V SA 1671/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Wasilewska, Sędziowie NSA Ewa Jóźków,, WSA Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Protokolant Barbara Gałecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lipca 2004 r. sprawy ze skargi "M. [...] " Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] w W. z dnia [...] marca 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty długu celnego. 1. uchyla zaskarżoną decyzję i utrzymaną nią w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2002r. nr [...] 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz " M. [...] " Spółki z o.o. w W. kwotę 400 (czterysta) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego . Zaskarżoną decyzją z dnia [...].03.2003 r., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926), art. 85 § 1, 222 § 4 i 5, art. 262 ustawy z 9.01.1997 r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) i § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 15.12.1998 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. nr 158, poz. 1036), Dyrektor Izby Celnej [...] w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2002r. zmieniającą klasyfikację taryfową sprowadzonego przez skarżącą towaru o nazwie "[...]" oraz określającą kwotę wynikającą z długu celnego, w następującym stanie faktycznym. Zgłoszeniem celnym nr [...] dnia [...] stycznia 2000 r. Agencja celna "[...]", działająca w imieniu skarżącej, zgłosiła w celu objęcia procedurą dopuszczenia do obrotu towar określony jako "[...]", deklarując kod PCN [...] ze stawką celną w wysokości 20%. W wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Działu Powtórnej Kontroli Celnej w firmie "M. [...] " Sp. z o.o. w W. ustalono, iż do importowanego przez spółkę towaru należało zastosować, zgodnie z obowiązującą wówczas taryfą celną, kod PCN [...] ze stawką 27,5 %, min. 0,24 ECU/kg. Posiłkując się treścią wyników niniejszej kontroli, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie celne dotyczące klasyfikacji taryfowej towarów objętych procedurą dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego SAD nr jw., a następnie decyzją z dnia [...] października 2002 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji towaru i zastosowanej stawki celnej uznając, iż "[...]" powinien być klasyfikowany do kodu PCN [...] ze stawką 25 % minimum 0,22 EUR/kg, z uwagi na to, iż zawierał w swoim składzie między innymi kwasek cytrynowy, witaminę C, beta-karoten i olejki eteryczne. Zmiana klasyfikacji w przedmiotowej sprawie miała wpływ na wymiar cła. W decyzji organ celny wskazał także, że pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Dział Finansowy Izby Celnej stosownie do § 1 ust. 3 pkt 2, §2.1 i 2.3 rozporządzenia Ministra Finansów z 20.11.1997 r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.). Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Celnej [...] w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby przywołał treść "Wyjaśnień do Taryfy celnej" do pozycji 2106 i w konkluzji stwierdził, iż w świetle zacytowanych wyjaśnień, kod PCN [...] - "pozostałe [...]" obejmuje aromatyzowane syropy cukrowe wskazane w wyjaśnieniach w grupie preparatów do produkcji lemoniady lub napojów. Organ celny stwierdził, iż w syropach cukrowych parametry takie jak liczba formolowa i ekstrakt bezcukrowy są zbliżone do zera, co jest wynikiem braku w nich składników charakterystycznych dla soków, tj. azotu aminokwasowego wpływającego na wysokość liczby formolowej oraz kwasów organicznych, garbników itp., wchodzących w skład ekstraktu bezcukrowego. Natomiast w przypadku towaru sprowadzonego przez stronę, zgodnie z informacją o produkcie przesłaną przez firmę M. "[...]" produkowany jest ze świeżych owoców, kwasku cytrynowego, kwasu askorbinowego (jako przeciwutleniacza), beta karotenu i pomarańczowego olejku esencjonalnego. W składzie w/w produktu nie występuje surowiec w postaci cukru. W związku z tym cukry zawarte w tym produkcie pochodzą jedynie z owoców. Powyższe dowodzi, że sporny towar nie jest aromatyzowanym syropem z dodatkiem soku pomarańczowego, tylko [...] do wytworzenia napojów pomarańczowych, co wyklucza klasyfikację tego towaru do kodu PCN [...] Taryfy celnej. Ustosunkowując się do zarzutu strony, że stosując do importowanego towaru kod PCN [...] postępowała zgodnie z pismem Głównego Urzędu Ceł z dnia [...].03.1995 r., nr [...] organ celny wyjaśnił, iż informacja, na którą powołuje się strona była odpowiedzią na zapytanie firmy I., a nie Spółki M., ponadto została wydana dla towaru określonego przez I. jako "[...]", natomiast przedmiotem przywozu w niniejszej sprawie był towar " [...]" czyli [...]