V SA 3666/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA del. do WSA - Janusz Zajda, Sędzia NSA del. do WSA - Hanna Szafrańska-Falkiewicz, Sędzia WSA - Małgorzata Rysz (spr.), , Protokolant - Marianna Igielska, po rozpoznaniu w dniu 4 lutego 2004 r. sprawy ze skargi C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] października 2002 r. Nr [....] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz C. kwotę 225 zł (dwieście dwadzieścia pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu [...].07.1999r. "C." dokonała zgłoszenia celnego leków, uprzednio złożonych do składu celnego, według dokumentu SAD nr [...], wnioskując o objęcie ich procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego załączono faktury handlowe nr [...], [...],[...],[...],[...],[...] z dnia [...].08.1998r., [...].07.1998r., [...].09.1998r., [...].01.1999r., [...].05.1999r.i [...].06.1999r. wystawione przez eksportera firmę "M."; z wyszczególnionymi rabatami w wysokości 9 i 10% oraz deklarację wartości celnej. Z powyższych dokumentów wynikało, że wartość towaru wynosiła - bez uwzględnienia rabatu –39.481,7[...]. Dyrektor Urzędu Celnego w W. przyjął ww. zgłoszenie celne jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64§ 1 i 2 Kodeksu celnego. Towary zostały następnie zwolnione dla użycia ich w celach określonych przez procedurę celną jaką zostały objęte. W wyniku kontroli przeprowadzonej w dniach [...].11.2001 r. –[...].01.2001 r. przez funkcjonariuszy Powtórnej Kontroli Celnej Urzędu Celnego w W. w siedzibie Firmy importera stwierdzono, iż przy zgłaszaniu towarów do procedury dopuszczenia do obrotu m.in. wg ww. zgłoszenia celnego firma nie uwzględniała rabatów uwidocznionych na fakturach handlowych załączonych do zgłoszenia celnego tj. nie deklarowała rzeczywistej wartości celnej importowanych towarów. W trakcie kontroli firma "C." przedstawiła umowę na skład celny z dnia [...].01.99r., zawartą z dostawcą towaru – firmą M. Postanowieniem z dnia [...].06.2002r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie deklarowanej wartości celnej towaru w zgłoszeniu celnym, a następnie po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją nr [...] z dnia [...].07.2002r. uznał zgłoszenie za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej i ponownie orzekł w tym zakresie z uwzględnieniem uwidocznionych na fakturach importowych rabatów. Od powyższej decyzji "C." złożyła odwołanie wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. i umorzenie postępowania wszczętego w sprawie ewentualnie o jej uchylenie w całości i przekazanie niniejszej sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. W opinii strony organ celny dopuścił się naruszenia przepisów prawa materialnego - art. 23 §1i art.30 Kodeksu celnego oraz przepisów proceduralnych - art. 122 Ordynacji podatkowej. Do odwołania Strona załączyła kserokopię pisma z dnia [...].07.2002r. skierowanego przez M. do Urzędu Celnego [...] w W., z treści którego wynika, że rabaty handlowe na fakturach importowych zostały umieszczone pomyłkowo, a "C." otrzymuje – zgodnie z umową na skład celny – wyłącznie prowizję z tytułu usług związanych ze składowaniem towaru w składzie celnym. Decyzją nr [...] z dnia [...].10. 2002r.Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...].07.2002r., nie podzielając zarzutów zawartych w odwołaniu. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że na podstawie art.83 §1 Kodeksu celnego organ celny po zwolnieniu towarów może z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia celnego. Może on w szczególności (zgodnie z §2 ww. przepisu) kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem, jak również późniejszych operacji handlowych dotyczących tych towarów. Kontrole te mogą zostać przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio związanej z tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej takie dokumenty i dane. Jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Na wydanie decyzji organ celny ma 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. W niniejszej sprawie w wyniku kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Działu Powtórnej Kontroli Urzędu Celnego w W. w siedzibie firmy importera stwierdzono, iż wartość celna w dniu dokonywania zgłoszenia celnego została ustalona w sposób nieprawidłowy. Mianowicie kwota rabatu jaki otrzymała firma - importer nie została uwzględniona przy określaniu wartości celnej przedmiotowego towaru. W fakturach handlowych dołączonych do niniejszego zgłoszenia celnego są wyszczególnione rabaty w wysokości 9 i 10 %. Natomiast Strona w momencie dokonywania ww. zgłoszenia celnego nie wykazała w dokumencie SAD, ani w DWC przyznanego jej przez kontrahenta zagranicznego rabatu. Przeprowadzona w siedzibie firmy kontrola wykazała, iż "C." przekazywała firmie "M." środki pieniężne za sprowadzony towar już z uwzględnieniem rabatu. Dlatego