V SA 4142/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia NSA - Małgorzata Dałkowska-Szary, Sędzia WSA - Jakub Pinkowski (spr.), Protokolant - Barbara Gałecka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 listopada 2004 r. sprawy ze skargi K.C. "D" w W na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W z dnia [...] września 2003 r. o nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji - uchyla zaskarżoną decyzję- Decyzjami z dnia [...] marca 1999r. oraz [...] kwietnia 1999r. Dyrektor Urzędu Celnego w W. wymierzył Agencji Celnej "D." w W. opłaty manipulacyjne dodatkowe za czynności podejmowane poza siedzibą Urzędu Celnego, w kwotach wymienionych w tych decyzjach. W dniu 17 kwietnia 2000r. (data pism 11 kwietnia 2000r.) K.C., prowadzący Agencję Celną "D." (dalej zwany skarżącym), wystąpił do Prezesa Głównego Urzędu Ceł z wnioskami, w trybie art. 2651 § 1 kodeksu celnego, o uchylenie powyższych, ostatecznych decyzji. Postanowieniem z dnia [...] maja 2000r. Nr [...] Dyrektor Urzędu Celnego w W. połączył powyższe sprawy dotyczące wymierzenia Agencji Celnej "D." opłat manipulacyjnych dodatkowych za wykonanie czynności służbowych poza siedzibą urzędu celnego do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia. W dniu [...] maja 2000r. natomiast Dyrektor Urzędu Celnego w W., decyzją Nr [...] umorzył postępowanie w sprawach połączonych powyższym postanowieniem wobec cofnięcia przez Stronę wniosków z dnia 17 kwietnia 2000r. W dniu 16 grudnia 2002r. skarżący złożył do Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. wnioski, w trybie art. 2651 § 1 Kodeksu Celnego, o uchylenie decyzji Urzędu Celnego w W. wymierzających opłaty dodatkowe manipulacyjne oraz o zwrot nienależnie pobranych opłat w sprawach będących przedmiotem rozpoznania w niniejszym postępowaniu. W uzasadnieniu powyższych wniosków Skarżący wskazał na naruszenie przez organ celny: • art. 123 § 1, 192 oraz 200 § 1 Ordynacji Podatkowej poprzez uniemożliwienie jej, przed wydaniem tych decyzji, wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego a przez to wydanie decyzji w oparciu o nieudowodniony stan faktyczny, • art. 165 § 2 Ordynacji Podatkowej poprzez nie wydanie postanowienia o wszczęciu postępowania z urzędu, • art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego poprzez jego błędną interpretację. Powołując się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 sierpnia 2000r. oraz Sądu Najwyższego z 18 stycznia 2002r., które zapadły w analogicznej sprawie, Skarżąc podniósł, iż siedzibą Urzędu Celnego w W. jest W., nie zaś adres tego urzędu. Oznacza to, iż dodatkowe opłaty manipulacyjne za czynności służbowe w miejscu uznanym powinny być wymierzane jedynie za czynności wykonywane poza granicami administracyjnymi W.. W związku z tym, iż miejsce uznane "D." znajduje się w obrębie granic administracyjnych W., art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego w przedmiotowej sprawie nie może stanowić podstawy prawnej wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej. Ponadto, w ocenie skarżącego, użyte w art. 275 § 4 pkt 5 pojęcie "czynności służbowe" nie jest tożsame ze zdefiniowanym w art. 3 § 1 pkt 5 Kodeksu celnego pojęciem "kontroli celnej" i obejmuje inne, nie wymienione w definicji "kontroli celnej" działania administracji celnej, nie wynikające z potrzeb kontrolnych. Zdaniem skarżącego w sprawie nie zostało wydane postanowienie o wszczęciu postępowania, gdyż jako wniosek o jego wszczęcie nie mogło być uznane pismo kierowane do urzędu celnego, które ograniczało się jedynie do prośby o oddelegowanie funkcjonariuszy celnych. Konsekwencją braku wszczęcia i prowadzenia postępowania przed wydaniem decyzji stał się brak możliwości wypowiedzenia się w sprawie i na temat zgromadzonych materiałów i dowodów. Decyzjami z dnia [...] marca 2003r. Naczelnik Urzędu [...] Celnego w W. odmówił uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] marca oraz [...] kwietnia 1999r., wymierzających skarżącemu opłaty manipulacyjne dodatkowe za czynności służbowe wykonane, na jej wniosek, przez funkcjonariuszy celnych poza siedzibą urzędu celnego. Orzekając na skutek odwołań skarżącego, Dyrektor Izby Celnej w W., po połączeniu zaskarżonych spraw, do łącznego rozpoznania i rozpatrzenia na mocy postanowienia z dnia [...] maja 2003r. Nr [...] do [...] do [...], decyzją z dnia [...] września 2003r. o takim samym numerze utrzymał w mocy decyzje organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, iż stosownie do art. 246 § 2 Kodeksu celnego należności celne są zwracane, jeżeli w chwili uiszczenia kwota tych należności nie wynikała z obowiązujących przepisów lub gdy kwota ta została zarejestrowana niezgodnie z art. 229 § 3 Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 246 § 4 Kodeksu celnego zwrot należności może nastąpić na wniosek dłużnika złożony przed upływem 3 lat, licząc od dnia jego powiadomienia o tych należnościach. Pismami z dnia 2 grudnia 2002r. złożonymi w Urzędzie Celnym [...] w W. w dniu 16 grudnia 2002r. skarżący wniósł o uchylenie decyzji z [...] kwietnia oraz [...] marca 1999r. Wnioski złożone zostały zatem z uchybieniem ustawowego terminu do ich wniesienia, co stanowi przesłankę negatywną uchylenia decyzji ostatecznych o wymiarze opłaty manipulacyjnej dodatkowej. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie kwestionowanych decyzji organów obydwu instancji zarzucając, że zostały one wydane z naruszeniem: - art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej; - art. 246 § 2 i 5, art. 275 § 4 pkt 5 oraz art. 277 Kodeksu celnego. Rozwijając w motywach skargi zarzuty o charakterze merytorycznym skarżący wyjaśnił, iż nie było podstaw prawnych do wymierzenia i poboru opłat manipulacyjnych dodatkowych. Organy celne niezasadnie traktują zatem kwoty pobrane bez tytułu prawnego jako opłaty manipulacyjne dodatkowe. W konsekwencji organy błędnie przyjęły, iż zwrot pobranych opłat następuje w trybie określonym w art. 277 Kodeksu celnego dla poboru należności celnych przywozowych i wywozowych w sytuacji, gdy przepis ten dotyczy jedynie poboru, a nie zwrotu opłat. Skarżący podkreślił, iż nie składał wniosku o zwrot opłat w trybie art. 246 § 4 Kodeksu celnego, gdyż stoi na stanowisku, iż w sprawie zastosowanie powinna znaleźć regulacja z art. 246 § 5 Kodeksu celnego nakazująca organowi celnemu dokonanie zwrotu z urzędu. Organ od czasu, gdy w analogicznych sprawach od roku 2000 zapadały wyroki NSA wskazujące na inną interpretację pojęcia "czynności dokonywane poza siedzibą urzędu", był świadomy, że w sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające dokonanie zwrotu pieniędzy z urzędu. W sferze stanowiącej przedmiot regulacji prawa procesowego skarżący podniósł, iż organy nie ustosunkowały się do wszystkich zgłaszanych przez nią zarzutów. W szczególności organy nie odniosły się do wątpliwości związanych z pojęciami "kontrola celna" i "czynności służbowe", nie zajęły stanowiska w sprawie adekwatności opłat do podejmowanych czynności oraz kwestii ponoszenia wszystkich kosztów związanych z prowadzeniem