. Wniosek firmy I. z [...].02.1995 r. nie zawierał parametrów towaru oraz informacji, co uzyska się w wyniku rozcieńczenia, dlatego w piśmie GUC poinformowano stronę, że nie jest możliwe wskazanie właściwej pozycji taryfy celnej dla wnioskowanego towaru. W kwestii twierdzeń Strony, że sprawa wymiaru cła na koncentraty cytrusowe i z owoców południowych budziła kontrowersje już od początku lat 90-tych i stosowane były różne zasady taryfikacji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że nie ma ono oparcia w istniejącym stanie rzeczy. Odnosząc się z kolei do zarzutu naruszenia zakazu stosowania prawa wstecz organ wskazał, że przyjęcie rozumowania Strony o niemożliwości uznania wstecz zgłoszenia celnego za nieprawidłowe czyniłoby zarówno przepis art. 70 jak i art. 83 Kodeksu celnego przepisami martwymi. W skardze na powyższą decyzję skarżący wniósł o uchylenie decyzji obydwu instancji. Zaskarżonym decyzjom zarzucił: obrazę art. 2 Konstytucji poprzez naruszenie zakazu niestosowania prawa wstecz, poprzez zastosowanie do wcześniejszych zgłoszeń celnych wykładni dokonanej przez Główny Urząd Ceł w 2000r.; naruszenie zasady równoprawnego traktowania podmiotów występujących w obrocie gospodarczym poprzez przeprowadzenie kontroli i weryfikację zgłoszeń celnych wyłącznie w małych firmach, z pominięciem zaś największych importerów np. H.; obrazę przepisów postępowania administracyjnego, polegającą na niewyjaśnieniu istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych oraz naruszeniu zasady zaufania do organów państwa wyrażającą się w braku jednoznacznego określenia przez organy celne jakie parametru towaru mają być ustalone, kto ma prowadzić badania i jakie dokumenty ma dostarczać strona. Jednocześnie przy braku norm oraz jednoznacznej definicji produktów bliskoznacznych jakimi są "[...]" oraz "[...]" powoduje to trudności interpretacyjne w zakresie klasyfikacji towaru. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej [...] w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny, właściwy do rozpoznania sprawy z mocy art. 97 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271), zważył, co następuje: Na wstępie należy stwierdzić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni jeden kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego (ORINS), które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (por. wyrok SN z dnia 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96, OSNAPiUS, 1997 r., nr 4, poz. 45). Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa towaru o nazwie "[...]". Organy celne uznały, iż do przedmiotowego towaru należy zastosować kod PCN [...], natomiast w ocenie skarżącej, właściwym do zastosowania jest kod PCN [...]. Istotnym w sprawie jest to, iż decyzja organów celnych wydana została w wyniku kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru. Sąd w pełni podziela stanowisko zaprezentowane przez organ celny w zaskarżonej decyzji, iż za prawidłowe zgłoszenie celne odpowiada zgłaszający. Dopiero po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny może przystąpić do jego weryfikacji. Weryfikacja może rozpocząć się niezwłocznie po przyjęciu zgłoszenia w trybie art. 70 § 1 Kodeksu celnego, czyli przed zwolnieniem towaru, albo też w trybie art. 83 § 1 Kodeksu celnego, po zwolnieniu towaru. Weryfikacja zgłoszenia celnego polega na ocenie materialnej treści dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego oraz danych zawartych w tym zgłoszeniu, a więc np. faktury, świadectwa pochodzenia, certyfikatu towaru, wskazanego przez zgłaszającego kodu PCN, stawki celnej itp. Decyzja uznająca zgłoszenie celne za nieprawidłowe może być wydana, jeżeli nie upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja może być wydana w oparciu o te same dokumenty, które strona przedstawiła w zgłoszeniu