V SA 3273/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Jóźków, Sędziowie WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, - Jakub Pinkowski (spr.), Protokolant - Barbara Gałecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2004 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] czerwca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę - W dniu [...] lutego 2000 roku na wniosek A. w P., działającej z upoważnienia i na rzecz M. B., objęto na podstawie zgłoszenia celnego wg SAD nr [...] procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym importowany z N. samochód osobowy marki AUDI o wartości, wg dołączonego rachunku nr [...]/01/2000 (bez daty) 10 200 [...]. Do zgłoszenia dołączono Deklarację Wartości Celnej z dnia [...] lutego 2000 roku oraz ocenę techniczną B. nr [...] z dnia [...] lutego 2000 roku. Naczelnik Urzędu Celnego w P. decyzją z dnia [...] grudnia 2002 roku o nr [...] uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej, stawki celnej oraz długu celnego oraz ustalił wartość celną w wysokości 39.873,39 [...], stawkę celną – 35 % oraz kwotę długu celnego na poziomie 29.152,20 złotych. Dyrektor Izby Celnej w W., po rozpatrzeniu odwołania i przeprowadzeniu postępowania, podczas którego dopuszczony został dowód z opinii biegłego, decyzją z dnia [...] czerwca 2003 roku o nr [...] uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia wartości celnej i kwoty wynikającej z długu celnego i ustalił wartość celną towaru w wysokości 17.840,26 [...] oraz kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 13.043,10 złotych. W pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 23 §7 Kodeksu celnego w przypadku zakwestionowania wiarygodności i dokładności dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należało dołączyć do zgłoszenia celnego, wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną. Ponieważ wiarygodność umowy sprzedaży (faktury, rachunku) obejmuje nie tylko jej autentyczność, lecz także wiarygodność podanej w niej ceny, zakwestionowanie tej ostatniej, gdy nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości towaru, prowadzi do zakwestionowania wiarygodności całego dokumentu. Stosownie do dyspozycji przepisu art. 24 §1 Kodeksu celnego organ celny w takiej sytuacji ustala wartość celną towaru, stosując w odpowiedniej kolejności art. 25, 26, 27 i 28 Kodeksu celnego. Zgodnie z przepisem art. 29 §1 Kodeksu celnego, jeżeli wartość celna nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i art. 25-28, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r. oraz przepisów tytułu II działu III Kodeksu celnego "Wartość celna towarów". Szczególne zasady postępowania w sprawie ustalenia wartości celnej używanych pojazdów samochodowych określiło Studium 1.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, stanowiące załącznik nr 1 do zarządzenia Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 roku (M.P. nr 67, poz. 657). Zgodnie z tymi zasadami stosowanie metod określenia wartości celnej, o których mowa w art. 25-28 zostało uznane za problematyczne lub z różnych względów niewłaściwe, co oznacza, że organom celnym pozostaje do dyspozycji wyłącznie tzw. metoda ostatniej szansy (art. 29 Kodeksu celnego). Przy jej zastosowaniu można się oprzeć na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach, podających bieżące ceny na rynku kraju importu. Należy oczywiście uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość, jak np. nadzwyczajne zużycie, remonty oraz akcesoria. Jak wskazał organ II instancji wykorzystanie średnich cen na rynku krajowym publikowanych w wydawnictwach specjalistycznych zaaprobował w swoim orzecznictwie Naczelny Sąd Administracyjny (np. w wyroku z 14 .10.1997 roku w sprawie I SA/Ka 273/96). W świetle powyższego zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W. organ celny I instancji w sposób właściwy posłużył