V SA 3397/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Barbara Mleczko-Jabłońska, Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska-Szary, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Protokolant - Katarzyna Kotulińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi G. P. S.A. w P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej [...] [...] w W. z dnia [...] lipca 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - oddala skargę - Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez firmę G. W. SA, poprzednika prawnego skarżącej G. P. SA w P. (dalej zwanej Spółką), według SAD nr [...] z [...] maja 2000r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzone z F. leki i materiały medyczne, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej, wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur z dnia [...] maja 2000r. nr [...] i [...] wystawionej przez firmę A. G. ze S. Decyzją z dnia [...] kwietnia 2003 r. o nr [...] , wydaną na podstawie art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) w związku z art. 13 § 1, § 3 pkt 4 i § 4, art. 23 § 1 i 9, art. 65 § 2, §3 i § 4 pkt 2 lit b, art. 83 § 3, art. 85 § 1, art. 262 oraz 264 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku - Kodeks celny (t.j. Dz. U. nr 75 z 2001r., poz. 802 z późn. zm.), § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. Nr 107, poz. 1217), na podstawie art. 16 pkt 1 i art. 17 Porozumienia pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi w sprawie zmiany Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską z jednej strony a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi z drugiej strony, dotyczącego definicji pojęcia “produkty pochodzące" i metod współpracy administracyjnej, podpisanego w Brukseli w dniu 24 czerwca 1997 roku (zał. do Dz. U. z 1997 roku nr 104, poz. 662) Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W.: – uznał spółkę G. P. SA z siedzibą w P. następcą prawnym spółki G. W. SA w W., – uznał zgłoszenie celne według SAD nr [...] z [...] maja 2000r za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym wartości celnej towaru i kwoty wynikającej z długu celnego dla pozycji 1, 5, i 6, – określił wartość celną towaru dla pozycji 1, 2, 5 i 6 z uwzględnieniem kwoty obniżki wynikającej z umowy dystrybucyjnej zawartej z firmą A. G. i określonej notą kredytową eksportera z dnia [...] maja 2000r. o nr [...] , która została przyporządkowana do w/w faktur nr [...] i [...] z [...] .05.2000 r. Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej [...] [...] w W. decyzją z dnia [...] lipca 2003r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem umowę dystrybucyjną, wiążącą strony począwszy od dnia 1 marca 2000 roku, gwarantującą uzyskanie rabatów po osiągnięciu odpowiednio wysokiej sprzedaży zewnętrznej w okresie od 1 marca do 31 grudnia 2000 roku. Zgodnie z powołanymi dokumentami świadczona przez eksportera na rzecz Spółki kwota obniżała za maj 2000r. cenę transakcyjną zafakturowanej w tym okresie sprzedaży o 43%. W ramach porozumienia rabaty (zniżka) realizowane były na podstawie not kredytowych eksportera, określających kwotowe wartości otrzymywanych przez importera rabatów. Według ustaleń poczynionych w toku kontroli, noty określające konkretne sumy z tytułu rabatu wystawiane były systematycznie za każdy miesiąc okresu, na który zawarto porozumienie. Kwoty rabatów wynikające z not wystawianych na odpowiednie, kolejne miesiące rozdzielone zostały w ramach korekty wartości celnej na poszczególne faktury handlowe i sprowadzone na ich podstawie towary, zmniejszając ich deklarowane wartości celne. W tym stanie rzeczy uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Spółka wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Celnej [...] [...] w W. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W., a także o zasądzenie kosztów postępowania, zarzucając: – naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21, 23 § 1 i § 9 i art. 65 § 4, 85 § 1 w związku z art. 262 Kodeksu celnego, – naruszenie art. 120,121,122, 123 § 1, 208 §1 Ordynacji podatkowej, – naruszenie art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej oraz zasad obowiązujących w demokratycznym państwie prawa. W uzasadnieniu skargi Spółka sformułowała generalną tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) w trybie art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego, a w szczególności do jej obniżenia o kwotę rabatów udzielanych