V SA 620/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Stanisław Kaliński, Sędziowie WSA - Małgorzata Rysz (spr.), - Irena Kudiura, Protokolant - Marianna Igielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22.04.2004 r. sprawy ze skargi [...] "C." SA na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...].01.2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz [...] "C." SA kwotę 265 zł (dwieście sześćdziesiąt pięć złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. Stwierdza, że do czasu uprawomocnienia się wyroku zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Decyzją z dnia [...].01.2003 r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z dnia [...].09.2002 r. Nr [...], którą uznał zgłoszenie celne z dnia [...].10.1999 r. dokonane przez A. za nieprawidłowe. Jak wynika z uzasadnienia powyższej decyzji, towar objęty uprzednio procedurą składu celnego został zgłoszony w dniu [...].10.1999 r. do objęcia go procedurą dopuszczenia do obrotu. Do zgłoszenia celnego załączono fakturę handlową Nr [...] z dn. [...].11.1998 r., wystawioną przez eksportera, firmę B. z wyszczególnionym rabatem w wysokości 9,02% oraz deklarację wartości celnej. Z powyższych dokumentów, zdaniem organu celnego, wynikało, że wartość towaru wynosiła – bez uwzględnienia rabatu – [...]. Towary zostały następnie zwolnione dla użycia w celach określonych przez procedurę celną, jaką zostały objęte. W wyniku kontroli przeprowadzonej w dniach [...].11.2001 r. – [...].01.2001 r. przez funkcjonariuszy Powtórnej Kontroli Celnej Urzędu Celnego w W. w siedzibie firmy importera stwierdzono, iż przy zgłaszaniu towarów do procedury dopuszczenia do obrotu w zgłoszeniu celnym firma nie uwzględniła rabatu uwidocznionego na fakturze handlowej i nie zadeklarowała rzeczywistej wartości celnej importowanych towarów. Postanowieniem z dnia [...].06.2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie deklarowanej wartości celnej towaru a następnie decyzją z dnia [...].09.2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej i ponownie orzekł w tym zakresie z uwzględnieniem widocznego na fakturze importowej rabatu. Na skutek odwołania złożonego przez A., Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Stwierdził, że wartością celną towarów jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny z uwzględnieniem art. 30 i art. 31 Kodeksu celnego. Na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez importera następuje ustalenie wartości celnej towaru. Zgodnie z treścią art. 83 § 1 Kodeksu Celnego, organ celny może dokonać kontroli zgłoszenia celnego i zgodnie z § 2 powołanego przepisu kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem. Uprawnienie do przeprowadzenia kontroli wynika również z przepisów Kodeksu Wartości Celnej (Porozumienie w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., załącznik do Dz.U. z 1995 r., poz. 2183). W tym trybie przeprowadzona kontrola ujawniła, zdaniem organów celnych, że wartość celna w dniu dokonywania zgłoszenia celnego została ustalona w sposób nieprawidłowy. Kwota rabatu, jaki otrzymała firma od eksportera nie została uwzględniona przy określaniu wartości celnej sprowadzonego towaru. Kwota ta uwidoczniona została w fakturze handlowej i wynikała z udzielonego rabatu w wysokości 9,02%. W czasie kontroli dokumentów ujawniono fakt, że strona zapłaciła eksporterowi z tytułu sprowadzonego towaru kwotę niższą tj. z uwzględnieniem rabatu. W trakcie postępowania wyjaśniającego firma A. wyjaśniała, iż rabat, który jest wyszczególniony na fakturach nie jest rabatem, a jedynie prowizją będącą wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług składowania i w związku z tym firma nie miała żadnego obowiązku zgłaszania organom celnym informacji o tego rodzaju świadczeniu, gdyż prowizja nie ma znaczenia przy ustalaniu wartości celnej towaru. Zdaniem organu celnego, zgodnie z "umową na magazynowanie" podpisaną w dniu [...].04.1998 r. pomiędzy B. i Centralą Farmaceutyczną A., skarżąca może otrzymywać prowizję w wys. 2 do 4 % za prowadzenie składu celnego, jednakże muszą być spełnione określone warunki. W trakcie przeprowadzanej kontroli zgłoszenia celnego ujawniona została umowa [...] z tego samego dnia, tj. [...].04.1998 r. z tym samym dostawcą, określająca "ogólne warunki sprzedaży". Z art. 4 tej umowy wynika, że A. uprawniony będzie do rabatu na zakupy dokonane od dostawcy, określając jednocześnie typ i warunki przysługującego rabatu. Ani w umowie ani w fakturze dołączonej do niniejszego zgłoszenia nie ma żadnego zapisu mówiącego, że rabat uwidoczniony na fakturach należy traktować jako prowizję udzieloną A. z tytułu składowania towaru w składzie celnym. W umowie wskazano, że faktura zawierająca prowizję będzie specjalnie wystawiona przez B. na podstawie sprzedaży farmaceutyków za wcześniejszy okres, a dopiero na jej podstawie będzie realizowana płatność. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W. okoliczność ta potwierdza fakt, że rabat na fakturze i prowizja, o której mowa jest w umowie, nie są tym samym rodzajem świadczeń handlowych. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że stan faktyczny sprawy uzasadnia rozstrzygnięcie dokonane przez organ I instancji. Zatem skoro w rozliczeniach finansowych z dostawcą przedmiotowych leków była uwzględniona kwota pomniejszona o rabat wyszczególniony w fakturach handlowych, którą to okoliczność wykazała kontrola, to zgodnie z treścią art. 85 § 1 Kodeksu celnego winna nastąpić korekta zgłoszenia celnego. Ponadto Dyrektor IC w W. podnosi, że organy celne mogły skorzystać z możliwości jakie daje art. 83 Kodeksu celnego, skoro strona nie wystąpiła o zmianę wartości celnej, mimo, iż wiedziała, że cena importowanych towarów uległa zmianie i winna była wystąpić do właściwego Urzędu Celnego z wnioskiem o ponowną kontrolę zgłoszenia celnego Powyższą decyzję zaskarżyła A. wnosząc o jej uchylenie. Skarżący wskazał, że na podstawie umowy z dnia [...].04.1998r. zagwarantowaną miał prowizję za magazynowanie produktów firmy B. ustaloną na poziomie 2-4%, liczonej od wartości zafakturowanej sprzedaży. Prowizja niniejsza nosi cechy obligatoryjności. Strona miała również prawo do ewentualnych rabatów, które mogły być udzielane przez dostawcę na fakturach zanim A. wypracować miał zysk. Organ celny prowadząc postępowanie wyjaśniające nie odniósł się do tego, jakie wartości były prowizją a jakie wartości mogły być ewentualnym rabatem. Tym samym przyjmując całą kwotę opisaną na fakturze jako rabat i nie rozgraniczając części przypadającej na obligatoryjną prowizję, naruszył art. 122 Ordynacji podatkowej i art.191 tej ustawy dokonując dowolnej oceny dowodów, naruszającej zasadę prawdy obiektywnej. Strona wskazała również, iż świadczenie uzyskane od sprzedawcy (prowizja, a nie rabat) stanowiła jej przychód i była odrębnym od umowy sprzedaży źródłem powstania obowiązku podatkowego. Skarżące Przedsiębiorstwo wykazywało tak powstały przychód, naliczało podatek VAT i regulowało pod tym tytułem zobowiązania wobec budżetu Państwa. Ponadto, zdaniem skarżącego, ewentualna możliwość wystąpienia z wnioskiem o korektę wartości celnej jest uprawnieniem przypisanym wyłącznie stronie postępowania celnego (tj. importerowi). Dodatkowo wniosek taki powinien być udokumentowany dokumentacją finansową, z której wynikają obiektywne i wymierne dane. Importer może jednak nie skorzystać z przysługującego uprawnienia, gdyż w jego opinii wartość celna importowanych towarów została podana prawidłowo na dzień zgłoszenia celnego zgodnie z art. 85 Kodeksu Celnego. W odpowiedzi na skargę, organ celny wnosił o jej oddalenie. Podniósł argumenty zbieżne z treścią zaskarżonej decyzji. Ponadto organ celny stwierdził ponownie, że w fakturze dołączonej do zgłoszenia celnego został wyszczególniony rabat w wysokości 9,02%, natomiast na podstawie dokumentów zarejestrowanych w księgowości ustalono, że Skarżąca zapłaciła eksporterowi z tytułu sprowadzonego towaru niższą kwotę tj. z uwzględnieniem rabatu. A zatem w przypadku gdy ostateczna wartość transakcyjna ulega faktycznej korekcie po zwolnieniu towaru, wartość celna winna być skorygowana na wniosek lub z urzędu w oparciu o dokumenty, z których wynika fakt dokonania korekty ceny faktycznie zapłaconej lub należnej. Nadto, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, nie doszło do naruszenia przez organy administracji celnej art. 85 § 1 Kodeksu celnego, gdyż w świetle art. 83 § 1 Kodeksu celnego organ może dokonać kontroli zgłoszenia celnego z urzędu lub na wniosek zgłaszającego, a w konsekwencji także z urzędu lub na wniosek wydać decyzję o uznaniu zgłoszenia celnego za nieprawidłowe, (art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego ) . Wojewódzki Sąd Administracyjny, właściwy do rozpoznania sprawy na podstawie art. 97 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) zważył co następuje : W postępowaniu celnym stosuje się w całości przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, a więc również art. 122 i 187. Naczelną zasadą postępowania administracyjnego jest zasada prawdy obiektywnej, a więc organ prowadzący postępowanie ma obowiązek przeprowadzenia z urzędu dowodów mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu rzeczy. Następnie organ ma obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dotychczasowe orzecznictwo NSA wskazywało na powinność przyczynienia się strony do zebrania materiału dowodowego z jednoczesnym podkreśleniem obowiązku ustalenia przez organ celny prawdy obiektywnej. Głównym problemem w sprawie niniejszej jest charakter uwidocznionej w fakturze nr [...] pozycji "Discount 9,02 %". Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że "upust" ten stanowi rabat, który w całości podlega odliczeniu od ceny zakupu leków. Ustalenie takie zostało dokonane bez dokładnej analizy treści obydwu umów zawartych przez skarżącą z dostawcą w dniu [...] kwietnia 1998 r. Przedmiotem przywozu był lek o nazwie I., w załączniku do umowy sprzedaży strony ustaliły 8% rabat dla tego preparatu. Natomiast firma A. wskazuje, że na podstawie umowy z dnia [...].04.1998r. miała zagwarantowaną obligatoryjną prowizję za magazynowanie produktów firmy B. ustaloną na poziomie 2-4% liczonej od wartości zafakturowanej sprzedaży A. przez Dostawcę, ponadto miała również prawo do ewentualnych rabatów, które były kwotami zmiennymi i mogły być udzielane fakultatywnie- w przeciwieństwie do prowizji. W piśmie złożonym na rozprawie w dniu 22.04.2004r. i wyjaśnieniach złożonych przez przedstawiciela Skarżącej został przedstawiony mechanizm realizacji umowy. Z wyjaśnień tych wynika, że eksporter wystawiał fakturę handlową prowizorycznie na produkty dostarczane do składu celnego. Natomiast faktura, którą B. przysłała do realizacji była to faktura miesięczna po uzyskaniu raportu, co do ilości i rodzaju sprzedanych produktów ze składu celnego poprzedniego miesiąca. Dopiero na podstawie tej faktury A. realizował zapłatę. W przypadku preparatu I. (będącego przedmiotem niniejszego zgłoszenia), była to faktura z dnia [...].11.1999 r. nr [...], zgodna z raportem sprzedaży za październik 1999r. Mimo, że treść ujawnionych w toku kontroli celnej umów z [...] kwietnia 1998 r. nie wskazywała na to, że dostawca udzielił skarżącej rabatu w wysokości 9,02%, oraz że uwidoczniony na fakturach "upust" może obejmować należności z dwóch różnych tytułów prawnych, organ odwoławczy nie przeprowadził uzupełniającego postępowania dowodowego w celu dokładnego wyjaśnienia tej kwestii. Aby sprawdzić prawdziwość twierdzeń strony, organ celny winien był prześledzić obieg dokumentów i uzyskać szczegółowe wyjaśnienia w jaki sposób realizowano dostawy, a następnie płacono należności eksporterowi. Reasumując organ celny błędnie uznał, że adnotacja w fakturze handlowej przesądza o jej charakterze w postaci rabatu w wys. 9,02%. Nie można się zgodzić z tą argumentacją, bowiem faktura handlowa jest dokumentem, stwierdzającym wykonanie kontraktu, zawiera szczegółowe dane dotyczące towaru (usługi) oraz rozliczenie należności. Faktura poza wymaganymi danymi może zawierać upusty, bonifikaty, rabaty, akonta, ew. potrącenie zaliczki itd. Ten stan sprawy wymaga przeprowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego celem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i sprawdzenia, czy wyjaśnienia strony i załączone dokumenty, jak raport sprzedaży, następnie faktura ostateczna i dokument przelewu należności, znajdują swoje odpowiedniki w niniejszej transakcji. Utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji w sytuacji, gdy okoliczności mające znaczenie dla wyniku sprawy nie zostały w sposób dokładny i wszechstronny wyjaśnione, nastąpiło zatem z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, co uzasadniało uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego. Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy przeprowadzi uzupełniające postępowanie dowodowe i ustali, czy upust uwidoczniony na fakturze handlowej obejmuje także prowizję za przechowywanie produktów eksportera, jak utrzymuje skarżąca i w zależności od wyniku tego postępowania oceni, czy dokonane przez organ pierwszej instancji odliczenie od ceny transakcyjnej rabatu w wysokości 9,02% było prawidłowe. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200 i art. 152 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł, jak w sentencji wyroku.