miejsca uznanego. W ocenie skarżącego organy celne niezasadnie przyjęły, iż wszczęcie postępowania w sprawie wymiaru opłaty manipulacyjnej dodatkowej nastąpiło na wniosek strony w chwili złożenia wniosku o oddelegowanie funkcjonariuszy celnych do miejsca uznanego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko oraz argumentację zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Ustosunkowując się do zarzutów zawartych w skardze organ wyjaśnił, iż Naczelny Sąd Administracyjny, tak jak Sąd Najwyższy, nie zakwestionował prawa organów celnych do poboru opłaty manipulacyjnej dodatkowej, o której mowa w art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego, a jedynie wyjaśnił, co należy rozumieć pod pojęciem "czynności dokonywane poza siedzibą urzędu". W dniu wydania decyzji wymierzającej opłatę organ był zatem umocowany do jej pobrania, co sprawia, iż niezasadne jest stanowisko skarżącego, że w sprawie nie ma zastosowania art. 246 § 4 w związku z art. 277 Kodeksu celnego. Odnosząc się do zarzutu nie dokonania zwrotu opłaty z urzędu Dyrektor Izby Celnej podniósł, iż wyrok NSA wiąże organ w konkretnej sprawie, natomiast w rozpatrywanej sprawie skarżący nie skorzystał z prawa wniesienia skargi. Organ podkreślił, iż zmiana wykładni stosowania określonej normy prawnej nie stanowi przesłanki do wznowienia postępowania ani do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Jedynym dopuszczalnym trybem wzruszenia decyzji jest tryb przewidziany w art. 2651 Kodeksu celnego, który wymaga wniosku lub zgody strony. W świetle powyższego organ celny nie miał podstaw do działania z własnej inicjatywy. Za niezasadne organ uznał również zarzuty natury procesowej. W piśmie procesowym z dnia 9 listopada 2004r. skarżący, popierając swe stanowisko wyrażone w skardze, podniósł, a w toku rozprawy rozwinął argument, iż stojąc na stanowisku prezentowanym przez organy obu instancji co do zastosowania w sprawie niniejszej art. 246 Kodeksu celnego należało rozważyć możliwość zastosowania jego § 5 oraz zbadać zasadność przedłużenia terminu do zwrotu należności na gruncie § 6 tego artykułu, czego Dyrektor Izby Celnej nie uczynił. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Zgodnie z treścią art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002r. (Dz. U. 153 poz. 1271 z późn. zm.) - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przedmiotowa sprawa jako nie rozpoznana przez Naczelny Sąd Administracyjny przed dniem 1.01.2004r. podlega rozpoznaniu przez wojewódzki sąd administracyjny. W oparciu o treść art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji w omówionym zakresie należy stwierdzić, że zarzuty podniesione przez Spółkę nie są zasadne. Decyzje Dyrektora Urzędu Celnego w W. wymierzające skarżącemu opłaty manipulacyjne dodatkowe stały się ostateczne wobec nie skorzystania przez niego ze środków odwoławczych, o których możliwości wniesienia został pouczony. Skarżący złożył w dniu 17 kwietnia 2000r. (data pisma – 11 kwietnia 2000r.) do Prezesa Głównego Urzędu Ceł wnioski o uchylenie ostatecznych decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W. w trybie postępowania nadzwyczajnego, przewidzianego w art. 265 1 Kodeksu celnego, które następnie w dniu 19 kwietnia 2000r. cofnął, co skutkowało umorzeniem powyższych postępowań decyzjami Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia [...] maja 2000r. W dniu 16 grudnia 2002r. (data pism – 2 grudnia 2002r) skarżący ponownie wystąpił z wnioskami o uchylenie ostatecznych decyzji wymiarowych w trybie art. 