V SA 818/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia - Beata Krajewska (spr.), Sędziowie - Krystyna Madalińska-Urbaniak, - Hanna Szafrańska-Falkiewicz, , Protokolant - Edyta Jankowska, po rozpoznaniu w dniu 27 kwietnia 2004 r. sprawy ze skargi C. S.A. w W. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] stycznia 2003 r. Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że decyzja ta nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz C. w W. kwotę 250 (dwieście pięćdziesiąt) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] stycznia 2003 r. Nr [...] Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego[...] w W. z dnia [...] września 2002 r. Nr [...], którą uznał zgłoszenie celne z dnia [...] października 1999 r. dokonane przez C. za nieprawidłowe. Jak wynika z uzasadnienia powyższej decyzji, towar objęty uprzednio procedurą składu celnego został zgłoszony w dniu [...] października 1999 r. do objęcia go procedurą dopuszczenia do obrotu. Do ogłoszenia celnego załączono m inn. faktury handlowe Nr [...] z dn. [...] stycznia 1999 r., Nr [...] z dnia [...] marca 1999 r. oraz deklarację wartości celnej. Towary zostały następnie zwolnione dla użycia w celach określonych przez procedurę celną jaką zostały objęte. W wyniku kontroli przeprowadzonej w dniach 23.11.2001 r. - 29.01.2001 r. przez funkcjonariuszy Powtórnej Kontroli Celnej Urzędu Celnego w W. w siedzibie firmy importera stwierdzono, iż wartość celna towarów została ustalona w sposób nieprawidłowy, ponieważ w trakcie kontroli ujawniona została nota kredytowa "Rechnung No. [...] z dnia [...] listopada 1999 r. wystawiona przez firmę "A." obniżająca wartość importowanych leków o kwotę 38.414,54 DEM. Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2002 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie deklarowanej wartości celnej towaru i następnie decyzją z dnia [...] września 2002 r. uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej i ponownie orzekł w tym zakresie z uwzględnieniem widocznego na fakturze importowanej rabatu. Na skutek odwołania złożonego przez C., Dyrektor Izby Celnej w W. utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Stwierdził, ze wartością celną towarów jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny z uwzględnieniem art. 23 § 1, art. 30 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego oraz art. 200 Ordynacji podatkowej. Na podstawie wniosku o dokonanie zgłoszenia celnego i dokumentów przedstawionych przez importera następuje ustalenie wartości celnej towaru. Zgodnie z treścią art. 83 § 1 Kodeksu Celnego, organ celny może dokonać kontroli zgłoszenia celnego i zgodnie z § 2 powołanego przepisu kontrolować dokumenty i dane handlowe dotyczące operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem. Uprawnienie do przeprowadzenia kontroli wynika również z przepisów Kodeksu Wartości Celnej (Porozumienie w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., załącznik do Dz.U. z 1995 r., poz. 2183). W tym trybie przeprowadzona kontrola ujawniła zdaniem organu celnego, że wartość celna w dniu dokonywania zgłoszenia celnego została ustalona w sposób nieprawidłowy. Ujawniono notę kredytową - Rechnung No. [...] z dnia [...] listopada 1999 r. - wystawioną przez firmę "A." - obniżającą wartość importowanego leku o kwotę 38.414,54 DEM, który odliczono od ogólnej wartości sprzedaży. W miesiącu odpowiadającemu raportowi sprzedaży, powołanemu w tej nocie, C. dokonała zgłoszenia wymienionych wyżej preparatów do procedury dopuszczenia do obrotu wg zgłoszenia celnego SAD z dnia [...] października 1999 r. Mając ten fakt na uwadze organ celny przyporządkował zgłoszenie do noty kredytowej, która służyła C. za podstawę rozliczenia z dostawcą przedmiotowych leków, pomniejszając jej zobowiązanie finansowe. Zdaniem organu celnego, bezsporne jest, że C. przekazywała Firmie "A." środki pieniężne już z uwzględnieniem noty. Zatem całkowitą płatnością za przedmiotowy towar (ceną transakcyjną) jest kwota podana na fakturach handlowych, dotycząca preparatu [...] pomniejszona o kwotę wynikającą z tej noty. W trakcie postępowania wyjaśniającego firma C. wyjaśniała, iż nie znajduje w swych aktach "noty kredytowej refundacji" w dacie zgłoszenia celnego towaru do procedury dopuszczenia do obrotu, tj. w dniu [...] października 1999 r. Zdaniem organu celnego, C. wiedziała, że cena importowanych leków uległa zmianie i stosownie do treści art. 83 Kodeksu celnego winna była wystąpić z wnioskiem o ponowną kontrolę przedmiotowego zgłoszenia celnego. Powyższą decyzję zaskarżyła C. wnosząc ojej uchylenie. Zdaniem strony skarżącej w załączonej fakturze uwidoczniona została prowizja z tytułu świadczonych przez stronę usług na rzecz kontrahenta zagranicznego. Zasady rozliczeń określała umowa składu celnego przewidując prowizję, określając jej wysokość, a art. 7 umowy stanowił, iż "zarobiona prowizja będzie płacona poprzez odjęcie od kwoty należnej za każdy miesiąc od faktury wystawionej przez "A." zgodnie z art. 6.1" Zdaniem skarżącej firmy, wbrew ustaleniom organu celnego, w sprawie miała miejsce tylko jedna płatność stanowiąca należną prowizję, natomiast strona nie otrzymywała rabatów. We wzajemnych rozliczeniach eksporterowi było obojętne, jaki tytuł obniżenia swoich przychodów wstawi do faktury, natomiast nie ujawniono żadnych innych operacji finansowych z kontrahentem zagranicznym dotyczących tej faktury. Zastosowanie przez stronę konstrukcji cywilnoprawnej potrącenia wzajemnych należności podyktowane jest ekonomią, nie zaś dążeniem do obejścia zobowiązań publicznoprawnych. Rabat, który jest wyszczególniony na fakturach nie jest rabatem, a jedynie prowizją będącą wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług składowania i w związku z tym firma nie miała żadnego obowiązku zgłaszania organom celnym informacji o tego rodzaju świadczeniu, gdyż prowizja nie ma znaczenia przy ustalaniu wartości celnej towaru. W odpowiedzi na skargę, organ celny wnosił o jej oddalenie. Podniósł argumenty zbieżne z treścią zaskarżonej decyzji. Nadto, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, o fakcie, że strona korzystała z rabatu, świadczą następujące dokumenty: zapisy na fakturach, płatności. Jednocześnie organ celny stwierdził, że z dokumentów zebranych w sprawie nie wynika fakt otrzymywania przez importera prowizji za prowadzenie składu celnego, która ma charakter fakultatywny. Zdaniem organu celnego, strona nie wykazała, że rabat wyszczególniony na fakturach towarowych jest właśnie prowizją udzieloną za prowadzenie składu celnego. Zdaniem organu celnego, zgodnie z umową na skład celny podpisaną w dniu [...].04.1994 r., której strona nie przedstawiła podczas kontroli celnej w dniach 23.11.2001 r.- 29.01.2002 r., pomiędzy "A." i C., skarżąca może otrzymywać prowizję w wys. 10% za prowadzenie składu celnego, jednakże muszą być spełnione określone warunki. W umowie wskazano, że faktura zawierająca prowizję będzie specjalnie wystawiona przez "A." na podstawie sprzedaży farmaceutyków za wcześniejszy okres, a dopiero na jej podstawie będzie realizowana płatność. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej w W. okoliczność ta potwierdza fakt, że rabat na fakturze i prowizja, o której mowa jest w umowie, nie są tym samym rodzajem świadczeń handlowych. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w W. uznał, że stan faktyczny sprawy uzasadnia rozstrzygnięcie dokonane przez organ celny Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę — Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1271) sprawy, w których skargi, tak jak w niniejszej sprawie, zostały wniesione do Naczelnego Sądu administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W postępowaniu celnym stosuje się w całości przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, a więc również art. 122 i 187. Naczelną zasadą postępowania administracyjnego jest zasada prawdy obiektywnej, a więc organ prowadzący postępowanie ma obowiązek przeprowadzenia z urzędu dowodów mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu rzeczy. Następnie organ ma obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Dotychczasowe orzecznictwo NSA wskazywało na powinność przyczynienia się strony do zebrania materiału dowodowego z jednoczesnym podkreśleniem obowiązku ustalenia przez organ celny prawdy obiektywnej. W sprawie niniejszej należy stwierdzić, że organ celny temu obowiązkowi uchybił, bowiem sprawa nie została wyczerpująco wyjaśniona. Głównym problemem jest charakter uwidocznionej w fakturze nr no [...] z dnia [...] listopada 1999 r. pozycji "less discount". Organ celny twierdzi, że jest to rabat mający znaczenie przy ustalaniu wartości celnej, natomiast firma C. wyjaśnia, że była to należna prowizja za prowadzenie składu celnego. Na poparcie swojego twierdzenia strona powołuje treść umowy nr [...], zawartej z firmą "A." na prowadzenie składu celnego z dnia [...] kwietnia 1994 r., wyjaśniając, że nie zawierała umowy dotyczącej rabatu. Powołana umowa została w toku rozprawy w dniu 27 kwietnia 2004 r. okazana przez pełnomocnika Skarżącej. Ustalenia co do mechanizmu realizacji umowy oraz wystawiania faktur handlowych prowizorycznych na produkty dostarczane na skład celny a następnie faktur końcowych powinien przeprowadzić organ celny, który ich poniechał. Z wyjaśnień złożonych przez stronę wynika, że eksporter wystawiał fakturę handlową prowizorycznie na produkty dostarczane do składu celnego. Natomiast faktura, którą "A." przysłała do realizacji była to faktura końcowa po uzyskaniu raportu, co do ilości i rodzaju sprzedanych produktów ze składu celnego poprzedniego miesiąca. Dopiero na podstawie tej faktury C. realizował zapłatę, przy czym zarobioną prowizję mógł realizować przez odjęcie od kwoty należnej za każdy miesiąc od faktury wystawionej zgodnie z art. 6.1. A więc potrącenie należnej prowizji od sumy należnej za sprzedane produkty przewidziane było w pkt. 7 umowy. Aby sprawdzić prawdziwość twierdzeń strony, organ celny winien prześledzić obieg dokumentów i uzyskać szczegółowe wyjaśnienia, w jaki sposób realizowano dostawy, a następnie płacono należności eksporterowi. Organ celny błędnie uznał, że adnotacja w fakturze handlowej przesądza o jej charakterze w postaci rabatu. Nie można się zgodzić z tą argumentacją, bowiem faktura handlowa jest dokumentem, stwierdzającym wykonanie kontraktu, zawiera szczegółowe dane dotyczące towaru (usługi) oraz rozliczenie należności. Faktura poza wymaganymi danymi może zawierać upusty, bonifikaty, rabaty, akonta, ew. potrącenie zaliczki itd. Jak by wynikało z wyjaśnień przedstawicielki strony na rozprawie, C. wykorzystywał dwie faktury wystawione przez eksportera. Pierwszą z nich była to faktura prowizoryczna. Tego rodzaju faktura stanowi wstępne rozliczenie dostarczonej partii towaru i stosowana jest w przypadku, gdy towar dostarczany jest na skład konsygnacyjny i rozliczany następnie wg osiągniętych cen sprzedaży. Natomiast końcowe rozliczenie odbywało się na podstawie faktury ostatecznej, w której wg cyt. wyjaśnień potrącano należną prowizję i która wystawiona była po otrzymaniu przez eksportera zapasu raportu sprzedaży. Ten stan sprawy wymaga przeprowadzenia dalszego postępowania wyjaśniającego celem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego i sprawdzenia, czy wyjaśnienia strony i załączone przykładowo dokumenty, jak raport sprzedaży, następnie fakturę, ostatecznie i dokument przelewu należności, znajdują swoje odpowiedniki w niniejszej transakcji. Podnieść należy, że brak umowy dotyczącej rabatu, oświadczenie przedstawicielstwa w Polsce firmy "A.", że rabatów nie udzielano, brak dowodów, z których by wynikało, że na konto firmy C. przelewano należności z tytułu prowizji, a jednocześnie fakt zawartej umowy dotyczącej prowadzenia składu celnego i określenia prowizji w wys. 10% - wymaga przeprowadzenia dodatkowych dowodów, bowiem ustalenia i interpretacja zawartej umowy budzi poważne wątpliwości, co do ich rzetelności. Niewątpliwie pomocną może być okoliczność, jeżeli będzie ustalona w toku postępowania, czy strona naliczała podatek VAT od uzyskiwanego przychodu w postaci prowizji. Nadmienić należy, że stosunki handlowe C. z innymi kontrahentami zagranicznymi mogły być oparte na zupełnie innych zasadach, co jednak nie usprawiedliwia pominięcia podstawowych ustaleń w sprawie stosunków handlowych z firmą "A.". W związku z powyższym, sąd administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) uchylił zaskarżoną decyzję. Podstawę stwierdzenia, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku stanowi art. 152 powołanego prawa a o kosztach orzeczono na podstawie jego art. 200. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdza, że niniejsze orzeczenie jest prawomocne od 29 czerwca 2004 r.