V SA 2484/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Marzenna Zielińska, Sędziowie WSA - Irena Kudiura, WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Protokolant - Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu w dniu 31 maja 2004 r. sprawy ze skargi A. Spółki z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe i określenia kwoty wynikającej z długu celnego 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. nr [...] z dnia [...].11.2002r. w przedmiocie ustalenia obowiązku zapłaty odsetek wyrównawczych, 2. w pozostałej zakresie skargę oddala, 3. ustala, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 4. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz A. Spółki z o.o. w W. kwotę 500 (pięćset) zł tytułem zwrotu części kosztów postępowania sądowego. W dniu [...].12.1999r. Spółka "A." dokonała zgłoszenia celnego wg SAD nr [...]) leku o nazwie "K.", wnioskując o objęcie go procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego Strona załączyła m.in. deklarację wartości celnej, fakturę nr [...] z dnia [...].11.1999r. na kwotę 3.070,26 USD z ceną jednostkową leku 0,22 USD/szt. Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego, co spowodowało z mocy prawa objęcie towaru wnioskowaną procedurą celną i określenie kwoty wynikającej z długu celnego zgodnie z wnioskiem Strony. Towar został następnie zwolniony do użycia w celach określonych przez procedurę celną, jaką został objęty. Po zwolnieniu przedmiotowego towaru w dniach [...].01.2002r. do [...].04.2002r. funkcjonariusze inspekcji celnej przeprowadzili kontrolę w firmie "A." Sp. z o.o. Zakres kontroli obejmował obrót towarowy z zagranicą w okresie [...].02.1999r. do [...].09.2001 r. W wyniku przeprowadzonej kontroli ustalono, iż przedmiotowy towar został nieprawidłowo zaklasyfikowany oraz stwierdzono, iż cena towaru rażąco odbiega od rzeczywistej wartości towaru. Ustalono, iż cena ww. leku wynosiła 9,35 USD/szt. Lek sprowadzany był od tego samego eksportera tj, "E." w zbliżonym czasie na takich samych warunkach dostawy. W związku z powyższym Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowieniem dnia [...].09.2002r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie klasyfikacji towarowej, zastosowanej stawki celnej, wymiaru cła oraz wartości celnej przedmiotowego towaru. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego decyzją nr [...] z dnia [...].11.2002r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. uznał zgłoszenia celne za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym klasyfikacji taryfowej, wartości celnej towaru oraz kwoty wynikającej z długu celnego i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy. Wartość celną przedmiotowego towaru organ celny I instancji ustalił na podstawie art. 25 § 1 w związku ź art. 23 § 7 Kodeksu celnego na kwotę 544.215 zł tj. 129.965 USD (cena jednostkowa 9,35 USD/szt ). Dokonał klasyfikacji taryfowej towaru do kodu PCN 300420100, uznając przedmiotowy lek za antybiotyk z grupy makrolidów. Decyzja zawierała także stwierdzenie : "Pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Wydział Rozliczeń Ceł i Podatków Pośrednich Izby Celnej w W. – stosownie do § 1 ust 3 pkt 2, § 2.1 i 2.3 rozporządzenia Ministra Finansów dnia 20.11.1997r. w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania." "A." nie kwestionowała dokonanej przez organ celny zmiany klasyfikacji taryfowej (sama ta zmiana nie powodowała zmiany zastosowanej stawki celnej). Nie zgadzając się jednak z zakwestionowaniem przez Urząd Celny wartości celnej wniosła od powyższej decyzji odwołanie do Dyrektora Izby Celnej w W. Po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez "A." Dyrektor Izby Celnej w W. wydał w dniu [...].05.2003 r. decyzję nr [...], w której utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Dyrektor wskazał, iż stosownie do postanowień art.23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących określania wartości celnej, które należy załączyć do zgłoszenia celnego ( np. w sytuacji gdy wartość transakcyjna wynikająca z dokumentów jest zaniżona w stosunku do faktycznego stanu i rzeczywistej wartości towaru), albo gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Cytowany przepis upoważnia więc organy celne nie tylko do oceny przedłożonych dokumentów pod względem formalnym, ale również daje możliwość badania wiarygodności dokumentów pod względem materialnym i ma na celu wyeliminowanie przypadków zaniżania wartości sprowadzanych na polski obszar celny towarów. Zgodnie z art. 24 § 1 Kodeksu celnego w przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego organ celny ustala wartość celną w sposób określony w art. 25 – 28 ustawy. Zdaniem organu II instancji Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. zasadnie odmówił przyjęcia ceny uwidocznionej w fakturze dołączonej do SAD za podstawę ustalenia wartości celnej sprowadzonego towaru i w oparciu o posiadany materiał porównawczy ustalił wartość towaru zgodnie z art. 25 § 1 Kodeksu celnego. Przepis ten upoważnia organy celne do przyjęcia za wartość celną wartości transakcyjnej identycznych towarów sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny, w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Zgodnie bowiem z art. 22 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego, towary identyczne to towary wytworzone w tym samym kraju, będące takimi samymi pod każdym względem, włączając cechy fizyczne i renomę, jaką posiadają; nieznaczne różnice w wyglądzie zewnętrznym nie są przeszkodą do uznania towarów za identyczne, jeśli odpowiadają one pod innym względem niniejszej definicji. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej organ I instancji w sposób w pełni zgodny z powyższą definicją ustalił wartość celną farmaceutyku o nazwie K. Ponadto Dyrektor Izby Celnej – odnosząc się do twierdzeń strony, iż sprowadzony towar stanowił próbki, które ona otrzymała za darmo - wskazał, iż powszechnie przyjmuje się, że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać rzeczywistą jego cenę. Tylko taka wartość jest wartością celną towaru w rozumieniu art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Wartość ta jest niezależna od tego czy importer otrzymał bezpłatnie towar wprowadzony na polski obszar celny, czy też kupił go po wyjątkowo "okazyjnej" z różnych względów cenie. Za bezzasadne uznał twierdzenia Strony, iż Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. nie uwzględnił faktu, iż sprowadzony towar był próbkami i odpowiadał definicji próbki wskazanej w art. 190² pkt 5 Kodeksu celnego, gdyż sprowadzonych farmaceutyków nie można traktować jako próbek, ponieważ ww. przepis Kodeksu celnego definiujący pojęcie próbki znajduje się w Dziale I "Zwolnienia", a sprowadzony towar nie był zwolniony z cła ( strona o to nie wnioskowała ). Także za bezzasadne zostały uznane zarzuty skarżącej dot. nie uwzględnienia warunków, na jakich nastąpił import towarów, poprzez fakt, że Strona nie posiada koncesji na działalność handlową w zakresie obrotu lekami. Zdaniem organu fakt ten nie ma żadnego znaczenia w sprawie, ponieważ wartość celna towaru jest niezależna od tego czy importer odsprzeda towar, dokona darowizny innemu podmiotowi, czy też zużyje go na własne potrzeby. Od powyższego rozstrzygnięcia A. Sp. z o.o. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Domagała się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając jej : 1. naruszenie przepisów proceduralnych tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 187, oraz art. 210 § 1 pkt. 6 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja Podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez ich błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie mające wpływ na wynik postępowania, 2. naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 23 § l i 7, art. 65, art. 85 § l Ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. Kodeks celny (Dz.U. Nr 23 poz. 117 ze zmianami ) a także art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 32 ust. 1 ustawy z dnia 10 października 1991r. o środkach farmaceutycznych, materiałach medycznych, aptekach, hurtowniach i nadzorze