V SA 1976/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: NSA Marzenna Zielińska, Sędziowie: NSA Barbara Wasilewska (spr.), WSA Beata Krajewska, Protokolant: ref. sąd. Aneta Opyrchał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2004 r. sprawy ze skargi P. Spółki z o.o. w J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia (...) kwietnia 2003 r., nr (...) w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją Decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) .12.2002 r. Nr (...) , 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz "P." Spółki z o.o. w J. kwotę 41 (czterdzieści jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do daty uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w W., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 85 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. - Kodeks celny (Dz.U. Nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.), § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz.U. Nr 107, poz. 1217) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. z dnia (...) grudnia 2002 r. nr (...) dotyczącą klasyfikacji taryfowej towarów sprowadzonych przez "P." Sp. z o.o. oraz ich pochodzenia - w następującym stanie faktycznym: Jednolitym dokumentem administracyjnym SAD z (...) stycznia 2000 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym albumy fotograficzne o początkowych symbolach MM i B zgłoszone przez Stronę wg kodu PCN 4820 50 00 0 ze stawką celną w wysokości 7,2 %. Do zgłoszenia załączono Świadectwa pochodzenia /Certificate of Orgin/ na druku FORM A z dnia (...) października 1999 r., Nr (...) , w którym w polu oznaczonym cyfrą "8" wpisano "Y"44,6 %, z dnia (...) listopada 1999 r. Nr (...) z zapisem "Y"44,7 % oraz z dnia (...) września 1999 r. Nr (...) z wpisem: "Y"44,9 %. Po wszczęciu z urzędu postępowania, Naczelnik Urzędu Celnego (...) wskazaną wyżej decyzją uznał zgłoszenie celne zawarte w w/w j.d.a. SAD za nieprawidłowe w zakresie klasyfikacji taryfowej albumów o symbolach MM oraz w części dotyczącej preferencyjnego pochodzenia wszystkich towarów objętych tym zgłoszeniem. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej ustalił, iż przedmiotem importu były albumy fotograficzne, których wkład został wykonany z tworzywa sztucznego (karty z tworzywa sztucznego PCV, osłonki z folii z tworzywa sztucznego PCV), oprawione w okładkę sztywną wykonaną z papieru. Stan towaru został ustalony m.in. na podstawie: faktur, wyjaśnień uzyskanych od importera, katalogu reklamowego firmy "P.", informacji od producenta dotyczących metod produkcji wkładów do albumów fotograficznych, próbek importowanych towarów. Dyrektor Izby Celnej ustosunkowując się do kwestii spornej, jaką jest klasyfikacja taryfowa albumów stwierdził, że Skarżący zgłosił przedmiotowe albumy do odprawy celnej, deklarując kod PCN 4820 50 00 0, natomiast organy celne uznały, iż prawidłowym kodem do zaklasyfikowania importowanych towarów jest kod PCN 3926 90 91 0 albowiem pozycja 4820 taryfy celnej, wskazana przez Skarżącego w zgłoszeniu celnym, obejmuje "rejestry, księgi rachunkowe, notesy, zeszyty, księgi zamówień, kwitariusze, bloki listowe, terminarze, pamiętnik i podobne wyroby, bloki brudnopisowe, bibuły, skoroszyty (z kartkami do wyjmowania lub inne), teczki, okładki do akt, formularze urzędowe, przekładane komplety z kalką do pisania i inne materiały piśmienne z papieru i tektury; albumy na próbki lub do kolekcji i okładki książek, z papieru lub tektury". W ocenie organów celnych, wyrażonej w zaskarżonych decyzjach, brzmienie pozycji 4820 taryfy celnej jednoznacznie określa rodzaj surowca, z jakiego wykonane są m.in. albumy na próbki lub do kolekcji objęte tą pozycją. Są to towary z papieru lub tektury. Dlatego też organy celne uznały, że sporne albumy należy klasyfikować do pozycji 3926 taryfy celnej właściwej dla "pozostałych artykułów z tworzyw sztucznych oraz artykułów z innych materiałów (kod PCN 3926 90 91 0). Zgodnie z opinią klasyfikacyjną zawartą w wyjaśnieniach do Taryfy celnej (zał. do Dz.U. Nr 74 z 1999 r., poz. 830, Tom V, część IV, str. 2312), do kodu PCN 4820 50 00 0 klasyfikowane są "albumy na próbki lub kolekcje np. znaczków pocztowych, fotografii (wykonane z papieru lub kartonu)". Luźne arkusze do albumów wykluczone są z pozycji 4820 i objęte są innymi pozycjami, zgodnie z ich właściwościami. Brzmienie pozycji 4820 taryfy celnej jednoznacznie określa rodzaj surowca, z jakiego wykonane są m.in. albumy na próbki i kolekcje objęte tą pozycją. Są to towary z papieru lub tektury. To wszystko, w ocenie organów celnych, nie pozwala na zaklasyfikowanie do kodu PCN 4820 50 00 0 albumów, których wkład został wykonany z arkusza z tworzywa sztucznego. Na poparcie swojego stanowiska organy celne przytoczyły opinię klasyfikacyjną WCO zawartą w Wyjaśnieniach do Taryfy celnej (tom V, dział 39, str. 2275), zgodnie, z którą do podpozycji 3926 90 klasyfikuje się "arkusze folii z tworzywa sztucznego (PCV) do albumów fotograficznych, służące do przechowywania fotografii, używane do produkcji albumów fotograficznych. Odnosząc się do zarzutu, iż decyzja I instancji została Skarżącej doręczona po upływie 3 lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, bo w dniu 15 stycznia 2000 r., Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, iż w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło uchybienie 3 letniego terminu z art.65 kodeksu celnego. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W., Organ I instancji nie naruszył również przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21.10.1997r. w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarowa oraz sposobu jego dokumentowania (Dz. U. Nr 134, poz.886), gdyż stosownie do postanowień § 2 towarami, do których stosuje się preferencyjne stawki celne przyjęte jednostronnie przez Rzeczpospolitą Polską w odniesieniu do niektórych krajów, grup krajów lub regionów, zwanych ,,krajami korzystającymi", są towary pochodzące z kraju korzystającego, bezpośrednio przywożone z tego kraju do Rzeczypospolitej Polskiej oraz których pochodzenie zostało udokumentowane zgodnie z zasadami określonymi w rozdziale 4 (tj. świadectwem Form A – wystawionym w kraju korzystającym lub deklaracją na fakturze – dla przesyłki zawierającej produkty pochodzące z kraju korzystającego, których łączna wartość nie przekracza 3000 EURO wystawioną, według wzoru określonego w załączniku nr 3 do rozporządzenia). Złożone do akt sprawy świadectwa Form (...) nr (...) , (...) , (...) nie: zostały wypełnione zgodnie z ww. przepisem rozporządzenia. W polu 8 zamiast litery "(...) " i pozycji taryfy, jako kryterium pochodzenia podano ,,Y"44,9%, ,,Y"44,7%, ,,Y"44,6%. Zdaniem organów celnych wymaga podkreślenia, że w niniejszej sprawie niezgodność wynika ze wskazania w świadectwie Form A innego kryterium pochodzenia niż określone w ww. rozporządzeniu Nie jest to, zatem drobna niezgodność między danymi podanymi w świadectwie a danymi podanymi w innych dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego, ale niedopełnienie wymogu określonego w cytowanym wyżej przepisie rozporządzenia. Prawidłowe wypełnienie pola 8 świadectwa Form A zgodnie z pkt 10) § 17 rozporządzenia (wpisanie litery ,,W" i pozycji towaru według nomenklatury HS) stanowi informacje nt. spełnienia konkretnej reguły pochodzenia określonej w ww. rozporządzeniu a tym samym możliwości uznania towaru za pochodzący, co jest jednym z warunków dla zastosowania preferencji. W tej sprawie żadne z przedłożonych świadectw pochodzenia Form A nie zawiera ww. oznaczenia kryterium pochodzenia. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzupełnionej pismami procesowymi z dnia 12 sierpnia 2003 r., 15 marca 2004 r. oraz załącznikiem do protokołu rozprawy z 3 czerwca 2004 r. Skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz zasądzenie od organów celnych kosztów postępowania sądowego. Decyzjom organów celnych zarzucono naruszenie przepisów: 1. art. 121 § 1, 122, 123, 124,127,187 § 1, 191, 210 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 kodeksu celnego m.in. poprzez dowolną ocenę dowodów, nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy oraz niezachowanie podstawowych zasad administracyjnego postępowania celnego, 2. postanowień Taryfy celnej oraz art. 13 § 1, § 3 i § 4, art. 65 § 4 pkt 2 i art.85 § 1 ustawy Kodeks celny, poprzez niewłaściwą ich interpretację, 3. art. 222 § 4 i 5 Kodeksu celnego poprzez bezzasadne określenie odsetek wyrównawczych, 4. art. 65 § 4 i 5 oraz art. 244 pkt 3 Kodeksu celnego poprzez wydanie decyzji po upływie terminu przedawnienia (w kwestii przedawnienia, skarżąca cofnęła zarzut na rozprawie), 5. przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 października 1997 r. w sprawie określania reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania /Dz.U. Nr 134, poz. 886/ poprzez nieuwzględnienie przedstawionego przez Stronę Formularza A dokumentującego preferencyjne pochodzenie towarów. Skarżąca podniosła, iż zgodnie z wyjaśnieniami do Taryfy celnej (tom II st. 986, tom V str. 2312) kod PCN 4820 50 00 0 obejmuje albumy na próbki lub do kolekcji, np. znaczków pocztowych, fotografii (wykonane z papieru lub kartonu). Albumy mogą być oprawione w materiały inne niż papier, np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze. Mogą również posiadać wzmocnienia lub wyposażenie z metalu, tworzyw sztucznych itd. Klasyfikacja luźnych arkuszy do albumów fotograficznych nie ma w ocenie skarżącego w przedmiotowej sprawie znaczenia, ponieważ przedmiotem importu były kompletne albumy fotograficzne a nie luźne karty do albumów. O specyfice wyrobu, jakim jest album na fotografię, decyduje jego funkcja oraz technologia wykonania okładki. Niejednokrotnie okładki są droższe niż wkłady z tworzywa sztucznego w nich umieszczone, ze względu na koszty użytych do ich produkcji materiałów a także ze względu na opłaty za prawa do reprodukcji i rozpowszechniania użytych wzorów lub koszty wytworzenia tych wzorów. Dlatego posługując się regułami 1 i 3b Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), jedyną pozycją w taryfie celnej, opisującą importowany towar jest pozycja 4820, która obejmuje albumy na próbki lub do kolekcji. Pozycja 4820 jest ściślejsza, ponieważ precyzyjniej opisuje materiał, z którego wykonany jest produkt, oraz dodatkowo podaje funkcję tego produktu. W żadnej innej pozycji taryfy celnej nie zostały wymienione albumy do kolekcji. Ponadto koszt produkcji okładki kształtuje się na poziomie 60-75% kosztów całego albumu, to także przesądza o tym, że to okładka decyduje o zasadniczym charakterze albumu. Skarżąca wskazała, iż w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego (...) w W. utrzymanej przez Dyrektora Izby Celnej w W. zawarto jedynie informację o technicznej drodze naliczenia odsetek wyrównawczych bez ich rzeczywistego wymierzenia. Odnosząc się do nie uznania przez organy celne za prawidłowe Świadectw preferencyjnego pochodzenia towarów Skarżąca zarzuciła, iż postępowanie administracyjne nie było prowadzone pod kątem wyjaśnienia, czy podczas wypełniania Formularza (...) nie doszło do powstania drobnych niezgodności lub pomyłek pisarskich przewidzianych w § 28 ust. 1 i 2 powołanego Rozporządzenia z dnia 21 października 1997 r.. Organy celne nie skorzystały także z możliwości przeprowadzenia przewidzianego w § 29 tego Rozporządzenia postępowania weryfikacyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz dodatkowo wyjaśniając, iż wpisy w polu nr 8 Świadectw pochodzenia nie są drobnymi nie zgodnościami między danymi zawartymi w nim a znajdującymi się w innych dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego, ale stanowią niedopełnienie wymogu określonego w § 17 Rozporządzenia w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, właściwy do rozpoznania sprawy z mocy art. 97 § 1 Przepisów wprowadzających ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz.1271 ze zm./ zważył, co następuje: Zakres kognicji sądów administracyjnych ogranicza się do badania zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, a zatem ustalenia, czy organ orzekający w sprawie prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa w oparciu o należycie ustalony stan faktyczny. Rozpoznając sprawę Sąd nie podzielił zarzutów skargi w zakresie dotyczącym naruszenia przez organ administracji przepisów prawa w zakresie klasyfikacji taryfowej towaru. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest klasyfikacja taryfowa albumów fotograficznych, których wkład został wykonany z arkuszy z tworzywa sztucznego, oprawionych w okładkę wykonaną z papieru i/lub tektury. Stan faktyczny importowanego towaru jest w sprawie bezsporny. Organy celne zaklasyfikowały sporne albumy do kodu PCN 3926 90 91 0 obejmującego pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych wyprodukowane z arkusza. Klasyfikacji dokonano posługując się brzmieniem reguły 3b Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej, zgodnie, z którą "do wyrobów stanowiących mieszaniny wyrobów składających się z różnych materiałów lub wytworzonych z różnych komponentów oraz wyrobów stanowiących komplety do sprzedaży detalicznej (...) należy stosować pozycję obejmującą materiał lub komponent decydujący o zasadniczym charakterze wyrobu, jeżeli takie kryterium jest możliwe do zastosowania". Album został wykonany z różnych materiałów: okładka - z tektury i papieru oraz wkłady na zdjęcia - z tworzywa sztucznego. Sąd podziela zaprezentowane w decyzjach stanowisko organów celnych, iż decydującą częścią składową albumu fotograficznego są wkłady, w których umieszczane są zdjęcia. To one decydują o zasadniczym charakterze wyrobu. Podstawową funkcją albumu jest kolekcjonowanie zdjęć. Okładka stanowi jedynie oprawę albumu, zabezpiecza fotografie przed zniszczeniem. Niewątpliwie dla nabywcy okładka, jej trwałość, estetyka, surowiec, z jakiego jest wykonana, mają istotne znaczenie przy podejmowaniu decyzji o zakupie albumu, wpływają także na cenę produktu. Nie zmienia to jednak faktu, że albumy kupowane są ze względu na możliwość kolekcjonowania w nich fotografii. Dlatego też wartość okładki oraz jej walory nie mogą przesądzać o klasyfikacji taryfowej albumu. Proponowana przez skarżącego pozycja 4820 nie jest właściwa. Pozycja ta obejmuje "rejestry, księgi rachunkowe, notesy, zeszyty, księgi zamówień, kwitariusze, bloki listowe, terminarze, pamiętnik i podobne wyroby, bloki brudnopisowe, bibuły, skoroszyty (z kartkami do wyjmowania lub inne), teczki, okładki do akt, formularze urzędowe, przekładane komplety z kalką do pisania i inne materiały piśmienne z papieru i tektury; albumy na próbki lub do kolekcji i okładki książek, z papieru lub tektury". Do tej pozycji mogą, więc być zaklasyfikowane wyłącznie albumy do zdjęć wykonane z papieru lub tektury. Rację mają organy celne wywodząc, że z papieru lub tektury muszą być wykonane karty albumu, czyli wkłady na zdjęcia. Taką interpretację potwierdzają Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu. Zgodnie z treścią Not (Wyjaśnienia do Taryfy celnej, t. II str. 986), artykuły objęte pozycją 4820 mogą być oprawione w materiały inne niż papier (np. skóry wyprawione, tworzywa sztuczne lub materiały włókiennicze). Dotyczy to wyłącznie oprawy, a nie wkładów. Gdyby przyjąć, jak twierdzi skarżący, że wkłady także mogą być wykonane z innego materiału niż papier (w tym wypadku z tworzywa sztucznego), oznaczałoby to, że do pozycji, do której taryfikowane mogą być towary wyprodukowane z surowca, jakim jest papier lub tektura, można taryfikować produkty, które w swoim składzie w ogóle nie zawierają tego surowca. Sąd podziela także stanowisko organów celnych, iż opinia zawarta w piśmie Głównego Urzędu Ceł z dnia 2 grudnia 1997 r dotycząca wskazania klasyfikacji taryfowej albumów fotograficznych ta nie ma istotnego znaczenia dla sprawy. W piśmie tym, na pytanie skarżącej wyjaśniono, iż albumy fotograficzne klasyfikuje się do kodu PCN 4820 50 00 0. W opinii nie zostały określone parametry techniczne albumów, dla których została sporządzona. Przyjmowanie przez organ celny zgłoszeń celnych klasyfikujących towar do niewłaściwego kodu taryfy celnej nie może powodować, iż przy kolejnych odprawach organ ten nie może dokonać właściwej, zgodnej z przepisami prawa celnego klasyfikacji tego samego towaru. Należy zauważyć, iż od 1 stycznia 1998 r. tj. z dniem wejścia w życie Kodeksu celnego zgłoszenie celne jest deklaracją zgłaszającego, który odpowiada za prawidłowość wszystkich elementów tej deklaracji. Jeśli organ celny po weryfikacji zgłoszenia celnego stwierdzi, że przepisy celne zostały zastosowane nieprawidłowo, zobowiązany jest wydać decyzję administracyjną, biorąc pod uwagę nowe dane (art. 83 § 3 Kodeksu celnego). Nie ma także racji Skarżąca twierdząc, iż Wyjaśnienia do Taryfy celnej nie mają charakteru