też wartość celna przedmiotowego towaru winna obejmować rabaty uwidocznione na fakturach importowych załączonych do ww. zgłoszenia celnego. W tym stanie rzeczy, zdaniem organu odwoławczego, słusznie organ pierwszej instancji ustalił nową wartość celną importowanego towaru. W trakcie postępowania wyjaśniającego firma "C." wyjaśniała, iż rabat, który jest wyszczególniony na fakturach nie jest rabatem, a jedynie prowizją będącą wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług składowania i w związku z tym firma nie miała żadnego obowiązku zgłaszania organom celnym informacji o tego rodzaju świadczeniu, gdyż prowizja nie ma znaczenia przy ustalaniu wartości celnej towaru. Organ celny, po analizie przedmiotowej umowy zawartej między "C." a "M." stwierdził, iż z jej postanowień wynika, że Strona może otrzymywać prowizję w wysokości 10% za prowadzenie składu celnego, jednakże muszą być spełnione określone warunki. W ww. umowie wyraźnie jest wskazane, iż faktura zawierająca prowizję będzie specjalnie wystawiana przez "M." na podstawie sprzedaży farmaceutyków za wcześniejszy okres, a dopiero na jej podstawie będzie realizowana płatność. Ponadto prowizja w tej umowie określona jest w wysokości 10%, zaś na fakturach importowych występuje stawka rabatu 9% i 10%. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W. powyższe potwierdza, iż rabat na fakturze i prowizja o której mowa w ww. umowie nie jest tym samym rodzajem świadczeń handlowych. Organ celny nie uznał za wiarygodne oświadczenia kontrahenta zagranicznego z dnia [...].07.2002 r. mówiące o pomyłkowo umieszczonym rabacie oraz stwierdzenia, że firma "M." nie udzielała żadnych rabatów handlowych przy imporcie towaru do składu celnego. Nadto eksporter nie dokonał korekty powyższej faktury. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że stan faktyczny sprawy uzasadnia rozstrzygnięcie dokonane przez organ I instancji. W skardze na tą decyzję "C." wniosła o jej uchylenie oraz uchylenie utrzymanej nią w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w W., zarzucając naruszenie prawa materialnego, przejawiające się obrazą art. 23 § l i § 9 oraz art.85 § l w zw. z art.83 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 roku kodeks celny ( Dz. U Nr 75 poz. 802 z 2001 r. z późn. zmianami ). W uzasadnieniu skargi oraz złożonym 20.10.2003r. piśmie procesowym podniesiono, że już w dniu dokonania zgłoszenia celnego do JDA SAD Strona dołączyła m.in. faktury handlowe obrazujące rzeczywiste rozliczenia pomiędzy nią a eksporterem. Organ celny nie kwestionuje pobierania prowizji za wykonywane czynności przez C. od eksportera leków t.j. M. Zasady rozliczeń określała umowa "na skład celny" przewidując prowizję i określając jej wysokość, a art. 7 umowy wręcz stanowił, iż " zarobiona prowizja będzie płacona poprzez odjęcie od kwoty należnej za każdy miesiąc od faktury wystawionej przez M. zgodnie z art. 6.1". We wzajemnych rozliczeniach między C. a M. istniała tylko forma prowizji , przewidziana przez ww. umowę, brak było natomiast rabatu, które to świadczenie zostało wyinterpretowane przez organy celne, niezgodnie ze stanem rzeczywistym. Skarżąca dokonywała płatności na rzecz swojego kontrahenta i były to kwoty pomniejszone jedynie o jedno istniejące świadczenie tj. należną prowizję. Wbrew twierdzeniom organów celnych kontrola celna przeprowadzona w C. nie ujawniła żadnych innych operacji finansowych z zagranicznym kontrahentem oprócz uiszczenia należnej ceny, wynikającej z faktury. Cena ta stanowiła różnicę pomiędzy wartością celną towarów a kwotą prowizji za usługi. Prowizja była w dwóch wysokościach – 9 i 10 %, co było uzależnione od tego czy miała zastosowanie umowa składu celnego z [...].08.1992r.( obowiązująca do końca 1998r.) czy też umowa z [...].01.1999r.- obowiązująca właśnie od [...] stycznia 1999r. Część leków zgłoszonych do odprawy celnej w 1999r., wprowadzona została na skład w 1998r. a zatem data ta uzasadniała wysokość prowizji, która uległa zmianie po dniu [...].01.1999r. w związku ze zmianą umowy na skład. Zastosowanie przez stronę konstrukcji cywilnoprawnej potrącenia wzajemnych i bezspornych wierzytelności w żaden sposób nie wpłynęło na obejście zobowiązań publicznoprawnych a podyktowane było względami ekonomii wzajemnych rozliczeń bez żadnego uszczerbku dla zobowiązań publicznoprawnych. W odpowiedzi na skargę - żądając jej oddalenia - Dyrektor Izby Celnej w W. podtrzymał argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, ponadto wskazał, że z zebranych w sprawie dokumentów nie wynika fakt otrzymywania przez importera prowizji za prowadzenie składu celnego, która – zgodnie z umową- miała mieć charakter fakultatywny. Strona nie wykazała, że rabat wyszczególniony na fakturach towarowych jest właśnie prowizją udzieloną za prowadzenie składu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W postępowaniu celnym stosuje się w całości przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, a więc również art. 122 i 187. Naczelną zasadą postępowania administracyjnego jest zasada prawdy obiektywnej, a więc organ prowadzący postępowanie ma obowiązek przeprowadzenia z urzędu dowodów mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu rzeczy. Następnie organ ma obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dotychczasowe orzecznictwo NSA wskazywało na powinność przyczynienia się strony do zebrania materiału dowodowego z jednoczesnym podkreśleniem obowiązku ustalenia przez organ celny prawdy obiektywnej. W sprawie niniejszej należy stwierdzić, że organ celny temu obowiązkowi uchybił, bowiem sprawa nie została wyczerpująco wyjaśniona. Głównym problemem jest charakter uwidocznionej w fakturach nr [...],[...],[...],[...],[...],[...] pozycji "Discount 9,00 i 10,00 %". Organ celny twierdzi, że jest to rabat mający znaczenie przy ustalaniu wartości celnej, natomiast firma "C." wyjaśnia, że była to należna prowizja za prowadzenie składu celnego. Na poparcie swojego twierdzenia strona powołuje treść umów zawartych z firmą "M." na prowadzenie składu celnego z dnia [...].08.1992r. i [...].01.1999 r., wyjaśniając, że nie zawierała umowy dotyczącej rabatu. Mechanizm realizacji umów przedstawił skarżący w piśmie z 20.10.2003r. Powyższe ustalenia powinien przeprowadzić organ celny, który ich poniechał. Z wyjaśnień skarżącego wynika, że eksporter wystawiał fakturę handlową "wejściową" na produkty dostarczane do składu celnego. Następnie faktury te były załącznikiem do zgłoszenia celnego i na ich podstawie ustalano wartość celną towarów przy zgłoszeniu celnym o objęcie ich procedurą dopuszczenia do obrotu. W zdecydowanej większości przypadków przedmiotem zgłoszenia celnego był wielorodzajowy asortyment leków, objęty procedurą składu celnego na podstawie różnych faktur. Zgodnie z punktem 6 obu umów w ciągu 3 pierwszych dni miesiąca C. przesyłała do " M." raport sprzedaży a na podstawie tego raportu eksporter wystawiał fakturę handlową, odejmując od ceny leków kwotę prowizji należnej za dany miesiąc, co był zgodne z pkt 7 umów. Dopiero na podstawie tej faktury skarżąca realizowała zapłatę. W miesiącu płatności, C. wystawiała wewnętrzną fakturę na kwoty prowizji i odprowadzała należny podatek od towarów i usług (VAT ) od tej kwoty. Aby sprawdzić prawdziwość twierdzeń strony, organ celny winien prześledzić obieg dokumentów i uzyskać szczegółowe wyjaśnienia w jaki sposób realizowano dostawy, a następnie płacono należności eksporterowi. Organ celny błędnie uznał, że adnotacja w fakturze handlowej przesądza o jej charakterze w postaci rabatu w wys. 9 lub 10%. Nie można się zgodzić z tą argumentacją, bowiem faktura handlowa jest dokumentem, stwierdzającym wykonanie kontraktu, zawiera szczegółowe dane dotyczące towaru (usługi) oraz rozliczenie należności. Faktura poza wymaganymi danymi może zawierać upusty, bonifikaty, rabaty, akonta, ew. potrącenie zaliczki itd. Jak wynika z twierdzeń strony oraz treści ww. umów - "C." wykorzystywała dwie faktury wystawione przez eksportera. Pierwsza z nich była to faktura nazwana przez skarżącą "wejściową"(zgodnie z umową - tzw. faktura pro forma ), na produkty dostarczone do składu celnego, natomiast końcowe rozliczenie odbywało się wg. faktury ostatecznej, wystawionej zgodnie z ilością i rodzajem produktów sprzedanych ze składu celnego, po otrzymaniu przez eksportera raportu sprzedaży, z której potrącano należną prowizję. Ten stan sprawy wymaga przeprowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego celem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i sprawdzenia, czy wyjaśnienia strony i dołączone dokumenty, jak raport sprzedaży, faktury, dowody przelewu należności, znajdują swoje odpowiedniki w niniejszej transakcji. Podnieść należy, że brak umowy dotyczącej rabatu, oświadczenie przedstawicielstwa w Polsce firmy "M.", że rabatów nie udzielano, brak dowodów, z których by wynikało, że na konto firmy "C." przelewano należności z tytułu prowizji, a jednocześnie fakt zawarcia umów dotyczących prowadzenia składu celnego, przewidujących z tego tytułu dla skarżącej prowizję - wymaga przeprowadzenia dodatkowych dowodów, bowiem ustalenia i interpretacja zawartych umów budzi poważne wątpliwości co do ich rzetelności i zgodności ze stanem rzeczywistym. Niewątpliwie pomocną może być okoliczność, jeżeli będzie ustalona w toku postępowania, czy strona naliczała podatek VAT od uzyskiwanego przychodu w postaci prowizji. W związku z powyższym, sąd administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt c ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 cyt. ustawy, natomiast orzeczenie zawarte w punkcie 3 wyroku znajduje oparcie w art. 152 ustawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdza, że niniejsze orzeczenie jest prawomocne od 5 maja 2004 r.