farmaceutycznym (Dz.U. Nr 105 z 1991 r., poz. 452 ) oraz art. 1 i 2 w związku z art. 15 Porozumienia ustanawiające Światową Organizację Handlu (WTO), sporządzone w Marakeszu dnia 15 kwietnia 1994r. ( Dz.U. z dnia 24 sierpnia 1995 r. )i stanowiącego załącznik nr 1A porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994. Skarżąca podtrzymała swoje stanowisko, iż nie kwestionuje zmiany klasyfikacji taryfowej leku K. Podtrzymała także swoje dotychczasowe stanowisko co do prawidłowości wskazanej w SAD wartości celnej towaru, wskazując na argumenty zbieżne z zawartymi w odwołaniu od decyzji organu I instancji. Zarzuty zgłoszone w skardze strona uzupełniła w piśmie złożonym na rozprawie w dniu 31.05.2004 r. : "Załącznik do protokołu rozprawy". Wskazała w nim, że w jej ocenie ostateczna decyzja w przedmiocie nieprawidłowości zgłoszenia celnego została wydana po upływie trzyletniego terminu zakreślonego przepisami prawa ( art. 65 § 5 Kodeksu celnego ) do jej wydania. Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi, także podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko i argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wobec tego, że w sprawie niniejszej skarga została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r., a postępowanie nie zostało przed tym dniem zakończone, stosownie do art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.), do rozpoznania skargi właściwy jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zakres kognicji sądów administracyjnych ogranicza się do badania zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenia, czy organ orzekający w sprawie prawidłowo zinterpretował i zastosował przepisy prawa, w oparciu o należycie ustalony stan faktyczny. Badając sprawę z tego punktu widzenia, Sąd nie podzielił zarzutów skargi dotyczących naruszania przepisów prawa przez organ administracji. W pierwszym rzędzie należy wskazać, że z okoliczności sprawy – przyznanych przez skarżącą – wynika, że w sprawie niniejszej nie może być mowy o cenie transakcyjnej w rozumieniu art. 23 § 1 Kodeksu celnego tj. cenie faktycznie zapłaconej lub należnej, gdyż po prostu takiej ceny nie było. A. przyznało, iż lek otrzymało nieodpłatnie. Ze znajdującej się w aktach administracyjnych umowy z dnia [...] listopada 1997 r. zawartej pomiędzy skarżącą a h. spółką E. - dostawcą leku - wynika, iż strony łączyła umowa o świadczenie usług agencyjnych. Sprowadzenie na polski obszar celny leku K. odbyło się w wykonaniu tej umowy. Zadaniem A. była m.in. promocja towarów znajdujących się w ofercie handlowej Disco, organizowanie badań, oferowanie leków dla placówek medycznych itp. Za świadczone usługi A. miało otrzymywać wynagrodzenie i zwrot wydatków wysokości łącznie 110% kosztów i wydatków poniesionych w związku z wykonaniem umowy. Wobec tego wartość celną należało obliczyć przy zastosowaniu zasady wynikającej z art. 25 Kodeksu celnego i tak też uczyniły organy obu instancji. Przyjęte za podstawę ustalenia wartości celnej transakcje nie mogą budzić wątpliwości – dotyczą tego samego leku sprowadzonego w tym samym czasie od tego samego dostawcy. Wszelkie argumenty strony dot. różnych cen stosowanych w różnych okolicznościach w zależności od wielkości dostawy, przeznaczenia itp. nie mogą zmienić tej oceny. Należy wskazać, że po pierwsze zgodnie z art. 25 winna mieć zastosowanie cena transakcyjna, a jeśli tak to przyjęta cena za leki sprowadzane przez jedną z największych polskich hurtowni farmaceutycznych jest dla skarżącej bardziej korzystna niż przez mniejszy podmiot. Również chybione są argumenty skarżącej, że sprowadzony towar by próbkami . Ta kwestia była prawidłowo wyjaśniona i oceniona w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Nie można zgodzić się z wywodami zawartymi w piśmie procesowym skarżącej, iż termin określony w art. 65 § 5 Kodeksu celnego dotyczy wydania decyzji przez organ II instancji, decyzją uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określającą kwotę wynikającą z długu celnego bądź orzekającą o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenie celnego jest decyzja organu celnego podjęta w pierwszej instancji. Taka decyzja musi być wydana i doręczona stronie przed upływem trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Organ drugiej instancji jest uprawniony do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia i może decyzję utrzymać w mocy, bądź też, w razie stwierdzenia, że decyzja jest wadliwa, dokonuje niezbędnej korekty na korzyć dłużnika, w trybie art. 233 Ordynacji podatkowej, z uwzględnieniem treści art. 234 OP. Od chwili wejścia w życie przepisu art. 65 § 5a) i art. 230 § 5 pkt 3 Kodeksu celnego, tj. od dnia 10 sierpnia 2003 r., organ odwoławczy może także wydać decyzję określającą dług celny w kwocie wyższej niż określono w decyzji organu pierwszej instancji, bądź przekazać sprawę organowi pierwszej instancji w celu zmiany decyzji, także po upływie trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził jednak – mimo braku zarzutu strony w tym przedmiocie - iż zawarte w sentencji decyzji organu I instancji orzeczenie o odsetkach nie odpowiada wymaganiom art. 210 Ordynacji podatkowej, gdyż stanowiąc, że "pobór i kwotę odsetek wyrównawczych określi Wydział Rozliczeń..." przesądza jedynie zasadę, iż odsetki należą się, podczas gdy prawidłowe rozstrzygnięcie winno określać ich wysokość za jeden dzień oraz początkową datę ich naliczania wraz ze wskazaniem daty końcowej (do dnia zapłaty należnej kwoty). Zawarty w decyzji zapis ujęty w formie informacyjnej, w zestawieniu z dalszą praktyką postępowania organów celnych wyliczania kwoty odsetek w drodze czynności materialno-technicznej, stwarza swoistą pułapkę, powodującą, iż strona pozbawiona jest na etapie ustalenia wysokości odsetek możliwości odwołania się, co narusza jej podstawowe procesowe uprawnienia, godząc w zasadę zaufania do organów Państwa (art. 121 § l Ordynacji podatkowej). Jeśli zaś chodzi o przepisy prawa materialnego, to stosownie do postanowień art. 222 § 4 Kodeksu celnego, jeżeli przesunięcie daty powstania długu celnego lub zarejestrowania kwoty wynikającej z tego długu powoduje uzyskanie korzyści finansowej, organ celny pobiera odsetki wyrównawcze. W wykonaniu ustawowego upoważnienia zamieszczonego w art. 222 § 5 Kodeksu celnego, wypadki i warunki pobierania tych odsetek oraz sposób ich naliczania określone zostały w obowiązującym w dacie wydania zaskarżonej decyzji rozporządzeniu Ministra Finansów z 20 listopada 1997 r. (Dz. U. Nr 143, poz. 958 ze zm.). Zgodnie z unormowaniami zawartymi w tym rozporządzeniu organ celny pobiera odsetki wyrównawcze w wypadku, gdy kwota wynikająca z długu celnego została zarejestrowana na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych danych podanych przez zgłaszającego w zgłoszeniu celnym, z wyjątkiem sytuacji, gdy: 1) dłużnik udowodni, że podanie nieprawidłowych lub niekompletnych danych spowodowane było szczególnymi okolicznościami, nie wynikającymi z jego zaniedbania lub świadomego działania, 2) kwota odsetek wyrównawczych, naliczonych w odniesieniu do towarów objętych tym samym zgłoszeniem celnym, nie przekracza równowartości 20 €. Z powyższego wynika, że w sytuacjach określonych rozporządzeniem, mimo wypełnienia dyspozycji art. 222 § 4 Kodeksu celnego odsetki nie są pobierane. Zaskarżona decyzja nie zawiera żadnych ustaleń w zakresie osiągnięcia przez stronę skarżącą korzyści finansowej z przesunięcia daty zarejestrowania kwoty należnej wynikającej z długu celnego i w tym zakresie nie spełnia wymogów wymienionych w art. 210 § 1 i 4 Ordynacji Podatkowej. Dlatego też w tym zakresie zaskarżona decyzja musi podlegać uchyleniu na podstawie przepisów art. 145 § 1 lit. c i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). W konkluzji należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja, z wyjątkiem tej części, która dotyczy odsetek wyrównawczych, odpowiada prawu i – poza tym wyjątkiem – skarga jako nieuzasadniona podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Z tych też względów Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach zapadło na podstawie art. 206 p.o.p.p.s.a.