przemysłu spożywczego, np. w wyrobach cukierniczych lub przyprawach spożywczych, – mieszaniny nawet połączone z rozcieńczalnikiem lub cieczą nośną bądź zawierające alkohol, mieszaniny produktów objętych nawet innymi działami z jedna lub kilkoma substancjami zapachowymi pod warunkiem, że substancje te stanowią element podstawowy mieszaniny. Niesporny w sprawie skład określonych wyżej produktów przedstawia się następująco: – B.: dekstroza [...]%, olejek cytrynowy [...]%, skrobia zmodyfikowana [...]%, ryboflawina [...]%, – A.: ekstrakt pieprzowy [...]%, dekstroza-cukier gronowy [...]%, sól [...]%, glutaminian sodu [...]%, granulat [...]%, skrobia zmodyfikowana [...]%, sacharoza-cukier trzcinowy [...]%, ekstrakt czosnkowy [...]%, olej pieprzowy [...]%, olej selerowy [...]%, Według skarżącej, do substancji zapachowych należy zaliczyć olejki cytrynowy, czosnkowy, selerowy, substancje pieprzowe i kurkumę. Poza tymi substancjami produkty te zawierają z reguły wiele innych składników. Oznacza to, że produkty te nie mogą być poczytane za "mieszaniny substancji zapachowych", które w pierwszej kolejności wymienia pozycja taryfowa 3302. Poza tym jeśli nawet oprzeć się na wyliczeniu skarżącej, stwierdzić należy, że w świetle przedstawionego ilościowego składu produktów wymienione przez skarżącą substancje nie spełniają wskazanego wyżej wymagania jako elementu podstawowego mieszaniny. Przemawia to przeciwko klasyfikowaniu ww. towarów według wnioskowanego przez skarżącą kodu taryfowego. Nie może odnieść skutku pogląd skarżącej, że podstawowy jest ten składnik, który przesądza o charakterze i funkcji produktu. Pamiętając o przytoczonej regule 1 Ogólnych reguł interpretacji polskiej nomenklatury scalonej, wskazać należy, że taryfa celna w odniesieniu do pozycji 3302 i wyjaśnienia do tej pozycji nie przewidują kryterium oceny podstawowego – w powyższym rozumieniu – składnika (elementu) towaru według tego, czy przesądza on o charakterze i funkcji produktu. Poza tym, kryterium takie jest tak ogólne i nieostre, że jego zastosowanie w praktyce byłoby w istocie niemożliwe. Mając na uwadze powyższe okoliczności i dysponując art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego stwierdzić należy, że organy celne mogły dokonać zmiany wskazanej w zgłoszeniu taryfikacji ww. produktów i zaklasyfikować je według kodu 2103 90 90 0 jako zmieszane przyprawy. Przemawia za tym dodatkowo okoliczność, że również w sprawozdaniach z badań Centralnego Laboratorium Celnego z [...] sierpnia i z [...] września 2001 r. oraz w ekspertyzach Instytutu [...] z [...].08.2001 r. wskazane w nich produkty określone zostały jako mieszanki "przyprawowe". Przemawia za tym również okoliczność, że jak wynika z treści zgłoszenia celnego, rachunku eksportera (w którym sporne towary określono jako "przyprawy" do majonezu i cytrynowa) oraz niekwestionowanych danych Głównego Inspektora Sanitarnego stanowiących przedmiot ustaleń organu odwoławczego, omawiane produkty jako dodatki w bardzo niewielkich dawkach stosowane są do produkcji majonezów, sosów sałatkowych i majonezowych, keczupu, chrzanu i musztardy, i wobec tego nie mogą być poczytane za produkty "w rodzaju podstawowych surowców dla przemysłu spożywczego" w rozumieniu pozycji taryfowej 3302 i wyjaśnień do tej pozycji. W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja, z wyjątkiem tej jej części, która dotyczy odsetek wyrównawczych, odpowiada prawu i niezasadne są zarzuty skargi naruszenia przepisów prawa procesowego, które miałoby istotny wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji skarga – poza wyjątkiem dotyczącym odsetek – podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Zawarte w sentencji decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją sformułowanie wskazujące, że poboru i określenia kwoty odsetek dokona właściwy Wydział Izby Celnej, nie spełnia wymagań decyzji jako rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie o odsetki między oznaczonymi podmiotami, a niezbędnych, by decyzja mogła stanowić tytuł wykonawczy. W szczególności nie wskazuje wysokości odsetek (stopy procentowej) początkowej daty ich naliczania od oznaczonej kwoty i daty końcowej (do dnia zapłaty) i nie zawiera oceny merytorycznych przesłanek prawa do odsetek wyrównawczych. W konsekwencji, w tej części zaskarżona decyzja podlega uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Z tych względów Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 206 powyższej ustawy, miarkując zasądzoną na rzecz skarżącej ich wysokość, z uwagi na uwzględnienie skargi w części niewspółmiernej w stosunku do ustalonej w celu pobrania wpisu wartości przedmiotu sporu.