się w celu ustalenia wartości wyjściowej dla obliczenia wartości sprowadzonego samochodu jednym z dostępnych katalogów, w których publikowane są ceny rynkowe sprzedaży używanych pojazdów na rynku polskim, a mianowicie katalogiem Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe “Info-Expert" z lutego 2000 roku. Tak ustalona wartość wyjściowa wyniosła 179.250 złotych. Organ I instancji pomniejszył następnie tę kwotę o marżę handlową, podatek, podatek akcyzowy i cło. Organ I instancji pominął jednak w swoich obliczeniach czynniki wpływające na wartość pojazdu takie jak jego zużycie, uszkodzenia lub dodatkowe wyposażenie (akcesoria), a zatem ustalona z pominięciem tych czynników wartość celna nie mogła być prawidłowa. Ponieważ załączona do akt ocena techniczna B. nr [...] z dnia 9 lutego 2000 roku nie określała stopnia zużycia lub uszkodzenia pojazdu, Dyrektor Izby Celnej w W. zdecydował o uzupełnieniu materiału dowodowego przez ustalenie procentowego stopnia uszkodzeń przedmiotowego pojazdu. W opinii o numerze [...] z dnia [...] kwietnia 2003 roku Z. określił uszkodzenie pojazdu objętego zgłoszeniem celnym na poziomie 54,9 %. Organ celny II instancji, przyjmując zatem jako wartość wyjściową pojazdu objętego zgłoszeniem celnym cenę samochodu o parametrach charakteryzujących ten pojazd, określoną na podstawie katalogu “Info-Ekspert" z lutego 2000 roku w wysokości 176.050 złotych, pomniejszył ją o wynikający z opinii procentowy stopień uszkodzenia (54,9%), a następnie skorygował uzyskany wynik o wysokość przyjętej marży (10%) oraz należności celne i podatkowe (VAT, akcyza i cło) i ustalił w ten sposób wartość celną towaru objętego zgłoszeniem celnym na poziomie 37.266,53 złotych. Wg kursu przyjętego przez organ celny (1 [...] – 2, 0889 zł) wartość celna pojazdu obliczona w markach niemieckich wyniosła 17.840,26 [...]. Dyrektor Izby Celnej uznał zebrany w sprawie materiał dowodowy za kompletny i nie widział konieczności dopuszczenia wnioskowanego przez skarżącego dowodu w postaci przesłuchania świadka (odwołanie od decyzji organu I instancji – k. 35). W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący M. B. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części określającej wartość celną towaru i kwotę długu celnego i zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając rażące naruszenie prawa przez przyjęcie 35% stawki celnej na towar pochodzący z obszaru Wspólnot Europejskich oraz nieuwzględnienie wyjaśnień strony, co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w szczególności odnośnie wadliwości opinii Z., która została przyjęta za podstawę ustalenia wartości celnej. Skarżący podniósł, że organ celny nie miał prawa zastosować stawki celnej w wysokości 35 %, ponieważ zarówno faktura zakupu jak i okoliczności znane organom celnym z urzędu (samochody Audi są produkowane w Niemczech) świadczą o tym, że pojazd musiał być wyprodukowany w Unii Europejskiej. Na wadliwość opinii Z. wskazał już w swoim odniesieniu do zebranego w sprawie materiału dowodowego. Pojazd podlegający wycenie nie posiadał kompletnej tapicerki, czego w opinii nie uwzględniono i przez co zaniżono procentowy stopień uszkodzenia pojazdu. W piśmie z dnia 9 września 2003 roku skarżący określił wartość przedmiotu zaskarżenia na kwotę 10.908,20 złotych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie i powtórzył argumentację zawartą w uzasadnieniu do zaskarżonej decyzji. Nadto wskazał, że skarżący brał czynny udział w postępowaniu przed organami celnymi obu instancji. W postępowaniu tym zebrano i w sposób wyczerpujący rozpatrzono cały materiał dowodowy, a tym samym dokładnie wyjaśniono stan faktyczny sprawy. W tych warunkach nie było konieczne jego uzupełnienie, jak wnioskował skarżący. Odnośnie zarzutu zastosowania 35% stawki celnej Dyrektor Izby Celnej podniósł, że deklaracja pochodzenia towaru sporządzona na fakturze załączonej do zgłoszenia celnego została sporządzona przez podmiot nieuprawniony, gdyż wartość pojazdu została ustalona w sposób odmienny (wyższy) niż wartość transakcyjna, przekraczając tym samym próg 6 tysięcy euro. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 97 §1 ustawy z 30.08.2002r. (Dz. U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez Naczelny Sąd Administracyjny przed dniem 1.01.2004r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny. W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym zakresie należy stwierdzić, że zarzuty podniesione przez skarżącego nie są zasadne. Nie bez wpływu na taką ogólną ocenę pozostaje okoliczność, iż jak wynika z zakresu zaskarżenia pomiędzy skarżącym i organem celnym nie są sporne ani fakt zakwestionowania wartości celnej importowanego pojazdu, ani metoda ustalenia jego prawidłowej wartości celnej. Co kwestionuje skarżący to tylko ustalenia co do zakresu uszkodzeń importowanego pojazdu i ich wpływ na wartość celną pojazdu oraz możliwość zastosowania przez organy celne autonomicznej stawki celnej 35 %. Podkreślić należy, że wobec podejrzenia zaniżenia wartości celnej towaru organ celny był uprawniony do wszczęcia postępowania w celu określenia prawidłowej wartości celnej towaru. Jeżeli organy celne z uzasadnionych względów zakwestionowały wiarygodność dokumentów służących do określenia wartości celnej towaru, to nie mogły już jako tej wartości przyjąć wynikającej z tych dokumentów, tj. rachunku nr [...]/01/2000 (bez daty) wartości transakcyjnej i były zobowiązane ustalić tę wartość wg zasad określonych kolejno w art. 25, 26, 27 i 28 Kodeksu celnego. Ponieważ organy celne uzasadniły, z jakich względów nie mogły zastosować zasad określania wartości celnej wg powołanych przepisów, były uprawnione do zastosowania tzw. metody ostatniej szansy, określonej w art. 29 Kodeksu celnego (v. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 6 lutego 2002 roku w sprawie II RN 202/00, op. OSNP 20002/11/256). W celu zastosowania tej metody organy celne w sposób prawidłowy, odwołując się do szczególnych zasad postępowania w sprawie ustalenia wartości celnej używanych pojazdów samochodowych przedstawionych w Studium 1.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, opublikowanym w załączniku nr 1 do zarządzenia Prezesa GUC z dnia 23 września 1997 roku – Wyjaśnienia dotyczące wartości celnej (M.P. nr 67, poz. 657), oparły się na katalogu Pojazdy Samochodowe Wartości Rynkowe “Info-Expert" z lutego 2000 roku. Tak ustalona wartość – jak słusznie podkreślił Dyrektor Izby Celnej w uzasadnieniu do zaskarżonej decyzji – winna być korygowana ze względu na wskazane przez rzeczoznawcę samochodowego braki, uszkodzenia oraz zużycie pojazdu. W celu określenia tych danych organ II instancji uzupełnił postępowanie dowodowe o opinię wydana przez Z., w której wskazano, iż procentowy ubytek wartości pojazdu ze względu na jego uszkodzenia i zużycie wynosi 54,9%. Ustalona w ten sposób wartość pojazdu wyniosła 176.050 złotych, a po uwzględnieniu procentowego ubytku wartości 79.398, 55 zł. Organ celny II instancji w sposób prawidłowy pomniejszył tę kwotę o zazwyczaj stosowaną na polskim obszarze celnym marżę (narzut) w wysokości 10 % wartości towaru, a następnie z uzyskanej ceny wyłączył należności celne i podatkowe. Obliczona w ten sposób wartość celna pojazdu wyniosła 37. 