V SA 4155/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Marzenna Zielińska, Sędziowie NSA - Piotr Piszczek (spr.), WSA - Mirosława Pindelska, Protokolant - ref. sąd. Aneta Opyrchał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi A. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2002 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. Uchyla zaskarżoną decyzję. II. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w W. z dnia [...] grudnia 2002 r. W podstawie prawnej rozstrzygnięcia organ odwoławczy powołał przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, art. 26 § 1 w związku z art. 23 § 7, art. 85 § 1 i art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks Celny. W uzasadnieniu decyzji wskazano, że w dniu [...] lutego 1998 r. Firma Handlowa "A." - A. J., dokonała zgłoszenia celnego ciętych kwiatów i innych części roślin ozdobnych świeżych, wnioskując o dopuszczenie towaru do obrotu na polskim obszarze celnym. Do zgłoszenia celnego [...], strona załączyła m.in. fakturę handlową nr [...] z dnia [...] lutego 1998 r. na kwotę 6.056,95 NLG, wystawioną przez holenderską firmę P. B.V. Zgłoszenie celne zostało przyjęte przez organ celny, jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 64 § 1 i 2 Kodeksu celnego. W związku z podejrzeniem zaniżenia wartości celnej sprowadzonego towaru w wyniku rozpoznania cen hurtowych na rynku wewnętrznym, Dyrektor Urzędu Celnego w W. wystosował wniosek o udzielenie pomocy w sprawach celnych przez władze celne Holandii. Do wniosku dołączone zostały faktury załączone do zgłoszeń celnych, m.in. do zgłoszenia będącego przedmiotem niniejszej sprawy. W dniu [...] czerwca 1999 r. holenderska administracja celna przekazała do Głównego Urzędu Ceł dokumenty, które mogły wskazywać na deklarowanie przez skarżącą przy dokonywaniu zgłoszeń celnych nieprawidłowej wartości celnej importowanych towarów. W związku z powyższym postanowieniem z dnia [...] sierpnia 1999 r. Dyrektor Urzędu Celnego w W. wszczął postępowanie w sprawie określenia prawidłowej wartości celnej towaru i kwoty cła. Uznając, iż dokumenty nadesłane przez holenderskie służby celne nie są wystarczające do uznania za nieprawidłowe konkretnych zgłoszeń celnych, Dyrektor Urzędu wystąpił o uzupełnienie materiału dowodowego. Jednocześnie Regionalny Inspektorat Celny w P. przesłał przykładowe faktury z 1998 r., przekazane przez holenderskie służby celne, wystawione dla firmy "R. - Polen" na towary podobne do zgłoszonych wg kwestionowanego zgłoszenia celnego. Wartość określona w tych fakturach była znacznie wyższa, niż wartość zadeklarowana w zgłoszeniu celnym. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Dyrektor Urzędu Celnego wydał w dniu [...] stycznia 2001 r. decyzję, którą uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe i określił kwotę wynikającą z długu celnego. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...] grudnia 2002 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podniósł, że zgodnie z art. 83 § 1 Kodeksu celnego, organ celny po zwolnieniu towaru może dokonać kontroli zgłoszenia celnego. Stosownie do art., 83 § 3, jeżeli z kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towaru wynika, że przepisy regulujące procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawdziwe, nieprawidłowe lub niekompletne dane lub dokumenty, organ celny podejmuje niezbędne działania w celu właściwego zastosowania przepisów prawa celnego, biorąc pod uwagę nowe dane. Na wydanie takiej decyzji organ celny ma 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Art. 23 § 7 Kodeksu celnego określa przypadki, w których wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną. Organ celny może na mocy tego przepisu z uzasadnionych przyczyn zakwestionować wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. W sprawie będącej przedmiotem rozpatrzenia zebrany materiał dowodowy taki jak: dokumenty uzyskane od holenderskich służb celnych, zweryfikowane faktury nadesłane przez Regionalny Inspektorat Celny w P. oraz rażąco niska cena zadeklarowana w zgłoszeniu celnym, w ocenie organów celnych dawała podstawę do zakwestionowania wiarygodności danych dotyczących transakcji sprzedaży. Ponieważ próby przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego przez holenderskie służby celne nie dały rezultatu, ustalenie rzeczywistej wartości transakcyjnej towaru (ceny faktycznie zapłaconej) na podstawie art. 23 § 1 Kodeksu celnego w oparciu o zweryfikowane u eksportera dokumenty nie było możliwe. Dlatego też wartość celną ustalono przy wykorzystaniu metod zastępczych, określonych w art. 25 - 29 Kodeksu celnego. Pierwszą w kolejności zastępczą metodą ustalania wartości celnej jest metoda wartości transakcyjnej identycznych towarów. Z uwagi na brak odpowiedniego materiału porównawczego, nie znalazła zastosowania w niniejszej sprawie. Zachowując zasadę kolejności stosowania metod zastępczych określoną w art. 22 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego organy celne uznały, że zweryfikowane przez holenderskie służby celne faktury handlowe stanowią materiał porównawczy, umożliwiający zastosowanie metody wartości transakcyjnej towarów podobnych. Przyjęły, iż faktury te dotyczą towaru podobnego, wprowadzonego na polski obszar celny, sprzedanego w zbliżonym czasie co towar, dla którego ustalana jest wartość celna. W decyzji organu pierwszej instancji powołano się ponadto na raport systemu TWC. Dla ustalenia wartości celnej importowanego towaru przyjęto najniższe ceny jednostkowe podobnych kwiatów oraz liści, gałęzi i innych części roślin ozdobnych, wymienionych w zweryfikowanych fakturach o numerach: [...] z dnia [...] stycznia 1998 r., [...] z [...] lutego 1998 r., [...] z dnia [...] marca 1998 r. nadesłanych przez Regionalny Inspektorat Celny w P.. W skardze na powyższą decyzję A. J. wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją Dyrektora Urzędu Celnego w W.. W skardze podniósł, iż organy celne nie określiły, jakimi przesłankami się kierowały uznając, że cena zapłacona za towar jest zaniżona, nie wskazały uzasadnionych przyczyn odrzucenia materiału dowodowego przedstawionego przez stronę, ustaliły wartość celną w oparciu o niedostateczny materiał dowodowy i niedopuszczalną metodę ustalania wartości celnej. Podkreślił, iż przedmiotem weryfikacji holenderskich władz celnych, której wyniki stanowią podstawę ustalenia wartości celnej towaru nie były faktury przedłożone przez stronę podczas odprawy celnej, a faktury dotyczące importu towarów podobnych dokonanego od innego eksportera na rzecz innego importera. W piśmie procesowym z dnia [...] listopada 2003 r. skarżący zarzucił ponadto, że organy celne nie wskazały w decyzjach podstawy prawnej dla powstania długu celnego, tak więc decyzje wydane zostały bez podstawy prawnej oraz uzasadnienia faktycznego i prawnego. Nie został także w sposób prawidłowy ustalony krąg dłużników. Ponadto organ celny zastosował do wyliczenia należności celnych niekorzystną dla skarżącego stawkę celną W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Wobec tego, że w sprawie niniejszej skarga została wniesiona przed dniem 1 stycznia 2004 r. a postępowanie nie zostało przed tym dniem zakończone, to stosownie do art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2003 r.- Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.Nr 153, poz 1271 z zm) właściwy jest Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. Sąd ten sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej między innymi przez orzekanie w sprawach ze skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § l i § 2 pkt. l ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270). Podstawę materialnoprawną zaskarżonej decyzji stanowiły przepisy art. 23 § 7, art. 26 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Jakkolwiek w myśl art. 23 § 1 Kodeksu celnego jest zasadą, iż wartością celną towaru jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, to jednak organy celne są uprawnione do jej zakwestionowania w określonych sytuacjach. W szczególności zaś wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w art. 23 § 1, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność informacji i dokumentów służących do określenia wartości celnej (art. 23§ 7 Kodeksu celnego). W rozpoznawanej sprawie zakwestionowana została materialna wiarygodność faktury z powodu podejrzenia zaniżenia ceny. Tego rodzaju podejrzenie i wynikająca zeń konieczność oceny wiarygodności przedstawionych przez stronę przy SAD dokumentów handlowych wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego. Należy podkreślić, że bezpośrednim celem tego postępowania jest ustalenie czy cena transakcyjna ustalona została w sposób wiarygodny i nie zawsze rezultatem tych działań będzie dokładne ustalenie ceny rzeczywiście przez stronę zapłaconej. Postępowanie to winno natomiast pozwolić odpowiedzieć na pytanie czy cena ta jest wiarygodna, czy nie jest np. rażąco wysoka albo rażąco niska. W tych ostatnich przypadkach organ celny obowiązany jest odrzucić niewiarygodną cenę transakcyjną i podjąć działania zmierzające do jej ustalenia w drodze metod zastępczych przewidzianych w art. 25-29 Kodeksu celnego, przy czym dobór kolejności tych metod nie może być przypadkowy, lecz wynikać z kolejności zamieszczenia poszczególnych regulacji w ustawie. Obowiązek ten unormowany w art. 24 wynika, jak należy sądzić, z tego, iż metoda zamieszczona jako pierwsza pozwala na dokładniejsze określenie ceny transakcyjnej w kraju eksportera. W ocenie Sądu organ celny miał uzasadnione podstawy do wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia, czy wartość celna w zgłoszeniu celnym z dnia [...] lutego 1998 r. została określona prawidłowo. O tym, że w zgłoszeniach celnych z 1998 r. mogły być deklarowane nieprawidłowe wartości celne świadczyły nadesłane przez administrację celną Holandii zweryfikowane faktury za poprzednie lata. Faktury te odbiegały w swej treści od faktur załączanych do zgłoszeń celnych. Po wszczęciu postępowania celnego, organy celne podjęły próbę zweryfikowania faktury nr [...] z dnia [...] lutego 1998 r. dołączonej do zgłoszenia celnego z [...] lutego 1998 r. jednakże administracja celna Holandii poinformowała, iż nie jest możliwe przeprowadzenie dodatkowego dochodzenia w siedzibie firmy eksportera. Zakwestionowana faktura nie została zweryfikowana. Z tego względu ustalenie wartości celnej w oparciu o cenę transakcyjną nie było możliwe. W toku prowadzonego przez organ celny postępowania, Regionalny Inspektorat Celny w P. przekazał zweryfikowane przez administrację celną Holandii faktury wystawione przez eksportera firmę "H. Holland" B.V. na rzecz importera firmy "R." Polen. Z faktur tych wynikało, że ceny towaru podobnego kształtowały się na znacznie wyższym poziomie niż ceny zadeklarowane przez skarżącego. W tej sytuacji, dla ustalenia wartości celnej metodą zastępczą, organy celne posłużyły się metodą uregulowaną w art. 26 Kodeksu celnego, opartą na kryterium "podobieństwa towarów", zaś rezygnację z metody poprzedniej objętej art. 25 Kodeksu celnego uzasadniły brakiem materiału porównawczego dotyczącego "towarów identycznych". Zastosowanie w przedmiotowej sprawie metody "towarów podobnych" budzi wątpliwości. Stosownie do art. 26 §1 Kodeksu celnego, w sytuacji gdy wartość celna towaru nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i 25, za wartość celną przyjmuje się wartość transakcyjną podobnych towarów, sprzedanych i wprowadzonych na polski obszar celny w tym samym lub zbliżonym czasie co towary, dla których ustalona jest wartość celna. Za towary podobne Kodeks celny (art. 21 § 1 pkt 3) uznaje towary wytworzone w tym samym kraju, które nie będąc podobne pod każdym względem posiadają podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala im pełnić te same funkcje i być towarami handlowo zamiennymi. Jakość towarów, znak towarowy i renoma jaką posiadają są czynnikami, które należy brać pod uwagę przy ustalaniu podobieństwa towarów. W rozpoznawanej sprawie powyższe wymagania nie zostały spełnione. Przede wszystkim materiał porównawczy musi dotyczyć towarów wprowadzonych na polski obszar celny. Organy celne nie wykazały, iż zweryfikowane przez administrację holenderską faktury dotyczyły towarów wprowadzonych na polski obszar celny. To, że faktury wystawione były na firmę z Polski nie przesądza o miejscu dostawy towaru. Dopiero w postępowaniu prowadzonym przed organem drugiej instancji została podjęta próba odnalezienia zgłoszeń celnych, za którymi mogły być odprawione towary dla firmy "R.". W piśmie skierowanym do Urzędu Celnego w R. organ odwoławczy ustalał, czy w sprawach dotyczących zgłoszeń celnych dokonywanych przez Hurtownię Kwiatów R. i S. B. s.c. z G. (k. 73 i 74 akt wspólnych) były wszczynane postępowania celne. Zgłoszeń tych nie załączono do materiału dowodowego. Brak jest także ustaleń, czy Hurtownia Kwiatów R. i S. B. s.c. z G. jest tożsama z firmą "R. - Polen", wskazaną na zweryfikowanych fakturach. W świetle powyższego należy uznać, że organy celne nie zgromadziły w sprawie materiału porównawczego, który dawałby podstawę do posłużenia się przy określeniu wartości celnej metodą z art. 26 Kodeksu celnego. Sąd podzielił także zarzuty skargi w przedmiocie zastosowania przez organ celny stawki celnej. Zgodnie z przepisem art. 13 § 3 pkt 4 i 5, wyłącznie stawki obniżone i preferencyjne stosowane są na wniosek zgłaszającego. Jeśli więc zgodnie z obowiązującymi regułami dotyczącymi stosowania stawek celnych, do towarów pochodzących z krajów i regionów członków Światowej Organizacji Handlu (WTO) stosuje się stawkę celną autonomiczną lub konwencyjną, tą, która jest niższa, czyli korzystniejsza dla strony, to jeśli organ celny wszczął z urzędu postępowanie i zweryfikował wartość celną, to przy stosowaniu stawki celnej do ustalonej przez siebie wartości celnej ma obowiązek zastosować tą stawkę celną, która jest dla strony względniejsza. Nie są natomiast zasadne zarzuty skarżącego podniesione w piśmie procesowym z dnia [...] listopada 2003 r. Nie może ostać się zarzut, iż decyzje organów celnych zostały wydane bez podstawy prawnej. W decyzji organu pierwszej instancji powołany został przepis art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, zgodnie z którym " po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny...może wydać decyzję, w której uznaje zgłoszenie za nieprawidłowe i określa kwotę wynikającą z długu celnego zgodnie z przepisami prawa celnego". Przepis ten daje podstawę do określenia długu celnego w przypadku weryfikacji zgłoszenia celnego. Za nietrafny należy także uznać zarzut dotyczący braku ustalenia kręgu dłużników. Przede wszystkim skarżący nie wskazał, kto w jego ocenie powinien być uznany za dłużnika. Zgodnie z przepisem art. 209 § 3 Kodeksu celnego, co do zasady dłużnikiem jest zgłaszający. Zgłoszenie celne w niniejszej sprawie zostało dokonane przez agencję celną działającą jako przedstawiciel bezpośredni, a więc w imieniu skarżącego. Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 3 § 1 pkt 23 Kodeksu celnego, w takim wypadku zgłaszającym jest osoba, w której imieniu dokonuje się zgłoszenia celnego. Tak więc zgłaszającym był w przedmiotowej sprawie skarżący. Przepis § 3 art. 209 Kodeksu celnego rozszerza krąg dłużników w przypadku gdy zgłoszenie zostało sporządzone na podstawie nieprawdziwych danych na osoby, które dostarczyły danych wymaganych do sporządzenia zgłoszenia, które wiedziały, lub przy zachowaniu należytej staranności mogły się dowiedzieć, że dane te są nieprawdziwe. Osobą, która dostarczyła danych wymaganych do dokonania zgłoszenia celnego był zgłaszający. Dłużnik został więc wskazany prawidłowo. Mając na względzie przedstawione wyżej mające wpływ na wynik sprawy naruszenia przepisów prawa materialnego oraz mogące mieć istotny wpływ na ten wynik naruszenia przepisów postępowania należało na mocy art. 145 § l lit. a) i lit. c) oraz art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr l53, poz 1270) orzec jak w sentencji. W kwestii wpisu orzeczono postanowieniem NSA z dnia 24.03.2003 r.