2651 Kodeksu celnego oraz o zwrot nienależnie pobranych opłat, nie wskazując podstawy prawnej, w oparciu o którą żąda zwrotu należności. Możliwość wzruszenia decyzji w trybie art. 265 1 Kodeksu celnego uzależniona jest od wykazania, iż za wyeliminowaniem decyzji ostatecznej z obrotu prawnego przemawia interes społeczny lub słuszny interes strony, a więc przesłanki niezależne od prawnej poprawności decyzji ostatecznej, której wniosek dotyczy. Negatywną przesłanką jest zakaz uchylenia lub zmiany decyzji wynikający z przepisów szczególnych. Uzasadnienie wniosków z dnia 16 grudnia 2002r. o uchylenie decyzji wymierzających opłaty manipulacyjne dodatkowe zmierzało do wykazania, iż decyzje te wydane zostały z naruszeniem przepisów postępowania (art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej) oraz w wyniku nieprawidłowej interpretacji przepisu art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego. W decyzjach odmawiających zmiany decyzji wymierzających opłaty manipulacyjne dodatkowe organy celne powołały się na przepis art. 246 § 4 Kodeksu celnego, zgodnie z którym należności celne nie mogą zostać zwrócone, jeżeli wniosek dłużnika o ich zwrot został złożony po upływie 3 lat od dnia powiadomienia dłużnika o tych należnościach. Bezsporne w sprawie jest, iż wnioski o zwrot nienależnie pobranej opłaty zostały złożone z uchybieniem wskazanego w ustawie 3-letniego terminu. Niezasadny jest w ocenie Sądu zarzut, iż zgodnie z art. 277 Kodeksu celnego, w wersji przed nowelizacją, jedynie pobór a nie zwrot opłat manipulacyjnych następował w trybie i na zasadach określonym dla należności celnych. Wykładnia systemowa przepisów art. 277 i 246 Kodeksu celnego prowadzi, przy braku w Kodeksie innych rozwiązań prawnych regulujących dopuszczalność, przesłanki, tryb i termin zwrotu opłaty manipulacyjnej, do stosowania art. 246 także przy zwrocie lub umarzaniu opłat pobranych w sprawach celnych. Sprzeczne z zasadą państwa prawa byłoby przyjęcie założenia, iż opłata pobrana nienależnie lub bez podstaw wynikających z obowiązujących przepisów wobec braku stosownych uregulowań prawnych nie może zostać Stronie zwrócona. Brak jest bowiem w przepisach prawa celnego innej podstawy prawnej umożliwiającej zwrot nienależnie pobranej opłaty. Jest niekonsekwencją twierdzenie z jednej strony, iż do zwrotu opłat manipulacyjnych nie ma zastosowania przepis art. 246 § 4 Kodeksu celnego, z drugiej zaś podnoszenie, iż organ celny powinien zwrócić z urzędu pobrane opłaty, na podstawie art. 246 § 5 Kodeksu celnego. Należy wskazać, iż podstawę prawną decyzji, o uchylenie których wystąpił skarżący, stanowił art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego w brzmieniu obowiązującym w lipcu 1998r. i maju 1999r., tj. upoważniającym organ do pobrania opłaty za przeprowadzenie, na wniosek strony, czynności służbowych poza siedzibą urzędu celnego. Przyjęta w w/w decyzjach przez organ celny interpretacja zawartego w art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego określenia "siedziba urzędu celnego" jako " miejsca innego niż urząd celny" została zakwestionowana w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 sierpnia 2000r., sygn. V SA 2690/99 w sprawie ze skargi spółki S. o zwrot nienależnie pobranych opłat manipulacyjnych dodatkowych. Stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego podzielił badający sprawę na skutek rewizji nadzwyczajnej Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 18 stycznia 2002r., sygn. III RN 54/01. Naczelny Sąd Administracyjny i Sąd