V SA 2068/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędziowie WSA - Irena Kudiura, - Jakub Pinkowski (spr.), Protokolant - Joanna Pietraś, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2004 r. sprawy ze skargi P. "T." – T.T. [...] w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] w W. z dnia [...] maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1) uchyla zaskarżona decyzję. 2) zasądza na rzecz T. T. od Dyrektora Izby Celnej w W. 2900 (dwa tysiące dziewięćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 3) stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku W dniu [...] stycznia 2001 roku na wniosek firmy “T." P. T. T. [...], dalej zwanej skarżącym, objęto na podstawie zgłoszenia celnego SAD [...] procedurą dopuszczenia do obrotu towar sprowadzany z C., a mianowicie bluzki dziecięce z włókien chemicznych – 162 sztuki (poz.1), majtki dziecięce bawełniane – 14532 sztuki (poz.2), podkoszulki dziecięce bawełniane – 2040 sztuk (poz. 3), pidżamy dziecięce z włókien chemicznych – 1508 sztuk (poz. 4) oraz chusteczki do nosa dla dzieci – 1750 sztuk (poz. 5) o łącznej wartości, wg dołączonej faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 roku 5.622 USD. Do zgłoszenia dołączono Deklarację Wartości Celnej z dnia [...] stycznia 2001 roku oraz świadectwo pochodzenia Form [...] o numerze [...]. W wyniku kontroli dokumentów celnych będących w dyspozycji Urzędu Celnego Granicznego - Oddział w L. stwierdzono, iż w urzędzie tym przy przewozie towaru objętego później wyżej wymienionym zgłoszeniem celnym, przedstawiona została faktura, która była wystawiona w tej samej dacie i posiadała identyczny numer jak faktura załączona do zgłoszenia celnego. Obie faktury były wystawione na taką samą kwotę, jednakże faktura w Urzędzie Celnym Granicznym nie miała adnotacji, że przedmiotem transakcji jest odzież dziecięca, a ponadto obejmowała odmienne ilości tej odzieży. I tak wg faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2000 roku przedłożonej w Urzędzie Celnym Granicznym - Oddział w L. przedmiotem importu były: bluzki w ilości 3000 szt., chusteczki – 220800 szt., pidżamy – 13600 kpl., podkoszulki - 26400 szt. oraz 134532 par majtek. Okoliczności te w opinii Urzędu Celnego w W. uzasadniały podejrzenie zaniżenia wartości celnej importowanych towarów, w związku z czym urząd wszczął postępowanie w sprawie uznania zgłoszenia celnego SAD nr [...] z dnia [...] stycznia 2001 roku za nieprawidłowe. W wyniku przeprowadzonego postępowania decyzją z dnia [...] kwietnia 2002 roku o nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w W. uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe i zmienił je w zakresie ilości towaru, wartości celnej i wymiaru cła poprzez uzupełnienie zgłoszenia w pozycjach 6 – 10 o ilości towaru ustalone w oparciu o przeprowadzone postępowanie kontrolne. Urząd skorygował także, w oparciu o art. 25 § 1 Kodeksu celnego wartość celną towaru, ponieważ dysponował stosownym materiałem porównawczym, tj. towarami identycznymi z wprowadzanymi na polski obszar celny. Konsekwencją korekty w zakresie ilości i wartości celnej towaru była także zmiana wymierzonego cła. W wyniku odwołania od decyzji organu celnego I instancji sprawę rozpoznał Dyrektor Izby Celnej w W., który decyzją z dnia [...] maja 2003 roku nr [...], wydaną w oparciu o art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz 23 § 7, art. 25 § 1, art. 85 § 1 i art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (t.j. Dz. U. z 2001r. nr 75, poz. 802 z późn. zm.), utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu do decyzji Dyrektor Izby Celnej podniósł, że organ celny I instancji w sposób zasadny uznał, że skarżący wprowadził na polski obszar celny towary importowane z C. w ilościach odmiennych niż wynikałoby to ze zgłoszenia celnego dokonanego w dniu [...] stycznia 2000 roku. Zgodnie z art. 23 § 1 Kodeksu celnego wartością celną importowanych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, z uwzględnieniem art. 30 i 31 Kodeksu celnego. W przypadku, gdy podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą posługują się dokumentami niewiarygodnymi, organy celne – na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego – mogą odmówić przyjęcia wartości transakcyjnej jako wartości celnej. Wiarygodność faktury obejmuje nie tylko jej autentyczność ale także wiarygodność podanej na niej ceny transakcyjnej i innych danych, jak np. ilość towaru. Faktura nie może być uznana za wiarygodną w sytuacji, gdy podana na niej cena transakcyjna budzi wątpliwości, tj. gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla rzeczywistej wartości towaru. W tej sprawie zdaniem organu celnego II instancji zaistniała taka sytuacja, bowiem skarżący przedstawił w Urzędzie Celnym Granicznym fakturę, która potwierdzała sprowadzenie z zagranicy towarów w ilościach znacznie przekraczających ilości wykazane w zgłoszeniu celnym. W przypadku, gdy przedstawione przez stronę postępowania celnego dowody są niewiarygodne organy celne mają prawo ustalić wartość celną towaru przy pomocy metod określonych w art. 25-29 Kodeksu celnego. Ponieważ w rozpatrywanej sprawie zaistniały przesłanki określone art. 25 § 1 Kodeksu celnego, organ celny mógł ustalić wartość celną na podstawie wartości towarów identycznych. Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że w niniejszej sprawie, gdy cała partia towaru rzeczywiście miała wszystkie właściwości towaru zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym, tzn. były to produkty tych samych wzorów i wyprodukowane przez tego samego producenta, organ miał prawo przyjąć cenę jednostkową towaru wynikającą z załączonej do zgłoszenia celnego faktury. Ponieważ do zgłoszenia celnego dołączone zostało świadectwo pochodzenia, które obejmowało zaledwie część importowanego towaru, w odniesieniu to pozostałej jego części zastosowano stawki celne autonomiczne zgodnie z wyjaśnieniami zawartymi w części A Postanowień wstępnych Taryfy celnej. Towary objęte zgłoszeniem celnym w tej sprawie należą bowiem do sekcji XI Taryfy celnej i ich pochodzenie musi być dokumentowane świadectwem pochodzenia zgodnie z wykazem towarów przywożonych na polski obszar celny, stanowiącym załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15.10.1997 roku w sprawie określenia szczegółowych zasad i trybu ustalania niepreferencyjnego pochodzenia towarów, jego dokumentowania oraz listy towarów, których pochodzenie musi być dokumentowane świadectwem pochodzenia (Dz. U. Nr 130, poz. 851). Organ celny II instancji odniósł się także do zarzutu strony, że przedmiotowy towar został przedstawiony do procedury dopuszczenia do obrotu wraz z nienaruszonymi zamknięciami celnym, a funkcjonariusz celny przyjmujący zgłoszenie nie miał zastrzeżeń co do danych w nim zawartych. Okoliczność ta, że funkcjonariusz nie zakwestionował danych zawartych w zgłoszeniu celnym, wynikała zdaniem Dyrektora Izby Celnej z faktu przyjęcia zgłoszenia zgodnie z przedkładaną fakturą. Zdaniem organu celnego mniejsza ilość towaru wykazana w zgłoszeniu uwiarygodniała cenę wykazaną w fakturze. Oczywistym jest, że gdyby cena ta odnosiła się do większej ilości towaru, wzbudziłoby to podejrzenie funkcjonariuszy celnych. Organ celny II instancji wskazał, że podobne przypadki mają bardzo często miejsce, a w przedmiotowej sprawie eksporter nie wystawił faktury korygującej. Funkcjonariusze celni dokonali tylko częściowej rewizji towaru w związku z czym okoliczność ta nie może mieć w sprawie znaczenia dowodu. Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, iż ewentualne wystąpienie do władz chińskich w celu weryfikacji przedłożonych przez skarżącego dokumentów nie jest zasadne ani z uwagi na upływ czasu, ani z uwagi na charakter sprawy. Na decyzję tą wniósł skargę Tadeusz Taczalski prowadzący jako osoba fizyczna przedsiębiorstwo “T." T. T. [...], wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego, o wstrzymanie wykonania tej decyzji, a nadto zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący zarzucił organowi celnemu II instancji: – naruszenie art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego, – “art. 32 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 25 września 2001 roku w sprawie wyjaśnień do reguł pochodzenia (Dz. U. Nr 112 poz. 1199)" (karta 3), – art. 122, art. 187, art. 188, art. 191, i art. 210 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż w dniu [...] stycznia 2001 roku dokonał zgłoszenia celnego wg dokumentu SAD Nr [...] towarów importowanych z C. w następujących ilościach: 162 szt. bluzek dziecięcych, 14532 szt. majtek dziecięcych bawełnianych, 2040 szt. podkoszulek, 1508 szt. pidżam dziecięcych oraz 1750 szt. chusteczek do nosa dla dzieci. Skarżący wskazał, iż towar ten był zaplombowany na przejściu granicznym, a w czasie tranzytu z urzędu granicznego znajdował się stale pod dozorem. Procedura tranzytu była w opinii skarżącego wykonana prawidłowo, rewizja celna dokonana przez Urząd Celny w W. potwierdziła zgodność plomb oraz rodzaj i ilość zgłoszonego towaru. Organ celny nie zgłosił żadnych zastrzeżeń. Skarżący podniósł nadto, że w czasie postępowania złożył wyjaśnienie, iż rozbieżności między fakturą otrzymaną od spedytora a