V SA 1855/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Małgorzata Rysz, Sędziowie sędzia NSA Piotr Piszczek,, asesor WSA Michał Sowiński, Protokolant Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu w dniu 06 lipca 2004 na rozprawie sprawy ze skargi G. [...] Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] w W. z dnia [...] kwietnia 2003 Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2002 r. nr [...], 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz G. [...] Sp. z o.o. w W. + 3. kwotę 10 zł. (dziesięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 4. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu [...].10.1999r. importer - "S. [...]" Sp. z o.o. obecnie "G.[...]" Sp. z o.o. w W., dokonała zgłoszenia celnego, według dokumentu SAD Nr [...] wnioskując o objęcie towaru w postaci leków procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego dołączono m.in. fakturę handlową nr [...] z dnia [...].10.1999r. wystawioną przez eksportera ( S. [...] s.a.) oraz Deklarację Wartości Celnej. Z powyższych dokumentów wynikało, że wartość transakcyjna towaru wynosiła 173.730, 20 GBP. Dyrektor Urzędu Celnego [...] w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1i 2 Kodeksu celnego, co z mocy prawa spowodowało objęcie towaru wnioskowaną procedurą i określeniem kwoty wynikającej długu celnego, a następnie decyzją nr [...] z dnia [...].11.1999r.uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za prawidłowe. W wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych przez funkcjonariuszy Wydziału Kontroli Podmiotów Gospodarczych Izby Celnej w W. w siedzibie firmy G. [...] Sp. z o.o. ustalono, iż wartość celna importowanych leków została zadeklarowana w sposób nieprawidłowy. Świadczyły o tym dokumenty zarejestrowane w księgowości Firmy, tj. umowa dystrybucyjna z dnia [...].11.1999 r. zawarta pomiędzy S. [...] Sp.z o.o. a S. [...] S.A., Aneks do Umowy z dnia [...].11.1999 r. i związane z nimi uzgodnienia oraz wystawiane na podstawie ich zapisów noty kredytowe obniżające wartość importowanych leków. Mając powyższe na uwadze powyższe postanowieniem nr [...] z dnia [...].10.2002r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wznowił postępowanie w niniejszej sprawie, a następnie decyzją z dnia [...].10.2002r. nr [...] uznając zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i orzekając w tej części określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, ustalonej z uwzględnieniem rabatów udzielonych importerowi przez eksportera. W zakresie kwoty wynikającej z długu celnego dokonał jej ponownego określenia. Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej [...] w W. decyzją z dnia [...].04.2003 r. Nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli celnej przeprowadzonej u importera ujawniono, że firma "S. [...]" Sp. z o.o. obecnie "G. [...]" Sp. z o.o. dokonując zgłoszeń celnych importowanych leków do procedury dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym zadeklarowała nieprawidłową wartość celną poprzez nieujawnianie zniżek stosowanych przez kontrahenta zagranicznego na importowany towar. Wartość celną importowanych leków określano wyłącznie na podstawie faktur handlowych, gdy tymczasem firmę importera łączyły postanowienia umowy z dnia [...].11.1999 r., która niezależnie od daty jej podpisania weszła w życie w dniu [...].07.1999 r. (art. 16 umowy). Postanowienia ww. Umowy regulują zarówno kwestię cen towarów, jak i płatności za nie. I tak Strony, zgodnie z zapisami Umowy, zadeklarowały możliwość zmiany cen na zakupione towary i zobowiązały się do przeprowadzenia ich przeglądu (Roczny Przegląd Cen) do dnia 30 listopada każdego roku lub w innych terminach od czasu do czasu przez nie uzgadnianych (art. 5.2. umowy). Instytucja płatności została uregulowana w ten sposób, że Importer dokona płatności za dostarczone produkty w ciągu 30 dni od końca każdego miesiąca, w którym dostarczono te produkty lub w innym terminie, który strony mogą od czasu do czasu uzgodnić ( art. 5.3. umowy). Ponadto integralną część umowy stanowi załącznik z listą towarów i ich ceną jednostkową, który został zastąpiony nowym cennikiem stanowiącym załącznik do Aneksu do Umowy z dnia [...].11.1999r. Nowy załącznik zgodnie z zapisami aneksu zaczął obowiązywać od dnia [...].11.1999r. i zmiana wprowadzona jego zapisami skutkowała obniżeniem cen jednostkowych. Reasumując nowe ceny, wprowadzone