Najwyższy w powołanych wyżej wyrokach wyraziły pogląd, iż pojęcie "poza siedzibą urzędu celnego" interpretowane zgodnie z obowiązującymi przepisami, także rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 1997r. w sprawie utworzenia urzędów celnych oraz określenia ich siedzib (Dz.U. nr 162, poz. 1122) oznacza miejsce poza granicami administracyjnymi miasta, w którym znajduje się urząd celny a nie miejsce pod innym adresem w tej samej miejscowości. Orzeczenia te, jakkolwiek wytyczyły drogę do zmiany treści art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego, w którym od nowelizacji obowiązującej od dnia 19 marca 2001r. (ustawa z dnia 22 grudnia 2000r. o zmianie ustawy – Kodeks celny... , Dz. U. z 2001r. Nr 12, poz. 92) wprost jest mowa o "miejscu innym niż urząd celny", to jednakże nie mogły odnieść bezpośredniego skutku w zakresie obowiązków skarżącego wynikających z decyzji Dyrektora Urzędu Celnego w W., o których uchylenie skarżący wniósł pismami z dnia 16 grudnia 2002r. Orzeczenia te nie zmieniły charakteru prawnego pobranych na mocy tych decyzji opłat manipulacyjnych dodatkowych. Zgodnie bowiem z art. 30 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ocena prawna wyrażona w konkretnej sprawie w jego orzeczeniu wiązała wyłącznie ten Sąd oraz organ, którego działanie lub zaniechanie było przedmiotem zaskarżenia. W ocenie Sądu brak było zatem podstaw do zwrotu z urzędu, w oparciu o art. 246 § 5 Kodeksu celnego, wpłaconych przez skarżącego należności. Jak już wyżej wskazano, wyrok Sądu wiąże w konkretnej sprawie i wyłącznie w tej sprawie organy celne miały obowiązek zastosowania dokonanej w wyrokach NSA i SN interpretacji prawa. Wyrok Sądu wydany w danej sprawie nie może stanowić podstawy do uruchamiania nadzwyczajnych trybów postępowania w innych sprawach. Trybem nadzwyczajnym jest tryb określony w art. 2651 Kodeksu celnego. Jeśli chodzi o podnoszone w skardze naruszenia przepisów postępowania przy wydawaniu decyzji wymierzających opłaty manipulacyjne dodatkowe przez Dyrektora Urzędu Celnego w W. należy podkreślić, iż postępowanie przed Sądem dotyczyło decyzji wydanych na podstawie przepisu art. 2651 Kodeksu celnego, a więc w trybie nadzwyczajnym. Uchylenie lub zmiana decyzji ostatecznej w tym trybie może nastąpić w każdym czasie, jeżeli przemawia za tym interes społeczny lub słuszny interes strony. Przedmiotem oceny w takim postępowaniu jest zatem wyłącznie zaistnienie przesłanek związanych z występowaniem tych dwu okoliczności, a nie kwestia merytorycznego badania słuszności decyzji ostatecznej. Instytucja uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej, przewidziana w art. 2651 Kodeksu celnego nie zastępuje instytucji odwołania jako środka zaskarżenia decyzji, która z przymiotu ostateczności nie korzysta. Jeśli w ocenie skarżącego przy wydawaniu decyzji Dyrektor Urzędu Celnego naruszył przepisy postępowania, to powinien rozważyć zasadność uruchomienia postępowania w innym trybie. Przepisy Ordynacji podatkowej dają podstawę wzruszenia decyzji, która wydana została z rażącym naruszeniem prawa. Jeśli zatem dla skarżącego naruszenie przepisów postępowania miało kwalifikowaną formę, tzn. rażącego naruszenia prawa, powinien złożyć wnioski o stwierdzenie nieważności decyzji. Należy zauważyć, iż naruszenie przez organ administracji przepisów prawa, które nie ma charakteru rażącego, nie daje podstaw do wzruszenia ostatecznych decyzji w nadzwyczajnych trybach postępowania. Jeżeli chodzi o zarzut braku wszczęcia postępowania w sprawie wymiaru opłaty