fakturą przedłożoną przez importera wynikają z błędu popełnionego przez eksportera, który potwierdził to, zaznaczając, iż wydał spedytorowi niewłaściwą fakturę. Dane wynikające z faktury przedłożonej przy zgłoszeniu celnym potwierdza przelew kwoty 5.622 USD dokonanej przez skarżącego na rzecz eksportera. W toku postępowania skarżący wniósł o weryfikację przedłożonej faktury oraz świadectwa pochodzenia. Organ celny – jak podnosi skarżący – odmówił przeprowadzenia dowodu bez powołania się na jakikolwiek obowiązujący przepis prawa. Odwoływanie się przez organy celne do upływu czasu jako czynnika uniemożliwiającego weryfikację nie jest niczym uzasadnione. Konkludując skarżący podniósł, że tego rodzaju działania organów celnych pozostawały w sprzeczności z ich ustawowym obowiązkiem należytego wyjaśnienia stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi i powtórzył argumentację zawartą w uzasadnieniu decyzji organów celnych obu instancji. Na rozprawie pełnomocnik skarżącego powtórzył zarzuty zawarte w skardze a nadto wskazał, że ustalenia organów celnych są błędne także i z tego powodu, iż nie wyjaśniły one całościowo sprawy, nie uwzględniały faktu, że skarżący zlecił przewóz importowanych towarów na warunkach CIF a wielkość kontenera nie pozwalała na przewiezienie ilości odzieży przyjętej przez organ celny w zaskarżonej decyzji. Nadto pełnomocnik skarżącego zakwestionował rozstrzygnięcie w przedmiocie odsetek wyrównawczych. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej powtórzył argumentację zawartą w odpowiedzi na skargę i przyznał, że zaskarżona decyzja zawiera rozstrzygnięcie w przedmiocie odsetek w formule stosowanej w dacie rozstrzygnięcia przez organy celne. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002r. (Dz. U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez Naczelny Sąd Administracyjny przed dniem 1.01.2004r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny. W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym zakresie należy stwierdzić, że nie odpowiada ona prawu i to co najmniej z dwóch powodów. Zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towarów jest – stosownie do treści art. 23 § 1 Kodeksu celnego – wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny. W świetle art. 23 § 9 Kodeksu celnego, ceną faktycznie zapłaconą lub należną za towar jest całkowita kwota płatności dokonanej lub mającej być dokonaną przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedawcy za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży towarów kupującemu, albo płatności dokonane lub mające być dokonane przez kupującego osobie trzeciej, celem spełnienia zobowiązań sprzedawcy. Płatność ta może zostać dokonana w formie przelewu pieniężnego lub za pomocą innych form zapłaty, bezpośrednio lub pośrednio. Ustalenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego dokonuje się na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez zgłaszającego. Zgłoszenie celne powinno być podpisane przez zgłaszającego i zawierać wszystkie elementy niezbędne do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany (art. 64 § 1 Kodeksu celnego). Zgodnie z art. 64 § 2 Kodeksu celnego, do zgłoszenia celnego zgłaszający powinien dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Jeżeli jednak organ celny zakwestionował wiarygodność i dokładność dokumentów lub informacji, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego a służących do określenia wartości celnej, wartość transakcyjna nie może być – zgodnie z art. 23 § 7 Kodeksu celnego – przyjęta za wartość celną. W rozpatrywanej sprawie ujawnienie dwóch faktur o takich samych numerach, wystawionych w tej samej dacie, wykazujących identyczną wartość transakcyjną, lecz dotyczących różnych ilości towaru, z których jedną posłużono się wobec urzędu celnego granicznego, drugą natomiast przedłożono urzędowi wraz z zgłoszeniem celnym, słusznie została przez organy celne uznana za podstawę do zakwestionowania wiarygodności i dokładności dokumentów załączonych do zgłoszenia celnego i w efekcie do wszczęcia postępowania celem ustalenia prawidłowego opisu towaru, klasyfikacji towarowej, pochodzenia oraz stawki celnej wartości celnej. Podjęcie jednakże przez organy celne działań zmierzających do ustalenia wartości celnej importowanych towarów bez jednoznacznego ustalenia ilości towaru wprowadzonego przez importera na polski obszar celny uznać należy za przedwczesne. Stosownie do postanowień art. 122 Ordynacji podatkowej organy celne w toku postępowania podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Zgodnie natomiast z art. 187 §1 organy