V SA 1632/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA - Janusz Zajda Sędziowie: NSA - Ewa Jóźków WSA - Małgorzata Rysz (spr.) Protokolant - Aneta Opyrchał po rozpoznaniu w dniu 19 maja 2004 r. na rozprawie sprawy ze skargi W.Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] marca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę – Decyzją z [...] marca 2003 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. po rozpatrzeniu odwołania W.Z., powołując się na przepisy art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa [Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.] oraz art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 85 § 1 i art. 262 ustawy z 9 01 1997 r. Kodeks celny [Dz.U. nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.], uchylił zaskarżoną decyzję w części podstawy materialnoprawnej i w tym zakresie wskazał, że właściwą podstawą są artykuły: 65§ 4 pkt 2 lit. b oraz 23 § 7 Kodeksu celnego( w miejsce powołanych art. 65§ 4 pkt 2 i 23 § 1 i §7 ), w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] sierpnia 2002 r. nr [...] uznającą za nieprawidłowe zgłoszenie celne nr [...] z [...] sierpnia 2002 r. dotyczące samochodu [...]. W uzasadnieniu decyzji organu I instancji podano, że [...] sierpnia 2002 r. W.Z. zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym sprowadzony z N. samochód osobowy marki [...], nr nadwozia –[...], wyprodukowany w 1992 r. Do zgłoszenia celnego dołączył m.in. umowę kupna z dnia [...].07.2002r., określającą wartość sprowadzonego samochodu na kwotę [...] EUR (tj. [...] zł). Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. decyzją nr [...] z [...] sierpnia 2002 r. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określił wartość celną przedmiotowego pojazdu na podstawie art. 29 § 1 w zw. z art. 23 § 1i 7 K.cel. na kwotę [...] zł . Pismem z 06.08.2002 r. W.Z. odwołał się od powyższej decyzji, zarzucając organom celnym bezpodstawne zakwestionowanie wiarygodności danych zawartych w umowie kupna- sprzedaży. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. podał, że zgodnie z art. 85 § 1 K.cel. należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie zaś do art. 23 § 1 K.cel. wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 ustawy. Przepis art. 23 § 7 K.cel. stanowi, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W świetle tego wiarygodność faktury obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej na tym dokumencie ceny transakcyjnej. Dokument taki nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana na nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości tj. gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego, czy nie została zawyżona względnie zaniżona. Powszechnie bowiem przyjmuje się, że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać wartość rzeczywistą. Tylko taka wartość jest wartością celną towaru w rozumieniu art.23 § 1 i art.85 § 1 Kodeksu celnego. Podobne stanowisko na gruncie Prawa celnego zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 17.01.1995r. ( sygn. akt SA/Ka 1615/94), z dnia 15.01.1998r. (sygn. akt SA/Ka 1055/96), z dnia 09.03.1998r. (sygn. akt l SA/Ka 1268/98). Organy celne zakwestionowały materialną wiarygodność danych zadeklarowanych na podstawie przedłożonej przez Stronę umowy w zakresie uwidocznionej na niej ceny transakcyjnej. O zakwestionowaniu wartości transakcyjnej wykazanej umowie kupna samochodu zadecydowała zaniżona, zdaniem organu celnego, cena sprowadzonego samochodu — [...] EUR, tj. [...] PLN, w stosunku do jego rzeczywistej wartości. Jak bowiem wynika z porównania ceny transakcyjnej przedmiotowego samochodu z uśrednionymi cenami pojazdów tego samego typu, o tym samym roku produkcji, co pojazd sprowadzony przez Stronę, na rynku Unii Europejskiej (posłużono się katalogiem [...] nr [...], str 271), cena pojazdu tej samej marki, o podobnych parametrach technicznych kształtowała się w miesiącu importu w wysokości [...] EUR, co stanowi wartość o 315 % większą od wartości deklarowanej przez Stronę. Mając na uwadze te okoliczności organ celny I instancji miał prawo do zakwestionowania wiarygodności informacji wypływającej z umowy kupna – sprzedaży, a tym samym zaistniały przesłanki do zastosowania postanowień art. 23 § 7 Kodeksu celnego. W przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 § 7 K.cel., organ celny ustala wartość celną z wykorzystaniem jednej z metod wskazanych kolejno w przepisach art. 25-29 tej ustawy. Przepisy obowiązujące w Polsce w przypadku zakwestionowania wiarygodności faktury dają organom celnym możliwość ustalenia wartości celnej towaru w oparciu o wartość transakcyjną towarów identycznych lub podobnych sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna (art.25 i 26 Kodeksu celnego). Zastosowanie tych metod w przypadku importu używanych pojazdów samochodowych ma często jednak zastosowanie tylko pomocnicze, trudno jest bowiem znaleźć samochody o identycznym bądź podobnym stopniu zużycia i okresie eksploatacji. Kolejna metoda ustalania wartości celnej towaru - metoda ceny jednostkowej towarów identycznych lub podobnych (art. 27 K.cel.) może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku importu towarów masowych, sprzedawanych na polskim obszarze celnym w największych zbiorczych ilościach i stanie, w jakim są towary dla których ustalana jest wartość celna. Z kolei metoda wartości kalkulowanej oparta na koszcie produkcji (art.28 K.cel.) nie może być brana pod uwagę, ponieważ używane pojazdy samochodowe jako takie nie są produkowane. Z uwagi na fakt, iż przedmiotowy pojazd był używany, właściwą metodą określenia jego wartości jest metoda "ostatniej szansy" (art. 29 K.cel.), czyli ustalenia wartości na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym. Przy stosowaniu tej metody istnieje możliwość skorzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych i zamortyzowanych pojazdów samochodowych. Następnie biorąc za punkt wyjścia podaną w katalogu cenę samochodu tej samej marki, posiadającego te same parametry techniczne oraz wyprodukowanego w tym samym roku, co pojazdy będące przedmiotem importu, dokonuje się szczegółowej kalkulacji polegającej na odliczeniu procentowego udziału od wartości "czystej" (ustalonej w oparciu o ww. źródła) podatku VAT, akcyzowego i cła. Mając powyższe na względzie Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., w oparciu o dane zawarte w katalogu [...] nr [...] str.137 ustalił, iż średnia cena pojazdów podobnych parametrach technicznych wynosiła w miesiącu importu [...] PLN. Od przyjętej w tej wysokości wartości wyjściowej odliczono następnie podatek VAT 22% i podatek akcyzowy 3,1%. W ten sposób została ustalona wartość celna przedmiotowego samochodu w wysokości [...] PLN( [...] EUR). Dla ustalenia wartości celnej nie mogła zostać wykorzystana przedłożona przez Stronę [...]wycena pojazdu, gdyż wobec treści art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Powoływana przez Stronę wycena określała wartość samochodu na dzień [...].06.2002r., natomiast zgłoszenie celne zostało przyjęte w dniu [...].08.2002r. i jak wynika z wyjaśnień strony, w okresie pomiędzy dokonaniem wyceny, a dokonaniem zgłoszenia celnego, stan towaru zmienił się – samochód został naprawiony. Korzystając z uprawnień jakie daje mu przepis art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej organ odwoławczy skorygował w części błędną, w części niepełną podstawę prawną decyzji organu I instancji. W skardze na powyższą decyzję W.Z. zarzucił niesłuszne zakwestionowanie przez organy celne przedstawionych przez niego przy odprawie celnej dokumentów ( w szczególności wycenę pojazdu dokonaną w N. ). Organy nie uwzględniły również wartości wynikającej z [...], na którą same się powoływały, lecz do wyceny przyjęły znacznie zawyżoną wartość celną. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymał argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Wobec tego, że w sprawie niniejszej skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. a postępowanie nie zostało przed tym dniem zakończone, stosownie do art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), do rozpoznania skargi właściwy jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Zgodnie zaś z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 i art. 13 § 1 i § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badając pod tym względem zaskarżoną decyzję, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Ustalenia organu celnego dotyczące wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego zgodnie z art. 64 § 1 i § 2 ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.] są ustawową konsekwencją przyjęcia zgłoszenia celnego (z dołączonymi niezbędnymi dokumentami), zawierającego wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Ustawodawca dopuścił jednocześnie możliwość weryfikacji zgłoszenia celnego, w następstwie której, w wypadku powzięcia wątpliwości co do prawdziwości, prawidłowości, czy kompletności danych lub dokumentów, organ celny uprawniony jest do wszczęcia procedury określonej przepisem art. 65 § 4 pkt 2 K.cel., opartej (zgodnie z odesłaniem zawartym w art. 262 K.cel.) na odpowiednio stosowanych przepisach działu IV ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa [Dz. U. nr 137, poz. 929 ze zm.], a następnie wydania decyzji, stosownie do treści tego przepisu. Należności celne przywozowe, jak wynika z przepisu art. 85 § l K. cel. są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Zgodnie z tą zasadą, datę zgłoszenia celnego uznaje się za wiążącą dla określenia, jakie przepisy, a zatem jakie stawki celne należy stosować do zgłaszanego towaru. Zgodnie z utrwalonym i jednolitym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego zapłacona cena towaru nie jest elementem składowym pojęcia "stan towaru", przez który należy rozumieć jedynie jego jakość, formę, postać, ilość oraz inne właściwości odróżniające go od innych towarów, [v.wyrok NSA z 17 03 1994 r. (SA/Wr 1817/93, "Monitor Podatkowy" 1994/10/304); wyrok NSA z 17 09 1992 r. (III SA 676/92, "Prawo Gospodarcze" 1993/1/11)]. Konsekwencją powyższego jest możliwość ustalenia, że wartość celna towaru jest odmienna od przyjętej w dacie odprawy celnej i skorygowania we właściwym trybie należności celnych. Taki też jest cel regulacji związanej ze sprawdzeniem rzetelności i kompletności danych wynikających ze zgłoszenia celnego, która to weryfikacja prowadzić może do uznania zgłoszenia za nieprawidłowe i ponownego określenia kwoty wynikającej z długu celnego (art. 65 § 4 pkt 2 1it. "b" K.cel.). Zadaniem organu celnego, tak jak w każdym postępowaniu zmierzającym do określenia wartości celnej, jest doprowadzenie do stanu zgodnego z prawem, to jest do obliczenia i zarejestrowania prawidłowej kwoty wynikającej z długu celnego (art. 226 § l K.cel.). Zgodnie z art. 23 § l i § 9 K.cel., wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, przy czym ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej zostać dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary. Wartością transakcyjną towaru jest cena (zapłacona lub należna) a nie wartość towaru. Rażąco niska cena w stosunku do wartości towaru w kraju eksportera może natomiast stanowić podstawę do zakwestionowania wiarygodności dokumentów lub informacji służących do określenia wartości celnej na podstawie art. 23 § 7 K.cel. (wyrok z dnia 15 11 2001 r., I SA/Łd 18/01). Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej na podstawie art. 23 § 7 K.cel. w następstwie zakwestionowania materialnej wiarygodności (wysokości cen) informacji i dokumentów służących do określenia wartości celnej nie tylko może, ale powinna uwzględniać metody ustalania wartości celnej przewidziane w art. 25-29 K.cel. Konsekwencją odrzucenia wartości transakcyjnej jest bowiem konieczność ustalenia wartości celnej wyłącznie metodami ustalania wartości celnej wymienionymi w kodeksie celnym. Ustalenie innej wartości celnej aniżeli wartość transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wykazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa; oznacza jedynie odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła. [v. wyrok NSA z 20 02 2001 r., I SA/Łd14/00, ONSA 2002/2/76]. Konsekwencją odrzucenia wartości transakcyjnej jest ustalenie wartości celnej na podstawie jednej z metod wskazanych w art. 25-29 K.cel. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadnie wyłączono możliwość ustalenia wartości celnej przez porównanie z cenami towarów identycznych lub podobnych (art. 25-26 K.cel.). Wskazano na przyczynę braku możliwości zastosowania metody ceny jednostkowej i kalkulowanej (art. 27-28 K.cel.) Metoda ceny jednostkowej znajduje zastosowanie w stosunku do towarów importowanych do celów handlowych, ponieważ wartość celną ustala się na podstawie ceny jednostkowej identycznych lub podobnych towarów, przywożonych i sprzedanych w największych zbiorczych ilościach. Warunkiem jej zastosowania jest identyczność lub podobieństwo towarów; tej przesłanki nie można jednak spełnić w wypadku towarów używanych. Zastosowanie przez organy orzekające tzw. metody "ostatniej szansy", określonej w art. 29 § 1 K.cel., jest w tej sytuacji trafne co do zasady, jak również sposobu ustalenia wartości celnej towaru. Metoda ta nie polega na dowolnym ustalaniu wartości celnej; jak wynika z uwag interpretacyjnych do art. 7 Porozumienia o stosowaniu art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994, stanowiącego załącznik 1 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO), sporządzonego w Marakeszu dnia 15 04 1994 r. (Dz.U. nr 98 z 1995 r., poz. 483), wartość celna ustalona powyższą metodą powinna być w możliwie największym stopniu oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które powinny być stosowane z "rozsądną elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania. Rezygnacja z pewnych wymagań w ramach rozsądnej elastyczności wymaga w każdym wypadku indywidualnego i wnikliwego rozważenia i nie może cechować jej arbitralność. W rozpoznawanej sprawie organy celne na podstawie metody "ostatniej szansy" ustaliły wartość celną stosując z "rozsądną elastycznością" metodę ceny jednostkowej, albowiem przesłanką wartości celnej była cena sprzedaży używanych samochodów określonej marki w kraju importu, pomniejszona o należności celne i podatkowe. Wysokość określonej w ten sposób ceny, odbiegająca o ponad 300 % od ceny uwidocznionej w umowie, usprawiedliwiała odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła i ustalenie wartości celnej na podstawie metody wskazanej w art. 29 K. cel. Zarzuty skarżącego sprowadzające się generalnie do kwestionowania dopuszczalności podważenia ceny samochodu podanej w umowie , z podanych wyżej powodów należy uznać za bezzasadne. Zgodnie z postanowieniami Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., w przypadku ustalania wartości celnej przywożonych używanych pojazdów samochodowych w oparciu o metodę "ostatniej szansy", istnieje możliwość korzystania z wyspecjalizowanych katalogów lub czasopism zawierających ceny rynkowe tych pojazdów na polskim obszarze celnym. W celu ustalenia wartości celnej z wykorzystaniem tej metody należy stosować specjalistyczne katalogi, w których wydawca zestawia średnie ceny pojazdów samochodowych (osobowych, terenowych, dostawczych, ciężarowych ) na podstawie ogólnopolskich badań rzeczoznawczych, prowadzonych w sposób fachowy przez specjalistów w dziedzinie motoryzacji. Organy celne mogły więc skorzystać z katalogu [...] –nr [...], w którym podane były ceny pojazdów, aktualne w czasie dokonanego zgłoszenia celnego. Zgodnie z informacją wydawcy powołanego katalogu ceny w nim zawarte są średnie i jednocześnie zbliżone do cen transakcyjnych oraz odnoszą się do pojazdów używanych i zamortyzowanych. Dane dotyczące określonego samochodu uwzględniają spadek ceny będący wypadkową wieku, przebiegu i stanu technicznego pojazdu. Ponieważ przyjęte wartości są uśrednione, na ich określenie złożyło się wiele cen pojazdów, różnie używanych – a więc nie tylko ceny aut w dobrym stanie, ale też zużytych ponadprzeciętnie, skorodowanych, czy wręcz uszkodzonych oraz zakupionych w różnych okolicznościach. Cena taka może więc być wykorzystana do ustalenia wartości celnej towaru, na podstawie art. 29 kodeksu celnego. Odnosząc się do zarzutu skargi- nieuwzględnienia przez organy celne wartości wynikającej z katalogu [...], należy podzielić argumentację Dyrektora Izby Celnej, że wartość celna towaru nie może być ustalona na podstawie ceny na rynku wewnętrznym kraju wywozu (art.29§ 2 pkt 3 Kodeksu celnego), a takie dane są zawarte w tym [...] katalogu. [...] posłużył organom celnym do porównania, czy cena towaru wynikająca z przedłożonej do odprawy celnej faktury zakupu odpowiada średniej cenie sprzedaży podobnych samochodów w . Ujawniona w ten sposób znaczna różnica w cenach była podstawą do zakwestionowania wiarygodności faktury zakupu, natomiast wartość celna została prawidłowo ustalona w wyżej opisany sposób, metodą "ostatniej szansy". Ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [Dz.U. Nr 153, poz. 1270]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdza, że niniejsze orzeczenie jest prawomocne od 12 sierpnia 2004 r.