celnym, jeżeli organ celny wykaże że w oparciu o te dokumenty należało np. zastosować inną stawkę celną, inny kod PCN, inaczej określić wartość celną. Jednakże, jeżeli weryfikacja dotyczy klasyfikacji taryfowej, organ celny powinien uwzględniać, czy i na ile zgłaszający mógł zastosować w zgłoszeniu celnym prawidłowy kod PCN, to znaczy, czy obowiązujące przepisy dotyczące klasyfikacji (tzn. regulacje zawarte bezpośrednio w Taryfie celnej, Wyjaśnienia do taryfy celnej, ewentualnie regulacje zawarte w innych przepisach), są na tyle precyzyjnie sformułowane, że umożliwiały zgłaszającemu, przy zachowaniu należytej staranności, prawidłowo zaklasyfikować towar, a także, czy wcześniejsze działania organu celnego nie przyczyniły się do zastosowania przez zgłaszającego nieprawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. W ocenie Sądu, w sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia brak było podstaw do wydania decyzji o odmiennej niż w zgłoszeniu, klasyfikacji taryfowej towaru. Klasyfikacja taryfowa towaru o nazwie "[...]" nie wynika wprost z przepisów prawa. Organ celny pierwszej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na zawartości w składzie produktu między innymi kwasku cytrynowego, witaminy C, Beta-karotenu i olejków eterycznych, nie uzasadniając, dlaczego zawartość tych składników przesądza o klasyfikacji do kodu PCN [...]. Organ drugiej instancji oparł swoje rozstrzygnięcie na całkowicie odmiennych przesłankach i jako podstawowy czynnik wykluczający klasyfikację "[...]" do kodu [...] wskazał liczbę formolową, która została określona dla "[...]" nie wskazując jednocześnie, jaka jest liczba formolowa spornego produktu. W ocenie sądu takie postępowanie organów celnych narusza zasadę z art. 121 § 1 Ordynacji Podatkowej. Należy ponadto zwrócić uwagę na fakt, iż produkt o nazwie "[...]" był przywożony przez skarżącą od kilku lat. Prawidłowa klasyfikacja towaru została po raz pierwszy wskazana w piśmie Głównego Urzędu Ceł z dnia [...].01.2000 r., na pytanie Urzędu Celnego w W. z dnia [...] marca 1999 r. Zatem ustalenie prawidłowej klasyfikacji towaru zajęło organowi 10 miesięcy i zostało dokonane już po dokonaniu zgłoszenia celnego będącego przedmiotem niniejszej sprawy. Reasumując, w ocenie Sądu organy celne są jedynym organem uprawnionym do ustalania prawidłowej klasyfikacji taryfowej towaru. Jednakże, co do zasady, jeśli prawidłowa klasyfikacja nie wynika wprost z przepisów prawa i do jej ustalenia niezbędne jest powoływanie się na inne źródła wiedzy, klasyfikacja powinna być stosowana do zgłoszeń celnych przyjmowanych po dniu, w którym organy celne ustaliły prawidłową klasyfikację towaru. Należy ponadto stwierdzić, że zaskarżona decyzja narusza również przepis art. 222 § 4 Kodeksu celnego dotyczącego poboru odsetek wyrównawczych. Zawarte w sentencji decyzji utrzymanej w mocy decyzją zaskarżoną stwierdzenie iż "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Dział Finansowy" nie odpowiada wymaganiom art. 210 ordynacji podatkowej. Jest to zapis ujęty w formie informacyjnej późniejszego wyliczania kwoty odsetek w drodze czynności materialno-technicznej przez Dział Finansowy Izby Celnej w W. W ocenie Sądu, decyzja wymiarowa nie musi zawierać wyliczenia konkretnej kwoty należnych odsetek, ale powinna zawierać rozstrzygnięcie o tym, że odsetki są należne, według jakich zasad powinny być obliczone oraz wskazywać początkową datę ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej. Ponadto, stosownie do postanowień art. 222 § 4 Kodeksu celnego, w brzmieniu obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze, jeżeli przesunięcie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu powoduje uzyskanie korzyści finansowej. Ta przesłanka także powinna znaleźć swoje odzwierciedlenie w decyzji wymierzającej odsetki. Wojewódzki Sąd Administracyjny dopatrzył się w niniejszej sprawie naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy oraz naruszenia przepisów merytorycznych skutkujących wadliwością rozstrzygnięć, dlatego opierając się na art. treści art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c oraz art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 powołanej wyżej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.