są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W postępowaniu w niniejszej sprawie organy celne uznały, i słusznie, że faktura przestawiona wraz ze zgłoszeniem celnym nie może być uznana za wiarygodną wobec odnalezienia w toku kontroli identycznej faktury (co do daty wystawienia, ceny, numeru) przedłożonej urzędowi celnemu granicznemu. Wystawienie bowiem z identyczną datą drugiej faktury o takim samym numerze i odnośnie tego samego towaru jest w świetle prawa niemożliwe. Organy celne słusznie przyjmują, że wiarygodność faktury jako dokumentu obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej na tym dokumencie ceny transakcyjnej i innych w niej zamieszczonych danych dotyczących towaru, w ty także ilości towaru. Sąd podziela także stanowisko, że faktura jako dokument nie może być uznana za wiarygodną w sytuacji, gdy podana w niej cena budzi oczywiste wątpliwości. O ile jednak zakwestionowanie faktury załączonej do zgłoszenia celnego i uznanie za wiarygodną faktury przedłożonej w urzędzie celnym granicznym mieściłoby się w ramach swobodnej oceny dowodów, to niedopuszczalne jest uznanie - bez dodatkowego postępowania - jednej z faktur za wiarygodną w zakresie ceny, a drugiej w zakresie ilości importowanego towaru. Tym bardziej zaś jest niedopuszczalne uznanie tej samej faktury za niewiarygodną w zakresie ilości towaru i jednocześnie uznanie jej za wiarygodną w zakresie podanej w niej ceny dla celów ustalenia wartości celnej metodą określoną w art. 25 § 1 Kodeksu celnego. W przedmiotowej sprawie organ uznał, że importer sprowadził towary w ilościach określonych w fakturze przedstawionej urzędowi celnemu granicznemu. Jednakże organ, nie dając wiary podanej w tej fakturze cenie, w celu określenia wartości celnej objętego nią towaru posłużył się metodą przewidzianą w art. 25 § 1 Kodeksu celnego, uznając, że dysponuje stosownym materiałem porównawczym, dotyczącym towarów identycznych. Ustalając wartość celną towaru organ celny przyjął jako materiał porównawczy ilość towarów wyszczególnioną na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego oraz wyszczególnioną w tej fakturze cenie. Okoliczność, że organy celne nie ustosunkowują się do tej kwestii w uzasadnieniu do decyzji wydanej tak w I jak i II instancji, potwierdza tylko ocenę Sądu, iż w postępowaniu nie zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności sprawy, zaś ocena zebranego materiału dowodowego daleko wykracza poza grancie swobodnej oceny dowodów. Ocenę Sądu potwierdza także i ta okoliczność, że organy celne, uznając za wiarygodną fakturę przedłożoną w urzędzie celnym granicznym i jednocześnie kwestionując podaną w tej fakturze cenę, uczyniły tak mimo przedłożenia przez skarżącego dokumentu potwierdzającego dokonanie płatności ceny w wysokości 5. 622 USD, tj. wysokości określonej tą fakturą. Brak odniesienia do tego dowodu, jak również rezygnacja z przeprowadzenia dowodów wnioskowanych przez skarżącego, tj. weryfikacji dokumentów importera stanowi naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej, bowiem w tym postępowaniu przeprowadzenie dowodu wnioskowanego przez stronę byłoby uzasadnione brakiem innych dowodów umożliwiających ustalenie ilości towaru i jego prawidłowej wartości celnej. Jak słusznie podniósł skarżący takie ustalenie byłoby tym bardziej wskazane, że mimo przeprowadzenia częściowej rewizji celnej nie stwierdzono żadnych nieprawidłowości. Zasadne są także w ocenie Sądu zarzuty podniesione na rozprawie dotyczące odsetek wyrównawczych. Zawarte w sentencji decyzji utrzymanej w mocy zaskarżoną decyzją sformułowanie wskazujące, że "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Wydział Rozliczeń Cła i Podatków Pośrednich Izby Celnej w W. – stosownie do § 1 ust. 3 pkt 2, § 2.1 i 2.3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20.11.1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania" nie spełnia wymagań decyzji jako rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie (odsetek) między oznaczonymi podmiotami, a niezbędnych, by decyzja mogła stanowić tytuł wykonawczy. W szczególności nie wskazuje wysokości odsetek (stopy procentowej), początkowej daty ich naliczania od oznaczonej kwoty i daty końcowej (do dnia jej zapłaty) i nie zawiera oceny merytorycznych przesłanek prawa do odsetek wyrównawczych. W konkluzji należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja została wydana po przeprowadzeniu postępowania, w którym doszło do naruszenia innych w rozumieniu art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania. Z tych też względów Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.