266, 53 zł. Ustosunkowując się do zarzutu zastosowania przez organ celny stawki celnej w wysokości 35 procent należy przypomnieć, że zgodnie z art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego Taryfa celna obejmuje obniżone stawki celne określone w umowach zawartych przez Rzeczpospolitą Polska z innymi państwami bądź grupami państw. Stawki te są stosowane na wniosek zgłaszającego, o ile towar importowany spełnia warunki ich zastosowania. Art 13 i 16 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia “produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej oraz przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217) uzależniają możność zastosowania obniżonych stawek celnych od wystąpienia następujących przesłanek: importowany towar pochodzi z obszaru Wspólnot Europejskich, pochodzenie to zostało udokumentowane w przewidziany sposób i został spełniony warunek bezpośredniego przywozu towaru do Polski. Zgodnie z art. 16 Protokołu nr 4 produkty pochodzące ze Wspólnot Europejskich korzystały przed 1 maja 2004 roku w imporcie do Polski (i odwrotnie) z obniżonych stawek celnych pod warunkiem przedłożenia jako dowodu pochodzenia świadectwa przewozowego EUR 1 albo deklaracji złożonej przez eksportera na fakturze, specyfikacji wysyłkowej lub innym dokumencie handlowym. W niniejszej sprawie skarżący przedłożył rachunek nr [...]/01/2000 (bez daty), który zawierał deklarację pochodzenia pojazdu z obszaru Wspólnoty Europejskiej. Warunki sporządzania deklaracji na fakturze określa art. 21 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego, a zgodnie z jego ust. 1 lit b) deklaracja na fakturze może zostać sporządzona przez każdego eksportera dla każdej przesyłki składającej się z jednego lub wielu opakowań zawierających produkty pochodzące, których łączna wartość nie przekracza 6.000 ECU (euro). Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie, wobec zakwestionowania wiarygodności faktury jako dokumentu, zakwestionowana została nie tylko podana na tym dokumencie cena transakcyjna, ale także wiarygodność innych w nim zamieszczonych danych dotyczących towaru, a zatem i wiarygodność deklaracji pochodzenia towaru. W tej sytuacji tylko pomocnicze, czy też uzupełniające znaczenie ma argument podniesiony przez organ celny II instancji, że wobec innego, prawidłowego określenia wartości towaru, która przekracza 6.000 euro, uprawnione było stwierdzenie, że deklaracja ta pochodzi od nieuprawnionego eksportera. W każdym razie w pełni prawidłowa była konkluzja organu, że w takiej sytuacji uzasadnione jest zastosowanie autonomicznej stawki celnej w wysokości 35%. Odpowiada to bowiem nie tylko postanowieniom wstępnym Taryfy celnej, lecz jest uprawnione w świetle postanowień przytaczanego wyżej Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego. W skardze podniesiony został także zarzut, że organ celny nie uwzględnił przy ustalaniu wartości pojazdu wszystkich okoliczności mających dla tej oceny znaczenie, a mianowicie faktu, że importowany pojazd nie miał kompletnej tapicerki, co zdaniem skarżącego znacząco wpływało na wartość pojazdu. Wypada zauważyć, że organ celny II instancji ustalił wartość pojazdu w oparciu o opinię Z., w której rzeczywiście nie odnotowuje się okoliczności podnoszonej w skardze. Wypada jednak zauważyć, że do tej okoliczności nie odnosiła się także ocena techniczna ustalająca wartość pojazdu, która była załączona do zgłoszenia celnego. To na tej ocenie oraz na danych zawartych w rachunku oparto dane ujęte w zgłoszeniu celnym. Wiarygodność tych danych w toku postępowania została skutecznie podważona przez organy celne, ich wiarygodności i prawidłowości nigdy nie kwestionował jednak sam skarżący. W opinii Sądu podniesiony zarzut nie jest uzasadniony. Przytoczone fakty wskazują, że ewentualne uszkodzenia tapicerki albo nie miały większego wpływu na ustalenie wartości pojazdu, co sugerowałaby ocena załączona do zgłoszenia celnego, albo, co bardziej prawdopodobne, znalazły swoje odzwierciedlenie w opinii, na której oparł swoje ustalenia organ celny II instancji. Opinia Z. odnosi się tylko do nielicznych szczegółowo wymienionych części i zespołów ocenianego pojazdu, w wielu miejscach zaś, jak np. w punkcie korekty lub wyceny zespołów pojazdu uwzględnia dane ogólne (jak np. “reszta" lub “korekty różne" - k. 40 i 41). W ocenie Sądu organ celny, opierając się na opinii Z., ani nie naruszył postanowień art. 