V SA 5162/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek, Sędzia WSA - Irena Kudiura (spr.), Asesor WSA - Michał Sowiński, Protokolant - Beata Zborowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi [...]S.A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] listopada 2003 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe - Oddala skargę - Na podstawie zgłoszenia celnego dokonanego przez [...] Sp. z o.o., działającego jako pełnomocnik importera [...]S.A.. w P., poprzednika prawnego [...]S.A., według dokumentu SAD z [...].05.2000 r. nr [...]Dyrektor Urzędu Celnego w W. objął procedurą dopuszczenia do obrotu partię leków, przyjmując deklarowaną wartość celną towaru w wysokości odpowiadającej wartości transakcyjnej w kwocie [...]GBP, wynikającej z przedstawionych przy zgłoszeniu celnym faktur z [...].05.2000 r. nr [...] i [...]wystawionej przez eksportera, [...]. Decyzją z dnia [...].05.2003 r. nr [...], wydaną w trybie art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W., uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej towaru i orzekając w tej części określił wartość celną w skorygowanej (obniżonej) wysokości, ustalonej z uwzględnieniem udzielonych importerowi przez eksportera rabatów (upustów cenowych), obniżających – zdaniem organu celnego – pierwotnie fakturowane należności eksportera. Orzekając w sprawie na skutek odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z dnia [...].11.2003 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu celnego pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że po przyjęciu zgłoszenia celnego, w wyniku kontroli przeprowadzonej u importera, ujawniono zawartą przez niego z eksporterem w dniu [...].03.2000r. umowę dystrybucyjną i związane z nią uzgodnienia dotyczące rabatu obowiązujące od [...] marca 2000 r. do [...] grudnia 2000 r., przewidujące stosowanie rabatu w sprzedaży leków stronie skarżącej na poziomie 43% wartości sprzedanych towarów nabytych od eksportera. Jedynym warunkiem jaki postawił kontrahent było przekroczenie określonego w porozumieniu minimalnego planu sprzedaży w każdym miesiącu. W ramach porozumienia rabaty (zniżki) realizowane były na podstawie not kredytowych eksportera; w niniejszej sprawie została ujawniono zarejestrowaną w księgowości importera notę kredytową nr [...] z [...].05.2000r., która wysokość faktycznie udzielonego rabatu za miesiąc maj określała na poziomie 43%. Dlatego też zasadnie organ celny pierwszej instancji uznał, że wartość towaru zadeklarowaną w zgłoszeniach celnych tym okresie należało pomniejszyć o przyznany rabat wynikający z tej faktury. W trakcie kontroli ustalono także, że na leki [...],[...]i [...]wystawiane były dodatkowe noty kredytowe, a z wyjaśnień strony wynika, że był to dodatkowy rabat ustalany przez kontrahenta zagranicznego do wysokości rabatu udzielonego przez importera odbiorcom krajowym. Dodatkowe rabaty były niezależne od uzyskiwanych za ten okres rabatów wynikających z zawartych umów dystrybucyjnych i rabatowych. Przyznany na tych warunkach rabat stanowi pomniejszenie zobowiązań importera wobec zagranicznego kontrahenta. Według ustaleń dokonanych w toku kontroli, strona przez cały okres 2000 - 2001r. otrzymywała rabaty od [...]. W tym stanie rzeczy uzasadniona była, zdaniem organu odwoławczego, korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organ celny pierwszej instancji. W skardze do Sądu, [...]S.A. w P. wniosła o uchylenie decyzji obu instancji, zarzucając: - naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21, 23 §1 i §9, 65 §4 i art. 85 §1 Kodeksu celnego, - naruszenie przepisów art.32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, - naruszenie przepisów postępowania- art. 120-122, art. 123§ 1 i art. 208 §1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 262 Kodeksu celnego. Rozwijając w motywach skargi zarzuty o charakterze merytorycznym, skarżąca formułuje tezę, że deklarowana wartość celna towaru była prawidłowa, odpowiadała rzeczywistej wartości (cenie) transakcyjnej kształtującej się w wysokości wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i brak było podstaw do jej korekty (obniżenia) w trybie art. 65 §4 pkt 2 Kodeksu celnego. W szczególności brak było podstaw do jej obniżenia o kwotę rabatu przewidzianego w porozumieniu zawartym przez skarżącą z eksporterem, a obejmującym okres od [...] marca 2000r. do [...] grudnia 2000r. Zdaniem skarżącej, udzielony jej rabat, w kwotach określonych w kolejnych notach kredytowych eksportera, nie był bowiem w ogóle związany z konkretną dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i z wartością celną importowanych towarów, lecz stanowił formę wspomagania działalności skarżącej na rynku polskim w celu zwiększania dynamiki sprzedaży, rozszerzania sieci dystrybucyjnej oraz pozyskiwania nowych nabywców na towary pochodzące od zagranicznych kontrahentów( wsparcie oraz dodatkowe wsparcie). W ocenie skarżącej charakter oraz sposób przyznawania rabatów wskazuje, iż fakt ich udzielenia był niepewny wskutek uzależnienia rabatów od wyników sprzedaży dokonywanej przez skarżącą, a nie zakupów od eksporterów. Świadczą o tym postanowienia porozumień przewidujące naliczanie rabatów ( wsparcia) nie od wartości transakcyjnej importowanych leków, fakturowanej przez eksportera, lecz na podstawie wyników sprzedaży Spółki osobom trzecim. Wobec takiego uregulowania kwestii rabatu, w momencie zgłoszenia celnego nie było wiadome, czy rabat w ogóle zostanie udzielony i w związku z tym nie istniała powinność skarżącej wskazania kwoty rabatu, którą można by odnieść do dokonanego zgłoszenia celnego. Takie wskazanie było bowiem w tym momencie obiektywnie niemożliwe. Udzielenie rabatu, w razie jego przyznania przez eksportera, następowało zawsze po dokonaniu zgłoszenia celnego i jego przyjęciu przez organ celny ("ex post") i ze względu na tę okoliczność oraz z uwagi na funkcję rabatu jako środka wspomagania działalności skarżącej nie stanowił on czynnika kształtującego wartość celną towaru, w szczególności nie skutkował obniżenia wartości (ceny) transakcyjnej. W ocenie skarżącej decyzje organów celnych wydane zostały bez dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, z naruszeniem obowiązującej w postępowaniu administracyjnym zasady prawdy obiektywnej i zasady praworządności, a także powinności działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych, zwłaszcza że wcześniejsza praktyka – według skarżącej – była odmienna od tej, którą wyraża zaskarżona decyzja. Naruszenie zasady zaufania do organów Państwa wyraża się według Spółki w odstąpieniu przez organy celne od wieloletniej praktyki i interpretacji prawa w zakresie wpływu upustu udzielonego importerowi po dokonaniu odprawy celnej na wartość celną towarów a także postawieniu jej zarzutu dokonania nieprawidłowego zgłoszenia celnego, mimo, że w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych z 10 listopada 1999 r. – Instrukcja wypełniania dokumentu SAD przy opisie formularza SAD wskazano, że uwzględniać należy jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze. Wadliwe jest również, zdaniem skarżącej, dokonane przez organy celne rozliczenie rabatu przyznanego późniejszymi względem zgłoszenia celnego notami kredytowymi, które w ramach tego rozliczenia przyporządkowano do faktur handlowych eksportera za leki, podczas gdy w myśl porozumień z eksporterami podstawą wymiaru rabatu była "wartość zafakturowanej sprzedaży zewnętrznej" towaru na rynku polskim i niemożliwe było przyporządkowanie not kredytowych dokumentujących wsparcie do faktur handlowych eksportera. Wątpliwości Skarżącej co do obiektywizmu i niezależnego prowadzenia postępowań przez organy celne obu instancji wzbudza to, że wszystkie rozstrzygnięcia w stosunku do Spółki, bez względu na stan faktyczny występujący w sprawie są zgodne z wytycznymi Prezesa Głównego Urzędu Ceł, przedstawionymi w piśmie z [...] września 2001r. zgodnie z którymi organy celne przyjmują, że wartość celna towarów importowanych przez podmioty z branży farmaceutycznej powinna być obniżona. Wydanie obu decyzji nastąpiło bez podstawy prawnej, zmiana wartości celnej nastąpiła bowiem w innym celu, niż określony w art.21 kodeksu celnego. Wobec tego, że kwota długu celnego, również po określeniu wartości celnej w innej wysokości niż wynikająca ze zgłoszenia celnego wynosi 0 % postępowania prowadzone przez organy celne i wydawane decyzje nie mają racjonalnego uzasadnienia na gruncie regulacji celnych. Skarżąca zarzuciła ponadto naruszenie konstytucyjnej zasady równości, określonej w art. 32 Konstytucji, poprzez nieuwzględnianie rabatów w odniesieniu do podmiotów z innych branż niż farmaceutyczna. Według skarżącej, wydane przez organy celne decyzje rażąco naruszają standardy demokratycznego państwa prawnego poprzez wykorzystywanie formalnych kompetencji tych organów do dokonywania korekty zgłoszeń celnych dla realizacji instrumentalnych celów organów administracji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi, tak jak w niniejszej sprawie, zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl art. 85 §1 Kodeksu celnego, należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Stosownie do zasady przewidzianej w art. 23 §1 Kodeksu celnego, wartością celną towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 tej ustawy. W niniejszej sprawie wartość celna przedmiotu importu zadeklarowana została, w przyjętym przez organ celny zgłoszeniu celnym, w wysokości odpowiadającej wartości (cenie) transakcyjnej określonej w fakturze eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu. W wyniku późniejszej kontroli, przeprowadzonej u importera przez funkcjonariuszy celnych, ujawniona została zawarta przez "[...]" S.A.( obecnie [...]S.A. z siedzibą w P.) z firmą [...] umowa dystrybucyjna z [...].03.2000r. i związane z nią uzgodnienia dotyczące rabatu obowiązujące w okresie [...].03.2000r. do [...].12.2000r. a także notę kredytową eksportera ([...] z [...].05.2000r.), według której skarżąca otrzymywała od niego przewidziane porozumieniem rabaty w kwotach określonych w notach. Na tym tle istotna w sprawie jest kwestia, czy wartością transakcyjną wyznaczającą wartość celną towaru jest fakturowana przez eksportera cena pomniejszona o odpowiednią kwotę rabatu, czy cena w wysokości określonej w fakturze, nie uwzględniającej obniżki z tytułu rabatu otrzymanego według noty kredytowej. Zawarta przez skarżącą z eksporterem umowa sprzedaży leków objętych zgłoszeniem celnym z dnia [...].05.2000r. wykonana została w czasie obowiązywania zawartego przez te podmioty porozumienia z [...].03.2000 r. Postanowienia porozumienia stanowiły więc w istocie część składową umowy sprzedaży importerowi leków objętych przedmiotowym zgłoszeniem, skoro sprzedaż realizowana była w czasie obowiązywania porozumienia i – w zakresie jego regulacji – na warunkach tego porozumienia. Uzasadnia to ocenę, że rabat na skonkretyzowanych przez strony warunkach przewidziany został już w umowie sprzedaży leków importerowi. Nie zachodzi tu więc taka sytuacji, gdy – jak w przypadku tzw. rabatu ex post – czynność prawna będąca źródłem prawa kupującego do rabatu dokonana jest dopiero po zgłoszeniu celnym towaru z wystawioną wcześniej fakturą. Otrzymywany rabat stanowił niewątpliwie dla skarżącej przysporzenie majątkowe, które w obrocie prawnym dokonywane są ze względu na istnienie usprawiedliwiającej je określonej podstawy (przyczyny) prawnej, w szczególności ze względu na wzajemne świadczenie będące ekwiwalentem dokonanego przysporzenia. W niniejszej sprawie taka podstawa, która byłaby odrębna od samego aktu sprzedaży towaru przez eksportera na rzecz skarżącej, nie została wykazana. W szczególności nie wykazano należnego względem eksportera (nie związanego z powyższym aktem sprzedaży) świadczenia skarżącej, którego ekwiwalentem byłby udzielany jej rabat. Wręcz przeciwnie, umowa rabatowa łącząca poprzednika prawnego skarżącej z eksporterem wyraźnie stanowi, że ma ona "obowiązywać w stosunku do produktów sprzedawanych przez [...] ( "Dostawcę") [...] S.A.( "Nabywcy") w okresie od [...] marca 2000 do [...] grudnia 2000r."( k [...] akt wspólnych). W świetle tego postanowienia umowy podstawą (przyczyną) uzasadniającą udzielanie rabatu na warunkach określonych w umowie był sam fakt importu leków przez skarżącą (ich sprzedaży przez eksportera). Chybione jest więc twierdzenie skarżącej, że rabat nie był związany z dostawą oraz z ceną zakupu przedmiotu importu i jego wartością celną. Oceny tej nie podważa podnoszona przez skarżącą okoliczność, że umowa przewidywała naliczanie rabatu nie od wartości importu leków, lecz od wartości ich sprzedaży przez skarżącą osobom trzecim. Liczenie określonego % rabatu od wartości sprzedaży towaru przez skarżącą było bowiem jedynie przyjętym przez strony technicznym sposobem wymiaru rabatu, który jednak pozostawał w związku z realizowanym przez skarżącą importem leków i w świetle postanowień porozumienia brak jest podstaw do uznania rabatu za niezależny od importu środek wsparcia działalności skarżącej na rynku polskim. Owszem, obiektywnie skarżąca odniosła korzyść, określoną przez nią jako wsparcie jej działalności, ale było to normalnym skutkiem (efektem) uzyskanego rabatu, a nie przyczyną udzielenia rabatu. Chybiony jest również wywód skarżącej, że rabat miał charakter fakultatywny, w tym sensie, że choć "istniała potencjalna, hipotetyczna możliwość otrzymania Wsparcia lub Dodatkowego Wsparcia, jednakże w żadnym miesiącu Spółka nie miała pewności, czy zostaną one przyznane. Ta niepewność była bezpośrednią konsekwencją udzielania Wsparcia Spółce na podstawie wyników jej sprzedaży, a nie zakupów od podmiotów z grupy." Umowa rabatowa stanowi bowiem, że na warunkach w niej określonych, to znaczy w razie osiągnięcia minimalnego docelowego poziomu sprzedaży "rabat będzie obliczany...", czyli że jego udzielenie przewidziane zostało w umowie jako obligatoryjne, a nie fakultatywne, natomiast nieosiągnięcie w określonym miesiącu minimalnego poziomu docelowego sprzedaży powoduje jedynie ten skutek, że "rabat przewidziany na ten okres zostanie zawieszony" (k. [...] akt wspólnych). To ostatnie postanowienie umowy uzasadnia dodatkowo ocenę, że rabat przewidziany został już w umowie sprzedaży leków skarżącej, z zastrzeżeniem jego okresowego (miesięcznego) zawieszenia w razie nieosiągnięcia w danym miesiącu minimalnego poziomu sprzedaży i wbrew stanowisku skarżącej nie może być uznany za rabat udzielony "ex post", po dokonaniu zgłoszenia celnego. W konsekwencji, broniąc się przed korektą wartości celnej ( jej obniżką z tytułu rabatu ) skarżąca nie może się powoływać na wyjaśnienia, praktykę i interpretacje dotyczące tzw. rabatów " ex post". W niniejszej sprawie po dokonaniu zgłoszenia celnego następowało jedynie deklaratywne określenie należnego skarżącej rabatu notą eksportera, które wystawiane i realizowane były w takim czasie (po zgłoszeniu celnym) wskutek przyjętej przez strony jako podstawy wymiaru rabatu wartości sprzedaży przez skarżącą towaru, w okresie miesięcznym, na rynku polskim. W okresie objętym umową z [...].03.2000r. noty określające konkretne sumy z tytułu udzielonego rabatu wystawiane były systematycznie za każdy miesiąc okresu, na który zawarto porozumienie . W konkluzji stwierdzić należy, że przewidziany umową sprzedaży rabat był czynnikiem kształtującym wartość (cenę) transakcyjną towaru w wysokości – pomniejszonej o rabat – ceny wynikającej z faktury eksportera przedstawionej przy zgłoszeniu celnym i tak określona wartość (cena) transakcyjna stanowiła wartość celną towaru. Jeśli więc strona skarżąca nie zadeklarowała w zgłoszeniu celnym przewidzianego w porozumieniu rabatu, twierdząc, że w czasie zgłoszenia nie znała wysokości rabatu, to mogła i powinna na podstawie art. 65 §4 pkt 2 Kodeksu celnego wystąpić z wnioskiem o stosowną korektę zgłoszenia celnego po otrzymaniu noty określającej należny jej rabat. Skarżąca jednak tego nie uczyniła. W tym stanie rzeczy, w świetle art. 65 § 4 pkt 2 lit. a Kodeksu celnego, w brzemieniu obowiązującym w czasie zgłoszenia celnego, uzasadniona była korekta (obniżenie) wartości celnej dokonana przez organy celne. Chybiony jest zarzut wadliwego rozliczenia rabatu( wsparcia), który co do zasady nie był związany z konkretną dostawą, lecz z grupą towarów, które zostały sprzedane przez Spółkę w pewnym przedziale czasowym. Jest poza sporem, że rabat został udzielony i – jak już wskazano – był czynnikiem kształtującym wartość celną towaru w wysokości – obniżonej o rabat – fakturowanej wartości (ceny) transakcyjnej. Przyznawane miesięczne rabaty, jako wielkości obniżające fakturowane ceny, podlegały więc w ramach korekty wartości celnych rozdzieleniu na poszczególne faktury handlowe z tego okresu i takiego rozliczenia nie dyskwalifikuje przyjęta w porozumieniu podstawa wymiaru rabatu (wartość sprzedaży towaru na rynku polskim), zwłaszcza że skarżąca w toku postępowania przed organami celnymi nie zarzucała i nie wykazywała, że obniżki fakturowanych cen dokonane były z przekroczeniem rabatów udzielanych w okresie objętym porozumieniem a wynikających z ujawnionych w toku kontroli not kredytowych z dnia [...].03.2000r. Sąd stanął na stanowisku, że dokonane przez organy celne wyliczenie wielkości upustu w powiązaniu z wielkością sprzedaży krajowej było sposobem przewidzianym w porozumieniu i wobec tego prawidłowym. W porozumieniu stron przewidziano bowiem sposób realizacji upustu nawiązujący do wielkości rzeczywiście dokonanej w danym okresie sprzedaży w kraju bez względu na rzeczywisty czas importu tych leków. Wystawiane przez eksportera noty kredytowe obniżały cenę leków już poprzednio sprowadzonych do Polski. Stanowisko takie zajął m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 lipca 2004r. sygn. GSK 295/04. Nietrafny jest zarzut naruszenia art. 21 Kodeksu celnego. Skarżąca podniosła, że brak jest podstaw do określenia przez organy celne wartości celnej dla celów innych niż wskazane w art. 21 Kodeksu celnego. Zauważyć należy, że przedmiotem decyzji organów celnych było uznanie zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Jak wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 30.08.2004 r. sygn.akt GSK 814/04 decyzja taka może dotyczyć wszystkich elementów zgłoszenia celnego, w tym także wartości celnej. Możliwości wydania decyzji nie wyłącza okoliczność, że stawka celna jest zerowa( co zresztą wbrew twierdzeniu strony – nie ma do końca miejsca w niniejszej sprawie). Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ celny uprawniony jest do dokonania z urzędu oceny, czy zgłoszenie jest prawidłowe. Nie można przyjąć takiej wykładni art. 21 Kodeksu celnego, według której uniemożliwia on ocenę prawidłowości wszystkich zgłoszeń celnych w zakresie deklarowanej wartości celnej. Wniosek taki nie jest uzasadniony, skoro ustawodawca poddał kontroli wszystkie elementy zgłoszenia celnego, a wartość celna zadeklarowana w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego przez stronę, była w istocie inna. Bezprzedmiotowe jest powoływanie się przez skarżącą na cyt. rozporządzenie Ministra Finansów z 21. 12. 1998 r., które dotyczy marż urzędowych w obrocie lekami, podczas gdy w niniejszej sprawie chodzi o wartość (cenę) transakcyjną towaru w stosunku prawnym sprzedaży między importerem i kontrahentem zagranicznym, określającą wartość celną przedmiotu importu. Chybione są również zarzuty skarżącej o charakterze procesowym. Decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych i nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. Nie jest uzasadniony zarzut nieuwzględnienia przez organy celne, że Spółka dokonując zgłoszenia działała zgodnie z aktualną regulacją dotyczącą wymagań, jakim powinny odpowiadać deklaracje skrócone i zgłoszenia celne, wymieniającą w szczególności dokumenty, które winien dołączyć do zgłoszenia celnego importer i wskazującą, że uwzględniać należy jedynie upusty potwierdzone, to znaczy uwidocznione na fakturze. Zgodnie z art. 64 § 2 Kodeksu celnego zgłaszający powinien do zgłoszenia celnego dołączyć dokumenty, których przedstawienie jest wymagane do objęcia towaru procedurą celną, do której jest zgłaszany. Obowiązujące w czasie dokonywania zgłoszenia celnego rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych w §206 ust.1 wskazuje jedynie przykładowo dokumenty, jakie należy dołączyć do dokumentu SAD. W §209 tego rozporządzenia również przykładowo określono elementy treści, jakie powinna zawierać faktura lub inny dokument służący ustaleniu wartości celnej towaru. Dołączona faktura nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości celnej. Zasady wypełniania Deklaracji Wartości Celnej, na które powołuje się Skarżąca wyraźnie zobowiązują do podania w polu nr 4 numeru i daty faktury lub innego dokumentu, na podstawie którego ustalana jest wartość celna towaru, a więc również do podania informacji o umowie o udzieleniu rabatu, mającego wpływ na ustalenie całkowitej wartości transakcyjnej importowanych leków. Treść § 209 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 10.11.1999 r. wskazuje też na bezzasadność stanowiska Strony, która wiąże obowiązek podania w dokumencie SAD (pole 45) informacji o udzielonym rabacie wyłącznie z rabatem, który został uwidoczniony na fakturze. Stwierdzenia te oderwano od obowiązku prawidłowego sporządzenia faktury, to znaczy umieszczenia w niej wszystkich elementów kształtujących cenę towaru. Nie może zatem Skarżąca powoływać się skutecznie na treść faktury, która zawiera niepełne dane i przez to nie mogła być miarodajna dla ustalenia ceny transakcyjnej. Nie może także być skuteczny zarzut naruszenia zaufania do organów państwa wyrażający się w tym, że organy odstąpiły od interpretacji rabatów przyznanych notami kredytowymi eksportera po dokonaniu odprawy celnej, do której stosowała się Skarżąca, a zaprezentowanej m.in. w piśmie Głównego Urzędu Ceł z [...] lipca 2001r. Pismo to zostało sporządzone już po dacie zgłoszenia celnego będącego przedmiotem niniejszej sprawy, i nie mogło w żaden sposób wpłynąć na sposób postępowania Strony w tym zakresie. Ponadto w piśmie z [...]. 09. 2001 r. skierowanym do Dyrektorów Urzędów Celnych, z którym skarżąca łączy zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności, Prezes Głównego Urzędu Ceł wskazał na potrzebę zwrócenia szczególnej uwagi na prawidłowość deklarowania wartości celnej przez firmy importujące farmaceutyki i - w razie wystąpienia okoliczności mogących wskazywać na nieprawidłowości - przeprowadzenia "kontroli postimportowej", w celu weryfikacji deklarowanej wartości celnej. Wymienione pismo nie było więc aktem ingerencji w postępowanie celne prowadzone przez organy celne pierwszej instancji i nie wywierało na nie nacisku, zaś o ich ocenie prawidłowości zgłoszeń celnych decydowały ustalenia tych organów, w szczególności wyniki ewentualnych "kontroli postimportowych". W niniejszej sprawie, po przeprowadzeniu kontroli u importera i zebraniu materiału dowodowego, decyzje wydane zostały przez organy administracji celnej w dwóch instancjach, na podstawie ich samodzielnych ocen materiału dowodowego i brak jest podstaw do twierdzenia, że wyłącznie rozstrzygnięcie organu drugiej instancji wyczerpuje tok instancji administracyjnych w sprawie. Chybiony jest zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji poprzez nierówne traktowanie podmiotów z branży farmaceutycznej oraz podmiotów z innych branż, w stosunku do których nie podjęto działań zmierzających do zmiany wartości celnej importowanych towarów, w szczególności poprzez nieuwzględnienie udzielanych im rabatów "ex post". Jak zostało wyżej wyjaśnione będące przedmiotem tego postępowania udzielone Skarżącej rabaty nie są rabatami "ex post", a fakt kontrolowania zgłoszeń celnych pod kątem ustalania wartości celnej towarów ceny w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami, nie może być traktowany jako naruszenie przepisów Konstytucji. Decyzje w niniejszej sprawie wydane zostały na podstawie prawidłowo zebranego materiału dowodowego, który uzasadnia oceny i rozstrzygnięcia orzekających w sprawie organów celnych i nietrafne są zarzuty skargi naruszenia powinności wyczerpującego zebrania dowodów i dokładnego ustalenia stanu faktycznego oraz zasad prawdy obiektywnej i działania w sposób budzący zaufanie do organów celnych. W konkluzji należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Z tych względów, na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270) należało oddalić skargę jako niezasadną.