V SA 4651/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędzia WSA - Małgorzata Rysz, Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Protokolant - Michał Petranik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi N. Sp. z o.o. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w W. z dnia [...] października 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. dnia [...] maja 2003 r. nr [...]; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; Dyrektor Urzędu Celnego w W. w dniu [...] lipca 2000 r. na podstawie zgłoszenia celnego SAD nr [...], objął procedurą dopuszczenia do obrotu na polskim obszarze celnym towar w postaci leków, stanowiących przedmiot importu dokonanego przez N. sp. z o.o. z siedzibą w W. oraz przyjął deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej jego wartości transakcyjnej w kwocie 856 089,20 CHF, wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur handlowych, wystawionych przez [...] eksportera N. AG z siedzibą w B. w S.. W dniach [...] i [...] listopada 2001 r. oraz [...], [...] i [...] stycznia 2002 r. w siedzibie skarżącej Spółki przeprowadzono kontrolę celną, w trakcie której skarżąca przedstawiła m.in. umowę dystrybucji i dostaw z dnia [...] maja 2000 r., zawartą przez N. sp. z o.o. z eksporterem farmaceutyków N. AG, zgodnie z którą skarżąca (nabywca) będzie upoważniona do otrzymania od eksportera (dostawcy) rabatu w wysokości 27,5 % wartości netto produktów, jeżeli wartość zakupionych w danym okresie produktów przekracza wartość zakupów ustaloną w rocznym planie zakupów dla tego okresu. Roczny plan zakupów (RPZ) na okres od [...] maja do [...] grudnia 2000 r. stanowił załącznik B do umowy i wynosił za cały ten okres 50 mln CHF (wartość zakupów). Ponadto, w umowie postanowiono, iż w wypadku spełnienia kryteriów uzyskania rabatu, eksporter (dostawca) wystawi odpowiednią notę kredytową poświadczającą rabat udzielony za określony okres. W trakcie kontroli ujawniono również wystawioną przez eksportera notę kredytową z dnia [...] listopada 2000 r. za okres od [...] lipca do [...] września 2000 r., zmniejszającą cenę sprowadzanych leków o kwotę 7.316.861,00 CHF, która to nota nie została uwzględniona przy określaniu wartości celnej tych leków. W związku z tym, po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego, decyzją z dnia [...] maja 2003 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. postanowił uznać zgłoszenie celne z dnia [...] lipca 2000 r za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej i wymiaru cła oraz orzekając w części dotyczącej wartości celnej, określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, uwzględniającej udzielony importerowi przez eksportera rabat obniżający – zdaniem organu celnego – zafakturowaną należność eksportera. Uzasadniając decyzję, organ celny I instancji podniósł, iż w sytuacji gdy wartość transakcyjna wynikająca z faktury załączonej do zgłoszenia celnego ulega następnie korekcie, w szczególności gdy korekta taka wynika z zawartych między kontrahentami umów i kontraktów, strona powinna wystąpić z wnioskiem o uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, w sytuacji zaś braku takiego wniosku, organ celny jest zobowiązany do ustalenia rzeczywistej wartości celnej, w oparciu o dokumenty potwierdzające dokonanie korekty, np. w oparciu o faktury korygujące. Strona odwołała się od tej decyzji wnosząc o jej uchylenie w całości i uznanie zgłoszenia celnego za prawidłowe w zakresie wartości celnej oraz wymiaru cła. Uzasadniając odwołanie, zarzuciła organowi celnemu, iż w sposób błędny uznał całokształt kontaktów handlowych pomiędzy N. a partnerami zagranicznymi, wynikający z różnych tytułów prawnych, jako odnoszący się wyłącznie do kupna-sprzedaży towarów, gdy tymczasem wystawiane przez zagranicznych kontrahentów noty kredytowe były przejawem wspierania rozwoju działalności N. na rynku polskim. Nadto, podkreśliła, iż w umowie z dnia [...] maja 2000 r., zawartej pomiędzy N. sp. z o.o. a N. AG, kontrahent zagraniczny nie zagwarantował skarżącej automatycznego przyznania wsparcia (rabatu), a tylko wtedy byłoby konieczne uwzględnienie rabatu przy ustaleniu wartości celnej importowanych towarów. Jednocześnie podniosła, iż rabat nie wpłynął w żaden sposób na wartość celną towaru, określoną – zgodnie z art. 85 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. – Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.) – w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, bowiem został udzielony już po dokonaniu zgłoszenia i w związku z tym nie mógł stanowić podstawy do zmiany wcześniej przyjętej wartości celnej. Strona wskazała ponadto, iż zakwestionowanym zgłoszeniem celnym, oprócz farmaceutyków wymienionych w załączniku A do umowy z dnia [...] maja 2000 r. objęto procedurą dopuszczenia do obrotu produkt o nazwie L., w załączniku tym nie wymieniony, w związku z czym jego nabycie nie było uregulowane postanowieniami przedmiotowej umowy. Dyrektor Izby Celnej Port Lotniczy w W. decyzją z dnia [...] października 2003 r. nr [...], powołując w podstawie prawnej art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926) oraz art. 23 § 1 i § 9, art. 85 § 1, art. 246 § 3 i art. 262 Kodeksu celnego, utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy uznał, iż wartość celna importowanych leków w zgłoszeniu celnym została określona w sposób nieprawidłowy, bowiem ceny farmaceutyków wykazane w załączonych do zgłoszenia fakturach handlowych nie były ostateczne. W umowie z dnia [...] maja 2000 r. określono konkretne przesłanki, od których spełnienia zależało przyznanie importerowi (odbiorcy) rabatu w określonej wysokości. W tym stanie rzeczy organ odwoławczy uznał za bezzasadne twierdzenia strony, iż nie mogła być pewna udzielenia jej rabatu. W opinii organu celnego, rabat był bezspornie powiązany z należnościami celnymi wymagalnymi od strony w dniu dokonania zgłoszenia celnego. Organ zwrócił również uwagę, że to strona odpowiada za prawidłowe dokonanie zgłoszenia celnego, w związku z czym powinna przedłożyć odpowiednie dokumenty służące do ustalenia wartości celnej w prawidłowej wysokości. Zdaniem organu odwoławczego, strona nie przedstawiła pełnej dokumentacji dotyczącej zakupu farmaceutyków, w szczególności nie złączyła umowy z dnia [...] maja 2000 r., zawartej przed dniem dokonania zgłoszenia celnego. Zgłaszając towar do procedury dopuszczenia do obrotu, strona wiedziała, iż wynikające z faktur ceny leków mogą ulec zmniejszeniu i mimo tego nie dopełniła obowiązku poinformowania organów celnych o możliwości otrzymania rabatów oraz nie okazała noty kredytowej, potwierdzającej udzielenie rabatu, po jej otrzymaniu od kontrahenta zagranicznego. Organ odwoławczy, nie podzielił również stanowiska strony, według którego udzielony rabat nie wpływa na wartość celną towaru, którą ustala się w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Wprawdzie zniżka (rabat) została przyznana wstecznie, lecz jej udzielenie zagwarantowano w umowie zawartej przed dniem przyjęcia zgłoszenia celnego. Strona zaskarżyła decyzję organu II instancji do Naczelnego Sądu Administracyjnego, wnosząc o jej uchylenie w całości, jak również o uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z powodu ich niezgodności z prawem oraz o umorzenie postępowania. Zaskarżonej decyzji Spółka zarzuciła naruszenie art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, naruszenie przepisów prawa materialnego, to jest art. 21, art. 23 § 1 i 9 w zw. z art. 65 § 3 oraz art. 85 § 1, art. 30, art. 31, art. 64, art. 83 § 3 Kodeksu celnego, przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. Nr 104, poz. 1193), Wyjaśnień dotyczących wartości celnej stanowiących załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 1999r. (zał. do Dz. U. Nr 80, poz. 908), art. 68 i art. 69 Układu Europejskiego ustanawiającego stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską, z jednej strony, a Wspólnotami Europejskimi i ich Państwami Członkowskimi, z drugiej strony, sporządzonego w Brukseli w dniu 12 grudnia 1991r. (zał. do Dz. U. Nr 11, poz. 38 z późn. zm.), a także naruszenie przepisów proceduralnych: art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 127, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, z powodu ich niezastosowania lub nieprawidłowego zastosowania. Skarżąca zarzuca w szczególności naruszenie przepisów prawa celnego poprzez uznanie przez organ odwoławczy, iż wartość celna towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, stanowiąca podstawę dla określenia wymagalnych należności celnych, powinna być zmniejszona o wartość wsparcia finansowego przyznanego skarżącej po dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Niezależnie od powyższego skarżąca podniosła szereg zarzutów natury merytorycznej i procesowej dotyczących treści decyzji z dnia [...] października 2003 r. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wnosił o jej oddalenie powołując się na argumentację z uzasadnienia zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia 19 stycznia 2005 r. N. Sp z oo poparła, podnoszony już w toku postępowania administracyjnego, zarzut błędnego określenia przez organy I i II instancji wartości celnej także poprzez przyjęcie, iż nota kredytowa z dnia [...] listopada 2000 r. przyznająca Spółce wsparcie finansowe odnosi się także do faktur handlowych dotyczących produktów L. [...] i [...] mg zakupionych od firmy S., z którą Strona nie jest związana żadną umową dystrybucji. W piśmie tym Spółka podniosła także zarzut braku podstawy prawnej do podpisywania decyzji przez upoważnionych pracowników organów celnych oraz zarzut przedawnienia na gruncie art. 65 § 5 Kodeksu celnego. W toku rozprawy przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Warszawie w dniu 24 stycznia 2005 r. Strona poparła wszystkie formułowane dotychczas zarzuty. Pełnomocnik Dyrektora Izby Celnej w W. wnosił o oddalenie skargi przyznał jednak, iż przypisanie rabatu do leku o nazwie L., który nie figuruje w załączniku A do umowy dystrybucji i dostaw, było błędem organów celnych. Nieprawidłowość ta, pomimo podejmowanych przez Dyrektora Izby Celnej w W. kroków, przez przeoczenie w sprawie niniejszej nie została wyeliminowana. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, właściwy w sprawie na podstawie art. 97 § 1 ustawy z 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył, co następuje: Odnosząc się do kluczowych zarzutów Spółki formułowanych w toku postępowania administracyjnego i sądowego należy stwierdzić, iż prawo organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy celnych i pracowników kierowanej jednostki do załatwiania spraw w imieniu organu, w tym do podpisywania decyzji i postanowień wydawanych w postępowaniu celnym, wynikało z przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej już od dnia 1stycznia 1998 r., a więc od dnia, kiedy to zgodnie z treścią przepisu art. 262 "do postępowania w sprawach celnych stosuje się przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 i Nr 160, poz. 1083), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego". Żaden przepis Kodeksu celnego nie wyłączał ani nie zmieniał zasad stosowania przed organami celnymi przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej. Stąd też przepis ten, aczkolwiek skierowany do organów podatkowych, był odpowiednio stosowany przed organami celnymi. Zmiana powołanego przepisu art. 143 Ordynacji z dniem 1 września 2003 r. polegająca na uzupełnieniu treści przepisu o uprawnienie dla organów celnych do upoważniania funkcjonariuszy i pracowników do załatwiania spraw w imieniu tych organów, kierowana była do organów celnych jako organów podatkowych i była podyktowana zupełnie innymi przesłankami niż te, na które powołuje się Skarżąca. Z dniem 1 września organy celne stały się – w zakresie przewidzianym powołaną wyżej ustawą z dnia 27 czerwca 2003 r. o utworzeniu Wojewódzkich Kolegiów Skarbowych ...– organem podatkowym i stąd konieczna była zmiana przepisu art. 143 Ordynacji podatkowej, mocą której organ celny może upoważniać podległych funkcjonariuszy i pracowników do podpisywania decyzji także w sprawach podatkowych. Przepis art. 262 Kodeksu celnego, jako dotyczący wyłącznie postępowania w sprawach celnych, w sprawach podatkowych nie mógł stanowić takiej podstawy. Chybiony jest również zarzut naruszenia przepisu art. 65 § 5 Kodeksu celnego, stanowiącego, że decyzja korygująca zgłoszenie celne w trybie art. 65 § 4 tej ustawy nie może być wydana, jeżeli upłynęły 3 lata od dnia przyjęcia zgłoszenia celnego. Decyzja organu celnego pierwszej instancji korygująca zgłoszenie celne z [...] lipca 2000 r. wydana została[...] maja 2003 r. i doręczona importerowi [...] maja 2003 r., a więc z zachowaniem powyższego trzyletniego terminu. Decyzja organu odwoławczego z [...] października 2003 r. stanowiła instancyjną kontrolę legalności decyzji organu pierwszej instancji i utrzymując w mocy tę decyzję nie zawiera rozstrzygnięcia korygującego elementy zgłoszenia celnego ponad korektę organu I instancji i w konsekwencji jej wydanie nie podlegało czasowemu ograniczeniu przewidzianemu w art. 65 § 5 Kodeksu celnego. Stojąc na ugruntowanym w orzecznictwie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego stanowisku, iż przewidziany w umowie rabat jest czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości – pomniejszonej o uzyskany rabat – ceny transakcyjnej wynikającej z faktur eksportera przedstawionych przy zgłoszeniu celnym - w niniejszej sprawie, wobec podnoszonego przez N. sp z oo w W. i przyznanego przez Dyrektora Izby Celnej w W. zarzutu błędnego przypisania przez organy celne rabatu do leku L. zaskarżona decyzja, zdaniem Sądu, nie może się ostać. W sprawie bezsporne jest bowiem między stronami, iż Spółki N. nie łączyła ze sprzedawcą leku L. – [...] firmą S. żadna umowa o dystrybucji i dostawach, która przewidywałaby na rzecz Skarżącej jakiekolwiek wsparcie finansowe lub rabat. Organ I instancji natomiast, decyzją utrzymaną przez Dyrektora Izby Celnej Port Lotniczy w W., rabat przyznany Stronie przez N. AG na podstawie noty kredytowej z dnia [...] listopada 2000 r. odniósł do wszystkich produktów zawartych w zgłoszeniu celnym SAD nr [...] z dnia [...] lipca 2000 r. – w tym do leku L.. Zasadne jest zatem twierdzenie skarżącej Spółki, iż przyjęcie w niniejszej sprawie powyższej zasady alokacji rabatu z noty kredytowej z dnia [...] listopada 2000 r. doprowadziło do nieprawidłowego określenia wartości celnej zgłoszenia celnego z dnia [...] lipca 2000 r. a w konsekwencji do naruszenia art. 23 i art. 65 § 4 Kodeksu celnego. Powyższe, w ocenia Sądu, przesądza o zasadności uchylenia zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. Orzekając jak w sentencji wyroku Sąd oparł się na treści art.145 § 1 ust. 1 lit. a i c oraz art. 152 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Dz.U. nr 153, poz. 1270/. W sprawie brak było podstaw, w oparciu o art. 210 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, do zasądzenia na rzecz Strony reprezentowanej przez adwokata zwrotu kosztów bowiem stosowny wniosek w tym przedmiocie nie wpłynął do czasu zamknięcia rozprawy bezpośrednio poprzedzającej wydanie orzeczenia.