przedmiotowym Aneksem, stanowiły faktyczną podstawę płatności za zakupiony towar. W niniejszej sprawie ujawniono zarejestrowaną w księgowości importera notę kredytową nr [...] z dnia [...].11.1999 r. na ogólną kwotę 1.010.767,80 GBP z tytułu nowych niższych cen . Nowe ceny zawarte w nocie odnoszą się do faktur wystawianych w okresie od [...].07.1999 r. do [...].10.1999r., w tym m. in. do załączonej do akt sprawy faktury. Ww. kwota stanowi wynik obniżenia przez importera ceny jednostkowej sprowadzonego towaru z pierwotnej 4,34 GBP na 3,10 GBP (zgodnie z postanowieniami Umowy z dnia [...].11.1999r.). Wskazana w nocie kredytowej cena jednostkowa została ujęta jako nowa wartość towaru wynikająca z faktury towarowej (art. 23 § 9 Kodeksu celnego). Z tego powodu uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka "G. [...]" wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji, zarzucając: naruszenie przepisów art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, rażące naruszenie przepisów art. 23 § 1, § 4 i § 9 i art. 85 § 1Kodeksu celnego, Wyjaśnień dotyczących wartości celnej (zał. do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. Dz. U. Nr 80, poz. 908), art. 68 i 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polska, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi drugiej strony , sporządzonego w Brukseli w dniu 12 grudnia 1991 r.(zał. do Dz. U. z 1994 r., Nr 11, poz. 38, z późn. zm. ),oraz naruszenie przepisów procesowych , tj. art. 120, art. 121, art. 122, 123§1, art. 124, art. 187, art. 191 oraz 210 § 1 pkt. 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak zastosowania lub nieprawidłowe zastosowanie tych przepisów mające wpływ na wynik sprawy, a także naruszenie art. 210 §1 pkt. 4 w związku z art. 240 § l Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania przesłanek do wznowienia postępowania celnego, oraz art. 233 §1 pkt. 2 b (w brzmieniu obowiązującym w 2002r. )poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji rażąco naruszającej art. 201 i art.123 Ordynacji podatkowej. Rozwijając zarzuty skargi o charakterze merytorycznym, skarżąca formułuje generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktury eksportera, przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) o kwotę rabatu przewidzianego w umowie z [...].11.1999 r. Zdaniem skarżącej, udzielony jej upust cenowy, w kwocie określonej w nocie kredytowej eksportera, dotyczył tzw. "rocznego przeglądu cen". Celem takiego przeglądu było rozliczenie zmian cen importowanych leków, różnic kursów walut oraz kosztów, które powstały w trakcie przyjętego przez strony roku finansowego. W ocenie skarżącej wynika to wprost z treści umowy Dystrybucyjnej (paragraf 5.2). Zgodnie z art. 5.1. omawianej umowy, został do niej załączony wykaz towarów nabywanych przez Skarżącego od zagranicznego dostawcy wraz z cenami, które stanowią jednostkowe ceny poszczególnych towarów. Tak ustalone ceny wymienione w umowie stanowią podstawę dla ustalenia wartości transakcyjnej poszczególnych partii sprowadzanych towarów. Następnie w dniu [...].11.1999r. strony podpisały Aneks do umowy z dnia [...].11. 1999r., na podstawie którego został zniesiony Załącznik do Umowy i zastąpiony nowym, dołączonym do umowy. Z uwagi na zmiany cen importowanych towarów, w porównaniu z ustaleniami z Umowy dystrybucyjnej, dostawca zagraniczny wystawiał noty kredytowe uwzględniające wynikające z tego faktu rozbieżności w cenach importowanych produktów. Wystawiona nota kredytowa nie dotyczyła w żadnym razie rabatów, a jedynie stanowiły rozliczenie różnic cenowych importowanych przez Skarżącego towarów, które powstawały w trakcie roku finansowego. Odmienne stanowisko i rozstrzygnięcie organów celnych zdaniem skarżącej, narusza powołane w skardze przepisy Kodeksu celnego oraz postanowienia rozporządzenia Ministra Finansów z 15.09.1999 r. w sprawie wyjaśnień dotyczących wartości celnej, w świetle których brak jest podstaw do korygowania deklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej jako wartości celnej, przez jej obniżenie o rabat udzielony ex post, po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny. W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, skarżąca zarzuciła, że postępowanie dowodowe w sprawie przeprowadzone zostało z naruszeniem obowiązku wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organy celne ograniczyły się