122 Ordynacji podatkowej, który nakazuje w toku postępowania podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, ani art. 187 §1, zgodnie z którym organy są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Należy uznać, że organ w sposób prawidłowy realizował swoje obowiązki, nie było też żadnych uzasadnionych powodów, aby w zakresie uszkodzeń podnoszonych przez skarżącego kwestionować wiarygodność zebranego w sprawie materiału dowodowego. Dokonując oceny przedmiotowej sprawy nie można zdaniem Sądu nie zauważyć, że o ile zgłoszenie celne zostało dokonane w dniu 9 lutego 2000 roku, to decyzja organu odwoławczego została wydana w dniu [...] czerwca 2003 roku, tj. po upływie okresu 3 lat. Przede wszystkim należy wskazać, iż przepis art. 65 §5 Kodeksu celnego, odmiennie niż przepis art. 70 Ordynacji podatkowej, nie wskazuje wypadków, w których bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, ulega zawieszeniu bądź przerwaniu. Regulacje dotyczące zawieszenia biegu terminów zawiera natomiast art. 230 Kodeksu celnego, który reguluje kwestie powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty należności. Powiadomienie dłużnika o kwocie nie musi następować w drodze decyzji administracyjnej. Termin do powiadomienia dłużnika biegnie od dnia powstania długu celnego. Z treści przepisu art. 230 wynika, że można powiadomić dłużnika o kwocie należności także po upływie trzech lat od dnia powstania długu celnego, jeśli np. postępowanie celne w sprawie celnej zostało zawieszone, wniesiono skargę do sądu administracyjnego, wszczęto postępowanie karne. Biorąc pod uwagę powyższe regulacje oraz mając na względzie przepis art. 65 §5 Kodeksu celnego, należy przyjąć, iż decyzją uznającą zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określającą kwotę wynikającą z długu celnego bądź orzekającą o nadaniu towarowi właściwego przeznaczenia celnego jest decyzja organu celnego podjęta w pierwszej instancji. Taka decyzja musi być wydana i doręczona stronie przed upływem trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Organ drugiej instancji jest uprawniony do kontroli prawidłowości rozstrzygnięcia i może decyzję utrzymać w mocy, bądź też, w razie stwierdzenia, że decyzja jest wadliwa, dokonać niezbędnej korekty, na korzyść dłużnika (w trybie art. 233 i z uwzględnieniem treści art. 234 Ordynacji podatkowej). Od chwili wejścia w życie przepisu art. 65 §5a i art. 230 §5 pkt 3 Kodeksu celnego, tj. od dnia 10 sierpnia 2003r., organ odwoławczy może także, po upływie trzech lat od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego, wydać decyzję określającą dług celny w kwocie wyższej niż określono w decyzji organu pierwszej instancji, bądź też przekazać sprawę organowi pierwszej instancji w celu zmiany decyzji. Regulacje dotyczące powiadomienia dłużnika i zarejestrowania kwoty należności nie są znane przepisom prawa podatkowego, co dodatkowo wzmacnia stanowisko, że nie można interpretacji dotyczących prawa podatkowego stosować wprost do przepisów prawa celnego. W świetle powyższych rozważań Sąd uznał, że zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem, gdyż zarówno argumentacja skargi jak i analiza akt sprawy nie ujawniła wad tego rodzaju, że mogłyby one mieć wpływ na podjęte rozstrzygnięcie. Nie doszło do naruszenia zasady ochrony słusznego interesu strony, czy też zasady zaufania obywateli do organów Państwa. Wydając rozstrzygnięcie, organy celne działały na podstawie przepisów prawa, prowadziły postępowanie w sposób budzący zaufanie do organów celnych i podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W ocenie Sądu wnioski organu odwoławczego wyprowadzone z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykraczają poza swobodną ocenę dowodów, a więc nie stanowią naruszenia prawa. Z tych względów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), należało oddalić skargę jako niezasadną.