Spółce. Zdaniem Spółki, udzielony jej rabat, w kwotach określonych w kolejnych notach kredytowych eksportera, nie był bowiem w ogóle związany z dostawą towarów, a tym samym ich ceną zakupu i wartością celną, lecz stanowił formę wspomagania działalności skarżącej na rynku polskim w celu zwiększenia sprzedaży towarów zagranicznego dostawcy, wyszukiwania nowych kanałów dystrybucyjnych i nowych odbiorców. Świadczy o tym postanowienie porozumienia przewidujące naliczanie rabatu nie od wartości transakcyjnej importowanych leków, fakturowanej przez eksportera, lecz od wartości sprzedaży tego towaru przez importera osobom trzecim w danym miesiącu kalendarzowym, w razie przekroczenia określonego w porozumieniu minimalnego planu sprzedaży. Zdaniem Spółki spełnienie tej ostatniej przesłanki nie oznaczało jednak, że rabat faktycznie zostanie udzielony, mogło się bowiem zdarzyć, że w danym okresie zakupy od podmiotów z grupy osiągały stosunkowo wysoki poziom, lecz z uwagi na niską sprzedaż Spółka nie otrzymywała przewidzianego porozumieniem Wsparcia. Spółka podkreśliła też, że nie jest możliwe (tak jak czynią to organy celne) przyporządkowanie rabatów do zakupów dokonywanych przez Spółkę w danym miesiącu. W świetle takiego uregulowania kwestii rabatu, w momencie zgłoszenia celnego nie było wiadome, czy rabat w ogóle zostanie udzielony i w związku z tym nie istniała powinność wskazania przez Spółkę kwoty rabatu, którą można byłoby odnieść do dokonanego zgłoszenia celnego. Takie wskazanie było bowiem w tym momencie obiektywnie niemożliwe. Udzielenie rabatu, w razie jego przyznania przez eksportera, następowało zawsze po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny i ze względu na tę okoliczność oraz z uwagi na funkcję rabatu jako środka wspomagania działalności Spółki nie stanowił on czynnika kształtującego wartość celną towaru, w szczególności zaś nie mógł skutkować obniżeniem wartości (ceny) transakcyjnej. Odmienne stanowisko i rozstrzygnięcie organów celnych narusza – zdaniem Spółki - powołane przepisy art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego, oraz opinię 15.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej, w świetle których - zdaniem skarżącej - brak jest podstaw do korygowania deklarowanej w zgłoszeniu celnym wartości transakcyjnej jako wartości celnej przez jej obniżenie o rabat udzielony ex post, po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny. Zdaniem Spółki wadliwe jest również dokonane przez organy celne rozliczenie rabatu przyznanego późniejszymi notami kredytowymi, które w ramach tego rozliczenia przyporządkowano do faktur handlowych eksportera za leki, podczas gdy w myśl porozumienia podstawą wymiaru rabatu była wartość fakturowa sprzedaży towaru na rynku polskim i niemożliwe było przyporządkowanie not kredytowych do faktur handlowych eksportera. W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego, w szczególności powołanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, Spółka zarzuciła naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania celnego. Według Spółki, decyzja organu celnego pierwszej instancji była rezultatem podporządkowania się przez ten organ wcześniejszym poleceniom Prezesa Głównego Urzędu Ceł w piśmie z [...] września 2001r. nr [...] do Dyrektorów Urzędów Celnych, które – w opinii Spółki - wystosowane zostało z zaleceniem kontroli wysokości wartości celnej importowanych leków. Postępowanie dowodowe w sprawie przeprowadzone zostało zatem z naruszeniem powinności organów celnych wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Organy celne ograniczyły się bowiem do ustaleń dokonanych w trakcie kontroli przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych oraz do analizy dokumentów udostępnionych przez Spółkę w czasie kontroli, natomiast nie podjęły innych działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Nadto zdaniem Spółki organy celne naruszyły art. 21 Kodeksu celnego ustalając wartość celna dla celów innych niż określonych w tym przepisie, tj. Dla ustalenia kwoty wynikającej z długu celnego. W konsekwencji, decyzje organów celnych wydane zostały w oparciu o niepełny materiał dowodowy, bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z naruszeniem zasad określonych w art. 120, 121, 122 123 § 1 Ordynacji podatkowej. Dodatkowo Spółka podniosła, że w sprawie tej organy celne naruszyły zasadę postępowania nakazującą prowadzenie wszelkich postępowań w sposób budujący zaufanie do organów Państwa czyli normy określonej w art. 121 § 2 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z zarządzeniem Prezesa GUC z 23 września 1997 roku – Instrukcja wypełniania dokumentu SAD, przy wypełnianiu tego dokumentu uwzględniać należy wyłącznie upusty potwierdzone, natomiast w świetle wyjaśnień Ministerstwa Finansów przytaczanych za Rzeczpospolitą z dnia 18 kwietnia 2003 roku, jeśli rabaty i upusty na sprowadzane towary są udzielone po upływie pewnego czasu od chwili importu, to zgłoszenie celne nie może być uznane za nieprawidłowe. Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie konstytucyjnej zasady równości, określonej w art. 32 Konstytucji, poprzez nieuwzględnienie rabatów w odniesieniu do produktów z innych branż niż farmaceutyczna. Według skarżącej, wydane przez organy celne decyzje rażąco naruszają standardy demokratycznego państwa prawnego poprzez wykorzystanie formalnych kompetencji tych organów do dokonywania korekty zgłoszeń celnych dla realizacji instrumentalnych celów organów administracji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002r. (Dz. U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez Naczelny Sąd Administracyjny przed dniem 1.01.2004r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny. W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym zakresie należy stwierdzić, że zarzuty podniesione przez Spółkę nie są zasadne. W myśl art. 85 § 1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie natomiast do zasady przewidzianej w art. 23 §1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy. W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturach eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu. W wyniku późniejszej kontroli, przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, ujawnione zostało zawarte przez importera z eksporterem porozumienie dystrybucyjne, określające zasady przyznawania Spółce rabatów na okres od 1 marca do 31 grudnia 2000r. oraz noty kredytowe eksportera (w tym nota nr GL 131548), według których Spółka otrzymywała od niego przewidziane porozumieniem upusty w kwotach określonych w notach. Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o odpowiednią kwotę rabatu, czy cena w wysokości określonej w fakturze, nie uwzględniającej obniżki z tytułu rabatu otrzymanego według not kredytowych. Zawarta przez skarżącą Spółkę z eksporterem umowa sprzedaży leków i artykułów medycznych objętych zgłoszeniem celnym SAD nr [...] z [...] maja 2000r. wykonywana była w czasie obowiązywania zawartego przez te podmioty porozumienia. Postanowienia porozumienia dystrybucyjnego z 1 marca 2000r. stanowiły w istocie część składową umowy sprzedaży towarów objętych zgłoszeniem celnym, skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania porozumienia i - w zakresie jego regulacji - na warunkach tego porozumienia. Uzasadnia to ocenę, że rabat na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziany został już w umowie sprzedaży leków importerowi. Nie zachodzi tu więc taka sytuacja, gdy - jak w przypadku tzw. rabatu ex post - czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą. Z porozumienia pomiędzy Spółką a eksporterem wynika, że zawarte w nim uzgodnienia stron dotyczą rabatu stosowanego przy sprzedaży w okresie od 1 marca do 31 grudnia 2000r. Porozumienie to odnosiło się do wszystkich transakcji zawartych w tym czasie oraz wskazywało zasady udzielania rabatu, tj. naliczanie upustu jako wartości procentowej łącznej zafakturowanej sprzedaży importowanych leków dokonanej przez Spółkę odbiorcom krajowym, jeśli na koniec danego okresu wartość tej sprzedaży przekroczy określony próg minimalny. Okoliczności tych nie podważała Spółka ani na etapie postępowania administracyjnego, ani w skardze na decyzję organu celnego II instancji. Liczenie rabatu od wartości sprzedaży towaru przez Spółkę było bowiem jedynie przyjętym przez strony technicznym sposobem wymiaru rabatu, który jednak pozostawał w związku z realizowanym przez nią importem leków. W świetle postanowień porozumienia brak jest podstaw do uznania rabatów za niezależny od importu środek wsparcia działalności Spółki na rynku polskim pozostający w oderwaniu od ceny zakupu. Owszem, obiektywnie skarżąca Spółka odniosła korzyść, określoną przez nią jako wsparcie jej działalności, ale było to normalnym skutkiem (efektem) uzyskanego rabatu, a nie przyczyną jego udzielenia. Za chybiony uznać należy również wywód Spółki, że rabat miał charakter fakultatywny, w tym sensie, że przekroczenie określonego w porozumieniu minimalnego planu sprzedaży nie nakładało na eksportera obowiązku udzielenia rabatu, a jego udzielenie zostało pozostawione do uznania kontrahentowi zagranicznemu. Porozumienie stanowi bowiem, że na warunkach w nim określonych, to znaczy w razie zrealizowania minimalnego planu sprzedaży, rabat zostanie obliczony, czyli że jego udzielenie przewidziane zostało w porozumieniu jako obligatoryjne, a nie fakultatywne. Z drugiej strony natomiast, gdyby nie osiągnięto w określonym czasie wielkości sprzedaży przewidzianych planem sprzedaży powoduje jedynie ten skutek, że rabat przewidziany na ten okres zostanie zawieszony. To ostatnie postanowienie porozumienia uzasadnia dodatkowo ocenę, że rabat przewidziany został już w umowie sprzedaży leków Spółce, z zastrzeżeniem jego okresowego (miesięcznego) zawieszenia, gdyby nie osiągnięto w danym miesiącu minimalnego planu sprzedaży i -wbrew stanowisku skarżącej Spółki- nie może być uznany za rabat udzielony "ex post". W konsekwencji, broniąc się przed korektą wartości celnej (jej obniżką z tytułu rabatu) Spółka nie może powoływać się na opinie, wyjaśnienia bądź rozstrzygnięcia dotyczące tzw. rabatów "ex post". W niniejszej sprawie po dokonaniu zgłoszenia celnego następowało jedynie deklaratywne określenie należnego skarżącej Spółce rabatu notą eksportera, które wystawiane i realizowane były w takim czasie (po zgłoszeniu celnym) wskutek przyjętej przez strony jako podstawy wymiaru rabatu wartości realizowanej przez Spółkę sprzedaży towaru na rynku polskim w okresie miesięcznym. W okresie objętym porozumieniem noty, określające konkretne sumy z tytułu udzielonego rabatu, wystawiane były systematycznie za każdy miesiąc okresu, na który zawarto porozumienie. W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziany umową sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości - pomniejszonej o rabaty - ceny wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru. Jeśli więc Spółka nie zadeklarowała w zgłoszeniu celnym przewidzianego w porozumieniu rabatu twierdząc, że w czasie zgłoszenia nie znała jego wysokości, to mogła i powinna na podstawie art. 65 §4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty określającej należny jej rabat. Skarżąca Spółka tego jednak nie uczyniła. W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, w brzemieniu obowiązującym w dniu dokonania zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej przez organy celne. Chybiony jest zarzut wadliwego rozliczenia rabatu, który według porozumienia liczony był od wartości sprzedaży towaru na rynku polskim i zdaniem Spółki niemożliwe było przyporządkowanie not kredytowych do zgłoszenia celnego. Jest poza sporem, że rabaty zostały udzielone i - jak już wskazano - były czynnikiem kształtującym wartość celną towaru w wysokości obniżonej o rabat fakturowanej wartości (ceny) transakcyjnej. Przyznawane miesięczne rabaty, jako wielkości obniżające fakturowane ceny, podlegały więc w ramach korekty wartości celnych rozdzieleniu na poszczególne faktury handlowe z tego okresu i takiego rozliczenia nie dyskwalifikuje przyjęta w porozumieniu podstawa wymiaru rabatu (wartość sprzedaży towaru na rynku polskim), zwłaszcza że w toku postępowania nie wykazano, aby obniżki fakturowanych cen dokonane zostały z przekroczeniem rabatów udzielanych w okresie objętym porozumieniem. Nie mogą odnieść skutku wywody Spółki w postępowaniu sądowym w przedmiocie wadliwego, jej zdaniem, sposobu obliczenia rabatu (upustu cenowego), polegającego na włączeniu do podstawy wymiaru rabatu, tj. wartości sprzedaży, wartości leków, które nie zostały sprzedane np. wskutek ubytków, uszkodzenia bądź przeznaczenia do innych celów, np. reklamowych. Okoliczności sprawy wskazują, że Spółka od początku nastawiona była na wyeliminowanie rabatów jako czynnika kształtującego wysokość ceny transakcyjnej, deklarowała wartości celne w wysokości pełnej fakturowanej przez eksportera ceny, nie ujawniając stosowanych w obrocie lekami rabatów, także po ich otrzymaniu po dokonanym wcześniej zgłoszeniu celnym i nie występowała po otrzymaniu rabatu z wnioskiem w trybie art. 65 § 4 Kodeksu celnego o stosowną korektę zgłoszenia celnego w zakresie wartości celnej. Po ujawnieniu zaś w wyniku kontroli celnej faktu otrzymywania przez skarżącą rabatów (zniżki cen), Spółka dalej obstawała kategorycznie przy stanowisku wyłączającym rabat jako czynnik kształtujący wartość transakcyjną, a w konsekwencji i wartość celną, twierdząc, że rabaty nie stanowiły zniżki (upustu) ceny, lecz formę wsparcia działalności handlowej Spółki na rynku polskim. W konsekwencji ani w toku kontroli celnej i ujawnieniu rabatów udzielonych przez eksportera, ani w toku późniejszego postępowania administracyjnego zakończonego zaskarżoną decyzją (ani nawet w skardze) Spółka nie dokonała i nie przedstawiła udokumentowanych wyliczeń wskazujących ilość i wartość leków wyłączonych ze sprzedaży (np. brakujących, uszkodzonych lub przeznaczonych na inne cele) oraz ilość i wartość faktycznie sprzedanych leków jako prawidłowej jej zdaniem podstawy wymiaru rabatu. W takim stanie rzeczy, organy celne miały podstawę do przyjęcia, że ilość leków objętych zgłoszeniem celnym pokrywała się z ilością leków faktycznie sprzedanych przez Spółkę i za podstawę wymiaru rabatu przyjąć, jako sprzedaną, ilość leków objętych zgłoszeniem celnym. Innej metody obliczenia rabatu organy celne nie miały, a jednocześnie bezsporne jest, że rabaty były przecież udzielane i w świetle przytoczonych wyżej motywów wyroku podlegały odliczeniu od fakturowanych cen leków przy określaniu wartości celnej. To samo dotyczy zarzutu naruszenia zasad obowiązujących w demokratycznym państwie prawa. Unormowania Kodeksu celnego, stanowiące w niniejszej sprawie materialnoprawną podstawę oceny rozstrzygnięć organów celnych, w szczególności regulacje w zakresie wartości celnej przedmiotu importu, opierają się na rozwiązaniach przyjętych w Porozumieniu w sprawie stosowania art. VII Układu ogólnego w sprawie taryf celnych i handlu 1994 (zał. do Dz. U. z 1995r. Nr 98, poz. 483), które recypowane zostały do Kodeksu celnego. W konsekwencji, oparte na przepisach tej ustawy rozstrzygnięcia nie mogą być poczytane za naruszające prawo europejskie bądź konstytucyjne zasady praworządności i sprawiedliwości, czyli zasad obowiązujących w demokratycznym państwie prawa. Zupełnie nietrafiony i gołosłowny jest zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji przez nierówne traktowanie podmiotów z branży farmaceutycznej oraz podmiotów i innych branż, w stosunku do których nie podjęto działań zmierzających do zmiany wartości celnej importowanych towarów, w szczególności przez nieuwzględnienie rabatów udzielonych "ex post". Przede wszystkim - jak wcześniej wykazano, rabat udzielony stronie nie może być uznany za rabat "ex post". Po drugie zaś fakt kontroli zgłoszeń celnych przez organy celne, pod kątem prawidłowości deklarowania wartości celnej, a następnie wydawania decyzji o uznaniu zgłoszeń celnych za nieprawidłowe w tym zakresie – w odniesieniu do podmiotów spoza branży farmaceutycznej – jest sądowi znany z urzędu. Znaczna część orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, a wcześniej Naczelnego Sądu Administracyjnego, w jego kompetencjach sprzed reformy sądownictwa administracyjnego, poświęcona była i jest zagadnieniom wartości celnej towarów. Chybione są również zarzuty Spółki o charakterze procesowym. W piśmie z [...] września 2001r. skierowanym do Dyrektorów Urzędów Celnych, z którym skarżąca Spółka łączy zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności, Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał na potrzebę zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i - w razie wystąpienia okoliczności mogących wskazywać na nieprawidłowości - przeprowadzenia kontroli postimportowej w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej. Wymienione pismo nie było więc aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy celne pierwszej instancji i nie wywierało na nie nacisku, zaś o ich ocenie prawidłowości zgłoszeń celnych decydowały ustalenia tych organów, w szczególności wyniki ewentualnych kontroli postimportowych. W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie ich samodzielnych ocen materiału dowodowego. Decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych i nietrafne są zarzuty skargi odnośnie naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Nie jest w szczególności uzasadnione odwoływanie się do prezentowanego wcześniej stanowiska przez Prezesa GUC lub Ministerstwo Finansów, które zachowują w pełni swoją aktualność co do oceny tzw. rabatów postimportowych. W konkluzji stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Z tych względów, na podstawie art. 151 ustawy z 30 08 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), należało oddalić skargę jako niezasadną.