normatywnego. Stanowisko takie skarżąca wywodzi z faktu, iż Noty Wyjaśniające do Taryfy celnej nie są postanowieniami Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (opubl. Dz.U. nr 11 z 1997 r., poz. 62), lecz stanowią jedynie wyjaśnienie ich treści. Na mocy art. 13 § 7 Kodeksu celnego, Minister Finansów został upoważniony do ogłoszenia – w drodze rozporządzenia - wyjaśnień do taryfy celnej. W systemie prawa polskiego nie ma rozróżnienia na rozporządzenia o charakterze normatywnym i nie normatywnym, jak wywodzi Skarżąca. Każde rozporządzenie, wydane przez upoważniony organ na podstawie delegacji ustawowej, staje się zgodnie z postanowieniami Konstytucji źródłem prawa. Nie ma znaczenia, z jakich źródeł korzystał Minister Finansów, ustalając treść wyjaśnień. Podniesione do rangi rozporządzenia, wszystkie zapisy wyjaśnień mają jednakową moc prawną. W pełni zasadne, w ocenie Sądu, są natomiast zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy celne przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z 21 października 1997 r. w sprawie określenia reguł ustalania preferencyjnego pochodzenia towarów oraz sposobu jego dokumentowania /Dz.U. Nr 134, poz.886/. Jakkolwiek wypełnienie pola nr 8 w Świadectwach pochodzenia załączonych przez Stronę do zgłoszenia celnego nie jest zgodne z dyspozycją § 17 powołanego Rozporządzenia, to jednak należy stwierdzić, iż organy celne w żaden sposób nie odniosły się do treści § 28 ust. 1 i 2 oraz § 18 tego Rozporządzenia. Przede wszystkim jednoznacznie nie wypowiedziały się w kwestii Świadectw pochodzenia jako dotyczących przywożonych przez Skarżącą towarów, co, w myśl § 28 ust. 1 Rozporządzenia, mogłoby otworzyć drogę do rozważenia, czy błędne zapisy w polu nr 8 spełniają kryteria "drobnych niezgodności", które nie powodują nieważności dokumentu potwierdzającego pochodzenie. Organy celne nie rozważyły także, czy w przedstawionych przez Stronę Świadectwach pochodzenia nie wystąpiły "oczywiste pomyłki pisarskie", które zgodnie z § 28 ust. 2 Rozporządzenia, nie mogą poddawać w wątpliwość prawdziwości informacji zawartych w dokumencie pochodzenia. W toku postępowania wyjaśniającego organy celne nie skorzystały także z uprawnienia, przewidzianego w § 18 Rozporządzenia, do zażądania przedstawienia im dodatkowych dokumentów potwierdzających charakter wystawcy i warunki, na których towary zostały wystawione. Odwołanie się wyłącznie do treści § 17 Rozporządzenia czyni sprawę, w ocenie Sądu, niewyjaśnioną dostatecznie a decyzję organu II instancji wydaną z naruszeniem prawa i zasady zaufania do organów celnych. Powyższe uchybienia, które skutkują uchyleniem zaskarżonych decyzji, winny być w toku ponownego rozpatrywania sprawy przez organy celne rozważone i wyjaśnione. Zasadny jest także zarzut naruszenia przepisu art. 222 § 4 kodeksu celnego dotyczącego poboru odsetek wyrównawczych. Zawarte w sentencji decyzji I instancji i utrzymane w mocy zaskarżoną decyzją stwierdzenie, iż "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Wydział Rozliczeń Ceł i Podatków Pośrednich Izby Celnej w W...." nie odpowiada wymogom art. 210 Ordynacji podatkowej. Jest to zapis ujęty w formie informacyjnej, co do dalszego wyliczenia kwoty odsetek w drodze czynności technicznej. W ocenie Sądu decyzja wymiarowa nie musi zawierać wyliczenia konkretnej kwoty należnych odsetek, ale powinna zawierać rozstrzygnięcie, co do tego, iż odsetki są należne, wskazywać zasady i kwotę, od jakiej winny być liczone, podawać początkową i końcową datę okresu, za jaki są należne. Występujące w sprawie niniejszej naruszenia przepisów postępowania mogły mieć wpływ na jej wynik a naruszenia przepisów merytorycznych skutkują wadliwością rozstrzygnięć. Wobec powyższego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w oparciu o art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a i c Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ orzekł jak w pkt. 1 sentencji. Podstawę orzeczenia z pkt. 2 sentencji stanowi art. 151 powołanego Prawa, podstawę rozstrzygnięcia o kosztach postępowania stanowi art. 200 a stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku - art. 152 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.