bowiem do ustaleń dokonanych w trakcie kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych oraz do analizy dokumentów udostępnionych przez skarżącą w czasie kontroli, natomiast nie podjęły innych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i pominęły wyjaśnienia strony składane w trakcie postępowania wyjaśniającego zawarte w piśmie z dnia 05.08..2002 r. Wskazując na powyższe skarżąca podniosła, że w konsekwencji zaskarżone decyzje zostały wydane z naruszeniem art. 122 Ordynacji podatkowej . W zakresie naruszenia art. 210§1 pkt.4 w zw. z art. 240 §1 Ordynacji podatkowej Skarżąca podniosła, że w uzasadnieniu postanowienia o wznowieniu postępowania, ani też w decyzji organu celnego I instancji nie sprecyzowano, która przesłanka przewidziana w art.240 § l pkt 5 Ordynacji podatkowej wystąpiła w niniejszej sprawie, tzn. nowe okoliczności faktyczne czy nowe dowody. Biorąc pod uwagę niedopuszczalność wznowienia postępowania w oparciu o podstawę niewymienioną w art. 240§1 Ordynacji podatkowej oraz stosowania rozszerzającej wykładni wyczerpująco wymienionych w tym przepisie podstaw, naruszenie tak zakreślonych ram wznowienia postępowania stanowi rażące naruszenie prawa. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W zakresie naruszenia przepisów art. 210 §1 pkt 4 w związku z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej stwierdził, że niewskazanie w postanowieniu Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...].10.2002r. czy podstawą wznowienia postępowania zostało spowodowane wyjściem na jaw nowych, istotnych dla sprawy okoliczności czy nowych dowodów nie rzutowało na ostateczne rozstrzygnięcie, gdyż postanowienie to stanowiło jedynie podstawę do przeprowadzenia postępowania pod kątem wystąpienia przesłanek wskazanych w art. 240§ 1 Ordynacji podatkowej. Orzekając w sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi, tak jak w niniejszej sprawie, zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga jest zasadna w tej części, w której zarzuca organom celnym naruszenie w zaskarżonych decyzjach przepisów postępowania w zakresie dopuszczalności wznowienia oraz właściwego uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji. Istotne w sprawie jest, iż decyzja Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...] października 2002r. zapadła po uprzednim wznowieniu postępowania zakończonego ostateczną decyzją Dyrektora Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...].11.1999r. o uznaniu zgłoszenia celnego objętego JDA SAD nr [...] z dnia [...].10.1999r. za prawidłowe. Tryb wznowienia postępowania jest nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych i jako wyjątek od ogólnej zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych w postępowaniu celnym (art. 128 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 262 Kodeksu celnego ) powoduje ten skutek, że niedopuszczalne jest zarówno wznowienie postępowania w oparciu o wadliwość nie wyliczoną w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej jak i rozszerzająca wykładnia tych podstaw. Aby możliwa była sądowa kontrola decyzji zapadłej w wyniku wznowienia konieczne jest - w pierwszej kolejności - wskazanie czy wystąpiła jedna z przesłanek przewidzianych w art. 240§1 Ordynacji podatkowej. Ani decyzja organu I ani II instancji nie zawiera w tym przedmiocie żadnych rozważań. Z postanowienia w sprawie wznowienia postępowania wynika, że jego podstawą prawną był art. 240§ 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, jednak postanowienie wydane w trybie art. 243 §1 Ordynacji nie zawęża granic postępowania tylko do podstawy w nim wskazanej. Z treści art.243 § 2 wynika, że postępowanie rozpoznawcze w sprawie wznowienia postępowania dotyczy wszystkich podstaw wznowienia wyliczonych w art. 240 § 1. Brak uzasadnienia faktycznego i prawnego w części dotyczącej spełnienia przesłanek wznowienia postępowania w obu zaskarżonych decyzjach, stanowiąc naruszenie art. 210§ 1pkt 6 Ordynacji podatkowej, zarazem uniemożliwia całkowicie sądową kontrolę zaistnienia tych przesłanek. Z tych przyczyn na podstawie art. 145 § 1 pkt c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz.1270) Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt 1 wyroku. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200, natomiast o wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji na podstawie art.152 cyt. ustawy z 30 sierpnia 2002r.