manipulacyjnej, to w ocenie Sądu, organy celne mogły przyjąć, iż wniosek o skierowanie celników do pracy w miejscu uznanym wszczyna postępowanie w sprawie wymierzenia opłat manipulacyjnych dodatkowych na podstawie przepisu art. 275 § 4 pkt 5 Kodeksu celnego. Zgodnie z tym przepisem, organ celny pobiera opłatę manipulacyjną dodatkową za wykonywanie, na wniosek osoby zainteresowanej, czynności służbowych poza siedzibą lub czasem pracy urzędu celnego. Skoro więc skarżący takie wnioski składał, a potwierdza to w skardze do Sądu, to musiał liczyć się z tym, że organy celne taką opłatę pobiorą. Jednakże, na gruncie powyższych wywodów i jednocześnie stojąc na stanowisku, iż w niniejszej sprawie ma zastosowanie art. 246 Kodeksu celnego Sąd nie może nie podzielić stanowiska skarżącego, iż rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Celnej w W. wymagał także jego § 6. Art. 246 Kodeksu celnego został znowelizowany art. 1 pkt 56 Ustawy z dnia 23 kwietnia 2003r. o zmianie ustawy – Kodeks celny oraz o zmianie ustawy o Służbie Celnej, ogłoszonej w Dzienniku Ustaw z dnia 10 lipca 2003r. Nr 120, poz. 1122. Między innymi do art. 246 dodany został § 6 stanowiący, iż 3 letni termin z § 4 może ulec przedłużeniu, jeżeli dłużnik udowodni, że brak wniosku przed upływem 3 lat od dnia powiadomienia go o należnościach celnych było spowodowane nieprzewidzianymi okolicznościami lub działaniem siły wyższej. Ustawa ta weszła w życie w dniu 10 sierpnia 2003r. i, zgodnie z art. 3, stosuje się ją do postępowań, które nie zostały zakończone decyzją ostateczną przed dniem jej wejścia w życie, a dotyczących "zwrotów" określonych przepisami Działu V Tytułu VII Kodeksu celnego. Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzję wydał w dniu [...] września 2003r., a więc już w czasie, gdy zobowiązany był do zastosowania art. 246 Kodeksu celnego w znowelizowanej wersji. Zasadny jest zatem zarzut skarżącego, iż w tej sytuacji organ II instancji winien, przed wydaniem decyzji z powołaniem art. 246 § 4 Kodeksu celnego, rozważyć, czy nie zostały w sprawie spełnione przesłanki z § 6 tego artykułu. Twierdzenie to zasługuje tym bardziej na uznanie, gdyż jak wynika z argumentacji organów celnych, przepis art. 246 Kodeksu celnego stanowił w ich ocenie jedyną i wyłączną przesłankę uniemożliwiającą pozytywne rozpatrzenie wniosku (str. 4 odpowiedzi na skargę) . W takich warunkach pominięcie obowiązującego już w dacie orzekania § 6 stanowi w ocenie Sądu naruszenie wynikającego z art. 121 Ordynacji podatkowej nakazu prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (celnych). Postępowania i rozważań w tym kierunku organ nie prowadził co, w ocenie Sądu, pozwala także stwierdzić, że organ naruszył również wynikający z art. 122 Ordynacji podatkowej nakaz podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy oraz określony w art. 187 Ordynacji podatkowej obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym jest uzasadnione uchylenie decyzji organu II instancji w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270). Sąd nie orzekł w trybie art. 152 powołanego prawa uznając, że zaskarżonym rozstrzygnięciem organów celnych Skarżący nie nabył prawa a zatem decyzje tych organów nie odniosły bezpośrednich skutków w zakresie jego sytuacji prawnej. Brak też było podstaw, by w oparciu o art. 210 § 1 p.s.a. zasądzić na rzecz skarżącego reprezentowanego przez adwokata zwrot kosztów, bowiem stosowny wniosek w tym przedmiocie nie wpłynął do czasu zamknięcia rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia.