V SA/Wa 1050/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska-Jóźków (spr.), Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 września 2015 r. sprawy ze skargi S. Sp. z o.o. w C na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego; oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: "Dyrektor Izby") z dnia [...] grudnia nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: "Naczelnik Urzędu") nr [...] z dnia [...] lipca 2014 r. odmawiającą zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowe samochodów osobowych. Organ orzekał w następującym stanie faktycznym. Wnioskiem z dnia [...] czerwca 2014 r. S. sp. z o.o. z siedzibą w C. (dalej spółka, strona, skarżąca) zwróciła się do Naczelnika Urzędu o zwrot podatku akcyzowego w wysokości 15.200 zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 8 samochodów osobowych. Do wniosku dołączyła m.in.: faktury zakupu samochodów na terenie kraju, faktury ich sprzedaży w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej, list przewozowy CMR, oświadczenia o zapłacie podatku akcyzowego, decyzje umarzające postępowanie administracyjne w sprawie rejestracji pojazdów. W toku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik UC ustalił dane dotyczące rejestracji spornych samochodów zawarte w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców - CEPIK, jak również, że podmioty zobowiązane tj. R. Sp. z o.o. oraz P. Sp. z o.o. w G. w odniesieniu do przedmiotowych pojazdów złożyła deklaracje AKC-U i zapłaciła podatek akcyzowy. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego, Naczelnik Urzędu decyzją z dnia [...] lipca 2014 r. odmówił zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów osobowych. Naczelnik UC stwierdził, że jedną z przesłanek warunkujących zwrot tego podatku jest to, by pojazdy będące przedmiotem dostawy, nie były wcześniej zarejestrowane na terytorium kraju. Tymczasem przedstawione w sprawie dokumenty dotyczą dostawy samochodów osobowych zarejestrowanych na terytorium kraju, dlatego też odmówiono zwrotu akcyzy. Strona odwołała się od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego, wnosząc o jej uchylenie oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego, ewentualnie, o uchylenie decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: – art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (tj. Dz. U. 2012 poz. 1137 ze zm.; dalej: p.o.r.d.) w – art. 122, art. 187, art. 191 o.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców, a także błędne przejęcie przez Naczelnika, że decyzje Starostwa Powiatowego o uchyleniu rejestracji pojazdów nie mają znaczenia dla sprawy. Uzasadniając odwołanie, pełnomocnik strony wskazał, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane czasowo, a nie trwale, więc nie została spełniona przesłanka negatywna zwrotu akcyzy. Naczelnik Urzędu ustalił datę rejestracji w oparciu o system informatyczny CEPIK, który to system nie rozróżnia rejestracji czasowej i stałej. Ponadto Naczelnik Urzędu pominął dowód w postaci decyzji umarzających postępowanie w sprawie rejestracji przedmiotowych pojazdów. Dyrektor Izby Celnej w W. zaskarżoną decyzją z [...] grudnia 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego. W uzasadnieniu swojej decyzji, organ II instancji przytaczając właściwe przepisy u.p.a., wskazał, że uprawnionym do żądania zwrotu akcyzy od samochodu osobowego przy dostawie jest podmiot, który: 1) nabył prawo rozporządzania samochodem jak właściciel; 2) dokonał dostawy wewnątrzwspólnotowej we własnym imieniu lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa była realizowana; 3) nie dokonał wcześniej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 4) wykazał, że akcyza od samochodu została w kraju zapłacona; 5) złożył wniosek właściwemu naczelnikowi urzędu celnego; 6) zachował jednoroczny termin liczony od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego przy złożeniu wniosku. Przekładając powyższe warunki na realia przedmiotowej sprawy, Dyrektor Izby Celnej wskazał, że strona zachowała jednoroczny termin na złożenie wniosku o zwrot podatku akcyzowego właściwemu naczelnikowi urzędu celnego, liczonego od dnia dokonania dostawy 8 samochodów osobowych. Ponadto spełniono przesłankę dotyczącą wykazania zapłaty akcyzy od 8 samochodów osobowych na terytorium kraju, załączając do wniosku oświadczenia Z. Sp. z o.o. – dealera B. - o posiadaniu kopii dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od samochodów objętych wnioskiem. Spółka wypełniła także przesłankę w zakresie dysponowania prawem rozporządzania pojazdami, objętymi wnioskiem, jak właściciel i dokonania przemieszczenia pojazdów we własnym imieniu w odniesieniu do 8 pojazdów objętych wnioskiem. Jako dowód dostawy wewnątrzwspólnotowej przedstawiła oryginał międzynarodowego listu przewozowego CMR z dnia [...] marca 2014 r., gdzie w polu nr I widnieją Jej dane. Wprawdzie, w polu nr 2.2 widnieje jedynie podpis, jednakże w ocenie organu odwoławczego należało przyjąć, że dostawa wewnątrzwspólnotowa została zrealizowana przez Spółkę. Spółka przedstawiła kopię potwierdzenia odbioru, poświadczoną za zgodność z oryginałem przez umocowanego w sprawie radcę prawnego, wystawioną w dniu [...] czerwca 2014 r. przez N. B.V. H.. W potwierdzeniu odbioru nabywca wewnątrzwspólnotowy wskazał, że pojazdy przetransportowano do jego bezpośredniego odbiorcy we W. W tym miejscu wskazać należy, że dane zawarte w polach nr 2 i 3 dokumentów CMR są zgodne z oświadczeniem złożonym w Potwierdzeniu odbioru. Zatem pozwala to na przyjęcie, że doszło do zrealizowania dostawy wewnątrzwspólnotowej spornych samochodów. Jednakże w ocenie organu strona nie spełniła przesłanki braku wcześniejszej rejestracji pojazdów na terytorium kraju. W oparciu o informacje zwarte w rejestrze Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców ustalono, iż wszystkie pojazdy zostały zarejestrowane na terytorium kraju ([...] marca i [...] marca). Rejestracja ta nie miała charakteru rejestracji czasowej wydanej w celu wywozu pojazdów poza granice kraju (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a) p.o.r.d., lecz charakter rejestracji zmierzającej do rejestracji stałej, wskazanej w art. 72 i art. 73 ust. 1 p.o.r.d. Organ nie podzielił w tym zakresie stanowiska spółki, iż rejestracja czasowa samochodu nie stanowi pierwszej rejestracji pojazdu w rozumieniu u.p.a. Zaznaczono, że rejestracja pojazdów nastąpiła na terytorium kraju, a fakt iż decyzja czasowa po upłynięciu wskazanego w jej treści okresu wygasa, nie stanowi okoliczności istotnej dla sprawy. Odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu, organ wskazał, że decyzje umarzające postępowanie rejestracyjne w stosunku do przedmiotowych samochodów nie oznaczają, że rejestracja czasowa nie nastąpiła. To zaś, biorąc pod uwagę, iż przesłanki zwrotu podatku akcyzowego musza zostać spełnione łącznie, a niespełnienie jednej z nich powoduje brak możliwości realizacji tego uprawnienia. Zatem w ocenie organu II instancji brak jest podstaw do uchylenia decyzji Naczelnika Urzędu Celnego. S. sp. z o.o. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, domagając się jej uchylenia. Decyzji zarzucono naruszenie: – art. 107 ust. 1 u.p.a., poprzez błędne przyjęcie, iż sporne pojazdy w momencie dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym w sytuacji gdy decyzje o rejestracji spornych pojazdów zostały uchylone i postępowanie w sprawie rejestracji przedmiotowych pojazdów zostało umorzenie w całości; – art. 122 w zw. z art. 187 w zw. z art. 191 o.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, w szczególności pominięcie dokumentu urzędowego w postaci decyzji o uchyleniu rejestracji pojazdów. Skarżąca w uzasadnieniu swojego stanowiska stwierdziła, że należy wyraźnie rozróżnić rejestrację czasową i rejestrację, o których mowa w p.o.r.d., albowiem brak jest podstaw do odmiennego rozumienia pojęcia "rejestracja" na gruncie u.p.a. oraz p.o.r.d. Ponadto skarżąca podniosła, że niesłusznym było pominięcie przez organy w toku postępowania okoliczności, iż zostały w stosunku do przedmiotowych pojazdów wydane decyzje umarzające postępowanie rejestracyjne z uwagi na zmianę właściciela pojazdu. W ocenie skarżącej, wyciągnięto błędny wniosek, iż rejestracja została dokonana, a jej późniejsze uchylenie nie miało znaczenia. Dodatkowo zwrócono uwagę, iż nawet owa rejestracja czasowa nie została dokonana zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, co jest przesłanką wskazaną w art. 107 ust. 1 u.p.a., albowiem decyzja o rejestracji czasowej została wydana w stosunku do podmiotu nie będącego już właścicielem pojazdów, ponieważ S. sp. z o.o. wcześniej zbyła je na rzecz N. B.V. H. Jednocześnie zwrócono uwagę na okoliczność, iż rejestracja czasowa pojazdu nie pozwala na pełną i nieograniczoną konsumpcję pojazdu – jako wyrobu akcyzowego – na terenie kraju. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko, iż rejestracja pojazdów w niniejszej sprawie nie miała charakteru rejestracji czasowej o jakiej mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 p.o.r.d., ale zmierzającej do rejestracji stałej, uregulowanej w art. 72 i art. 73 ust. 1 p.o.r.d. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrot akcyzy. Zgodnie z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel; 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności; 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju; 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego; 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Dla pozytywnego rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego konieczne jest, aby wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Inaczej mówiąc niespełnienie choćby jednej przesłanki uniemożliwia dokonanie zwrotu podatku akcyzowego wnioskodawcy. W przedmiotowej sprawie skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej 8 samochodów osobowych marki M. W pierwszej kolejności Sąd za chybiony uznał zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 u.p.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Sąd stwierdza, że organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do przyjęcia, że skarżąca nie spełniła przedmiotowego warunku do zwrotu akcyzy. Trzeba bowiem podkreślić, że ze zgromadzonych w sprawie dokumentów jednoznacznie wynika, że w dniach [...] i [...] marca 2014 r. pojazdy, będące przedmiotem dostawy, zostały zarejestrowane w Starostwie Powiatowym w P. (informacje z CEPiK). W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137; dalej: "p.r.d.") tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". W myśl natomiast ust 2 art. 80a p.r.d., w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Art. 80a ust. 4 p.r.d., ewidencję prowadzi minister właściwy do spraw wewnętrznych w systemie teleinformatycznym. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji. Należy wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a p.r.d., wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie. W szczególności należy podkreślić, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g p.r.d.) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g p.r.d.). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 p.r.d., wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1-5 – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...); 4) wymienione w ust. 1a – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu. Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 p.r.d. wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu. Mając zatem na uwadze powyższe przepisy organy prawidłowo ustaliły, dysponując decyzjami o rejestracji czasowej oraz zapisami zawartymi w prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że sporne pojazdy zostały zarejestrowane w kraju wewnątrzwspólnotową. Jest bezsporne, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w datach wynikających ze wskazanych dokumentów. Należy zatem uznać, że organ prawidłowo przyjął, że konsumpcja danego pojazdu nastąpiła w kraju, a nie na terytorium Niemiec. W tym stanie rzeczy prawidłowo organ z tej przyczyny odmówił zwrotu podatku akcyzowego. Za niezasadny uznać należy również zarzut naruszenia art. 74 ust. 2 pkt 1 p.o.r.d. w zw. z art. 107 ust. 1 u.p.a., poprzez uznanie, że czasowa rejestracja samochodu osobowego jest rejestracją w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. Fakt, że w analizowanym zakresie ustawodawca generalnie odwołał się do instytucji rejestracji zgodnie z przepisami Prawa o ruchu drogowym, bez wprowadzania w tej mierze jakiegokolwiek zróżnicowania - gdy chodzi o skutek prawnopodatkowy - na rejestrację czasową lub rejestrację stałą, nie może pozostawać bez wpływu na rezultat wykładni omawianego przepisu, z punktu widzenia spełnienia omawianej pozytywnej przesłanki zwrotu akcyzy. Skoro z art. 107 ust. 1 u.p.a. wynika, że przesłankę tę stanowi niezarejestrowanie wcześniej na terytorium kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, samochodu osobowego, to w sytuacji, gdy przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym, do której odsyła ustawa o podatku akcyzowym, stanowią o rejestracji czasowej oraz o rejestracji stałej, to przyjąć należy, że wolą racjonalnie działającego ustawodawcy było to, aby zakresem normowania wymienionego przepisu ustawy podatkowej objąć, co do zasady, fakt rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, i to niezależnie od tego, czy miałaby to być rejestracja czasowa, czy też stała. Tym samym, stwierdzić należy, że gdyby rzeczywiście zamiarem racjonalnie działającego ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 u.p.a. skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej oraz rejestracji czasowej, to z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił (por. wyrok NSA z 30 października 2014 r. sygn. akt I GSK 124/13; dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że rejestracji pojazdów dokonano z urzędu, po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdów (art. 74 ust. 2 pkt 1 p.r.d.). Powodem rejestracji czasowej pojazdów nie było pozwolenie czasowe, w celu wywozu za granicę (art. 74 ust. 2 pkt 2 lit. a p.r.d.). Sąd podkreśla, że czasowa rejestracja z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu (art. 74 ust. 2 pkt 1 p.r.d.) jest częścią procesu rejestracji pojazdów, których celem było trwałe dopuszczenie do ruchu na terytorium kraju. Należy zauważyć również, że zgodnie z § 6 ust. 2 rozporządzenia, w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 1 p.r.d. (czyli z urzędu po złożeniu wniosku o rejestrację), organ rejestrujący wydaje pozwolenie czasowe, zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne, nalepkę kontrolną. W sytuacji natomiast wydawania przez organ dokumentów w przypadku rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 ust. 2 pkt 2 p.r.d., w myśl § 6 ust. 3 rozporządzenia organ rejestrujący wydaje pozwolenie czasowe, zalegalizowane tymczasowe tablice (tablicę) rejestracyjne. Z treści danych CEPiK wynika, że wszystkie samochody miały zwyczajne tablice samochodowe, a więc takie, o jakich jest mowa w § 16 pkt 1 rozporządzenia, a nie tablice tymczasowe stosowane do oznaczania pojazdów czasowo zarejestrowanych, o jakich jest mowa w § 16 pkt 4. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju i miało to miejsce przed dostawą wewnątrzwspólnotową, co w ocenie Sądu ze względu na rodzaj dokonanej rejestracji czasowej, wyklucza prawo domagania się zwrotu akcyzy. Niezarejestrowanie należy odczytywać, jako brak złożenia wniosku o rejestrację pojazdu. W przedmiotowej sprawie taki wniosek został złożony i wydana została z urzędu decyzja o czasowej rejestracji. W przedstawionych okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy, bez znaczenia dla jej rozstrzygnięcia pozostaje zatem podnoszony w skardze fakt, że w dacie dostawy wewnątrzwspólnotowej samochody posiadały rejestrację czasową. Konkludując, niespełnienie warunku braku zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powodował konieczność wydania decyzji o odmowie zwrotu podatku akcyzowego skarżącej. Sąd nie podziela również zarzutów strony związanych z wydaniem przez Starostę G. decyzji z dnia [...] kwietnia 2014 r. o umorzeniu na wniosek strony postępowania w sprawie rejestracji samochodów ze względu na ich zbycie. Odnosząc się do tych decyzji należy stwierdzić, że nie zawierały one w swej treści uchylenia decyzji o rejestracji czasowej a jedynie odnosiły się do uchylenia elementów materialno-technicznych składających się na tę rejestrację. Sąd uznaje, że umorzenie postępowania w sprawie rejestracji dotyczy postępowania, o jakim jest mowa w treści art. 73 ust. 1 p.o.r.d., które wszczyna się na wniosek właściciela pojazdu. Postępowanie to powinno zakończyć się wydaniem decyzji o rejestracji, lub w przypadku braku podstaw do rejestracji pojazdu – odmową rejestracji. Wydanie decyzji o rejestracji poprzedza dokonanie czynności materialno-technicznych o jakich jest mowa w tym przepisie np. wydanie tablic, przy czym czynności te są czasowo zsynchronizowane z wydaniem wspomnianej decyzji (co do konieczności wydania decyzji - vide komentarz do ustawy o ruchu drogowym – Ryszard A. Stefański, który obszernie odwołuje się do orzecznictwa sądowo-administracyjnego w tym przedmiocie). Nie można uznać, że umorzenie postępowania o rejestrację jest równoznaczne z wyrejestrowaniem pojazdu, ponieważ wyrejestrowanie pojazdu zarejestrowanego, jest możliwe tylko na wniosek właściciela w przypadkach określonych w art. 79 § 1 p.r.d. Należy podkreślić ponadto, że umorzenie postępowania o rejestrację, nie jest równoznaczne z uchyleniem decyzji o rejestracji czasowej, która wygasa z upływem terminu 30 dni. Na koniec należy wskazać, że organ w zaskarżonej decyzji nie wskazywał ażeby miało miejsce uchylenie decyzji o rejestracji ze skutkiem "ex nunc" zatem nie ma podstaw do wyrażania przez Sąd szerszego stanowiska w tej kwestii. W tym stanie rzeczy, uznając decyzję za prawidłową, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę.