V SA/Wa 1181/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Ewa Wrzesińska-Jóźków, Sędzia WSA - Beata Blankiewicz-Wóltańska, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 października 2013 r. sprawy ze skargi K. J. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia ... lutego 2013 r. nr ... w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym; oddala skargę Po rozpatrzeniu odwołania K. J. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Ciechanowie nr ... z dnia ... stycznia 2012 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstałe w dniu ... lipca 2011 r. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ..., nr ..., rok produkcji 2010, pojemność silnika ... cm³, w kwocie ... zł, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie decyzją z dnia ... lutego 2013 r. nr ... uchylił w całości decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie ... zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w samochodu osobowego. W uzasadnieniu własnej decyzji organ II instancji przywołał m.in. następujące okoliczności faktyczne i prawne: K. J. prowadząc działalność gospodarczą pod nazwą ... K. J., zakupił w ... pojazd marki ..., rok produkcji .., pojemność silnika ... cm³ za kwotę .... Następnie w dniu ... maja 2011 r. dokonał zgłoszenia przedmiotowego pojazdu do procedury dopuszczenia do obrotu na obszarze celnym UE, w Urzędzie Celnym w .... W dniu ... lipca 2011 r. złożył w Urzędzie Celnym w Ciechanowie deklarację uproszczoną nabycia wewnątrzwspólnotowego z tytułu przemieszczenia w/w samochodu. W złożonej deklaracji podatnik zadeklarował podstawę opodatkowania akcyzą w kwocie ... zł oraz obliczył i wykazał kwotę podatku akcyzowego wg stawki 18,6 % w wysokości ... zł. Wskazał również, iż obowiązek podatkowy z tytułu przemieszczenia samochodu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju, powstał w dniu 7 lipca 2011 r. Po przeprowadzeniu czynności sprawdzających, Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie wezwał podatnika do skorygowania złożonej deklaracji podatkowej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie podatnik złożył korektę w której zadeklarował podstawę opodatkowania akcyzą w kwocie ... zł oraz obliczył i wykazał kwotę podatku akcyzowego wg stawki 18,6 % w wysokości ... zł. Pismem z dnia 25 lipca 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie wezwał podatnika do zmiany wysokości podstawy opodatkowania lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie wskazanej wysokości podstawy opodatkowania. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji, zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania na dzień powstania obowiązku podatkowego, tj. na dzień ... lipca 2011 r. znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego. Odpowiadając na w/w wezwanie podatnik w piśmie z dnia 25 lipca 2011 r. wskazał, iż pojazd był uszkodzony co obrazuje ocena techniczna. Jednakże biorąc pod uwagę fakt, iż uszkodzenia samochodu mają wpływ na jego wartość rynkową składa ponowną korektę deklaracji uproszczonej. W skorygowanym zeznaniu zadeklarował podstawę opodatkowania akcyzą w kwocie ... zł oraz obliczył i wykazał kwotę podatku akcyzowego wg stawki 18,6 % w wysokości ... zł. Postanowieniem z dnia ... sierpnia 2011 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie wszczął wobec podatnika postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego w/w samochodu. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją nr ... z dnia ... stycznia 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie określił zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym powstałe w dniu ... lipca 2011 r. z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ... w kwocie ... zł. W uzasadnieniu przedmiotowej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, iż zadeklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania tj. ... zł znacznie odbiegała od średniej wartości rynkowej tego pojazdu. Organ II instancji rozpoznając odwołanie od powyższej decyzji podniósł, że istotą sporu pomiędzy podatnikiem a organami podatkowymi jest ustalenie czy deklarowana podstawa opodatkowania samochodu osobowego marki ... odbiega od średniej wartości rynkowej tego pojazdu na rynku krajowym lub też, czy istnieją uzasadnione przyczyny dla których deklarowana podstawa opodatkowania odbiega od tej średniej wartości. Tym samym czy organ podatkowy dysponuje uprawnieniem do określenia podstawy opodatkowania i zobowiązania podatkowego w oparciu o tę średnią wartość rynkową. Organ odwoławczy podkreślił że obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, w myśl art. 101 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, powstaje z dniem przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju-jeżeli nabycie prawa rozporządzenia samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju. Co do zasady określonej postanowieniami art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, podstawą opodatkowania z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego dopuszczonego wcześniej do obrotu w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej zgodnie z przepisami celnymi, ale niezarejestrowanego na terytorium innego państwa członkowskiego jest wartość o której mowa w ust. 1 pkt 3 (wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło) z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną. Przy wyliczaniu podstawy opodatkowania ustawodawca posługuje się średnią wartością rynkową samochodu osobowego, która to wartość ustalana jest na podstawie notowanej na rynku krajowym, w dniu powstania obowiązku podatkowego, średniej oceny zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, modelu, rocznika oraz – jeżeli jest to możliwe do ustalenia – z tym samym wyposażeniem i o przybliżonym stanie technicznym, co nabyty na terytorium kraju lub nabyty wewnątrzwspólnotowo samochód osobowy (art. 104 ust. 11 powołanej ustawy). Organ odwoławczy podkreślił, że ustalenie wysokości podstawy opodatkowania może być dokonane przy pomocy każdego zgodnego z prawem środka dowodowego (art. 180 Ordynacji podatkowej). W związku z tym nie jest wykluczone skorzystanie z informacji o notowaniach dostępnych w bazach danych takich jak EUROTAX. Wykorzystanie wymienionego systemu informatycznego jest uzasadnione z uwagi na jego kompletność i uwzględnienie szeregu elementów mających wpływ na wartość pojazdu (np. rok produkcji, data pierwszej rejestracji, przebieg, liczba właścicieli, wyposażenie standardowe i dodatkowe). System ten pozwala też na dokonywanie odpowiednich korekt uwzględniających stan techniczny pojazdu. Wysokość podatku akcyzowego organ podatkowy jest zobowiązany ustalić w prowadzonym postępowaniu podatkowym na podstawie określonych kryteriów, tj. na podstawie średniej wartości rynkowej samochodu osobowego, której sposób ustalenia reguluje przepis art. 104 ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Art. 104 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym jednoznacznie wskazuje, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania w sposób przekonywujący i rzetelny wysokości zadeklarowanej podstawy opodatkowania lub przyczyn dla których podstawa opodatkowania wynikająca z przepisów prawa jest niższa od średniej wartości rynkowej takiego samochodu. Organ II instancji podniósł że z dokonanej przez organ podatkowy pierwszej instancji weryfikacji podstawy opodatkowania wynikały dysproporcje pomiędzy wartością wynikającą z kwoty jaką podatnik zadeklarował w złożonej deklaracji podatkowej a średnią wartością rynkową podobnego samochodu. Przy czym dysproporcje te w ocenie Naczelnika Urzędu Celnego w Ciechanowie wskazywały, że wynikająca z postanowień art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym podstawa opodatkowania znacznie odbiega od średniej wartości rynkowej tego samochodu. Stwierdzona przez organ podatkowy pierwszej instancji różnica pomiędzy tymi wartościami wskazywała, że deklarowana podstawa opodatkowania stanowi 59,5 % średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego, ustalonej w oparciu o ocenę techniczną nr ... z dnia ... lipca 2011 r. Rozpatrując ponownie sprawę a w szczególności mając na uwadze zmianę stanu faktycznego jaka zaszła pomiędzy wydaniem orzeczenia przez organ podatkowy pierwszej instancji a orzeczeniem organu odwoławczego, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie przypomniał że w złożonej w dniu ... lipca 2011 r. deklaracji podatkowej, podatnik wykazał podstawę opodatkowania samochodu osobowego marki ... w kwocie ... zł. Na tę kwotę winny się składać w zgodzie z postanowieniami art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło z uwzględnieniem prowizji, kosztów transportu i ubezpieczenia, jeżeli nie zostały uwzględnione w cenie, ale zostały już poniesione do miejsca w którym nastąpiło objęcie towaru procedurą celną. Zgodnie z niemieckim zgłoszeniem celnym nr ... z dnia ... maja 2011 r. wartość celna spornego pojazdu wynosiła ... euro, co stanowiło odzwierciedlenie kwoty zakupu (...) wynikającej z rachunku z dnia ... kwietnia 2011 r. oraz kosztów transportu poniesionych do miejsca zgłoszenia. Natomiast należne cło wynosiło ... euro. Z zebranego materiału dowodowego nie wynikały inne koszty o których mowa w art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, które w myśl tego przepisu wchodzą w skład podstawy opodatkowania akcyzą. Z niemieckiego zgłoszenia celnego wynikła podstawa opodatkowania akcyzą w wysokości ...euro, co po przeliczeniu wg kursu waluty obcej z dnia nabycia wewnątrzwspólnotowego (... lipca 2011 r.) – ... zł (Tabela kursów walut NBP nr ...), dało podstawę opodatkowania ... zł. Obliczona kwota odpowiada więc podstawie opodatkowania wykazanej w deklaracji podatkowej złożonej w dniu 20 lipca 2011 r. Na etapie czynności sprawdzających organ podatkowy pierwszej instancji powziął informacje, że pojazd ... został wystawiony do sprzedaży na terytorium ... na aukcji internetowej. Jak wynikało z danych portalu internetowego, wartość przedmiotowego pojazdu w stanie nieuszkodzonym określono na kwotę ... dolarów amerykańskich. Koszt naprawy określono natomiast na kwotę ... dolarów amerykańskich. Wartość pojazdu w stanie uszkodzonym ustalono ostatecznie na kwotę ... dolarów amerykańskich, a więc znacznie odbiegającą od kwoty zakupu wynikającej z rachunku z dnia ... kwietnia 2011 r. (... dolarów amerykańskich). Uzyskane informacje stały się więc podstawą do wezwania podatnika w ramach czynności sprawdzających do skorygowania złożonej w dniu ... lipca 2011 r. deklaracji podatkowej oraz do powiadomienia niemieckich organów celnych o możliwości powstania nieprawidłowości w imporcie pojazdu. W dniu 2 lutego 2012 r. do Urzędu Celnego w Ciechanowie wpłynęło pismo Izby Celnej we Wrocławiu nr ... z dnia ... stycznia 2012 r. w którym przekazano informację, że niemiecka administracja celna zmieniła decyzje dotyczące należności przywozowych (pojazdu ...). Główny Urząd Celny ... ustalił, że należy pobrać dodatkowe należności (cło importowe).Jak wynika z decyzji Głównego Urzędu Ceł ... nr ... z dnia ... grudnia 2011 r. niemieckie organy celne ustaliły wartość celną importowanego pojazdu marki ... na kwotę ... euro a należne cło na kwotę ... euro. Podatnik był zatem zobowiązany do opłaty różnicy cła z tytułu importu w/w pojazdu na obszar celny UE w kwocie ... euro. W związku z tym podstawą opodatkowania akcyzą nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego marki ... winna być kwota ... euro. Wynika to bowiem z wartości celnej i należnego cła, określonych w decyzji Głównego Urzędu Ceł w ... nr ... z dnia ... grudnia 2011 r. Przy takiej podstawie opodatkowania uwzględniając stawkę akcyzy 18,6% o której mowa w art. 105 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, kwota zobowiązania podatkowego przypadająca od nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ... wynosi ... zł. Zatem w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie podatnik w złożonej deklaracji podatkowej (dwukrotnie korygowanej) błędnie zadeklarował podstawę opodatkowania akcyzą spornego pojazdu, tj. ... zł oraz błędnie obliczył i wykazał kwotę podatku, tj. ... zł. Jak bowiem wynika z brzmienia art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym, podstawa opodatkowania winna wynosić ... zł a kwota zobowiązania podatkowego .... zł. Rozpatrując ponownie sprawę celem ustalenia średniej wartości rynkowej zarejestrowanego na terytorium kraju samochodu osobowego tej samej marki, tego samego modelu, rocznika, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie posłużył się oceną techniczną nr ... z dnia ... lipca 2011 r. przedłożoną przez podatnika. Jak wynika z tego dowodu rzeczoznawca samochodowy określił wartość rynkową brutto samochodu osobowego marki ... na kwotę ... zł. Podstawę do obliczenia powyższej wartości rynkowej tego samochodu stanowiła wartość bazowa brutto – ... zł, ustalona w oparciu o notowania internetowe i prasowe, sprowadzone do wartości rynkowej. Uzyskaną wartość bazową rzeczoznawca skorygował o korekty powiększające i pomniejszające tę wartość tj: 1. korekta dotycząca przebiegu - +... zł 2. korekta z tytułu pierwszej rejestracji - +... zł 3. pochodzenie (import własny z ...) - -... zł 4. utratę gwarancji - -... zł 5. korekta dotycząca napraw koniecznych - -... zł W wyniku zastosowanych korekt wartość rynkową brutto pojazdu wyniosła ... zł. Nie kwestionując ustaleń rzeczoznawcy samochodowego organ podatkowy drugiej instancji uznał, że nie jest ono wystarczającym dowodem uzasadniającym podanie w złożonej przez podatnika deklaracji podatkowej podstawy opodatkowania w wysokości znacznie odbiegającej od średniej wartości rynkowej samochodu osobowego. Organ II instancji podkreślił jednocześnie że przyjmując jako dowód w sprawie wycenę przedłożoną przez stronę postępowania należy pamiętać, iż opiniom/ocenom takim nie można przypisywać waloru dowodu z opinii biegłego, powołanego w trybie art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej, nawet jeśli sporządzone zostały przez osoby posiadające wiedzę fachową. Opinie sporządzone na zlecenie strony traktować jedynie należy jako wyjaśnienia stanowiące poparcie stanowiska strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych. Opiniom takim przydaje się walor dokumentu prywatnego. Organ wskazał również, iż w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie znajduje się amerykańskie świadectwo klasyfikacji pojazdu – Salvage Certyficate jednakże z oceny technicznej nr ... z dnia ... lipca 2011 r. nie wynika, że rzeczoznawca korzystał z dokumentu urzędowego w postaci amerykańskiego świadectwa klasyfikacji pojazdu. Wycenę wykonano na podstawie oględzin samochodu. Tym czasem amerykańskie świadectwo klasyfikacji pojazdu potwierdza historię spornego samochodu. Wskazuje również na liczbę poprzednich właścicieli oraz to że samochód ten nie był przedmiotem zastawu, ale też, że był powypadkowy i jakie nastąpiły uszkodzenia. Rzeczoznawca, co wynika z oceny technicznej nr ..., dokonał ustalenia wartości rynkowej tylko w oparciu o oględziny. Nie znał zatem historii samochodu, wynikającej z amerykańskiego świadectwa klasyfikacji pojazdu. Organ II instancji zwrócił uwagę także na pewną niekonsekwencję w działaniu rzeczoznawcy samochodowego, a ujawnioną w ocenie technicznej nr ... Mianowicie ustalając wartość bazową do obliczeń, rzeczoznawca odrzucił wartości katalogowe publikowane w informatorach rynkowych. Przyjął natomiast jako wartość bazową kwotę skorygowaną w oparciu o notowania internetowe i prasowe. Uzasadniając podjęte działania wskazał, że "Bazowa cena katalogowa ujmuje fakt, że pojazd znajduje się w 3 letnim okresie gwarancji (lub 100.000 km)". Dokonując zatem korekty wartości bazowej w oparciu o notowania internetowe i prasowe uwzględnił już w tej wartości bzowej utratę gwarancji przez samochód. Nie było zatem podstaw do ponownego stosowania tej korekty na kolejnym etapie obliczeń a zatem dokonania pomniejszenia wartości bazowej o kwotę ... zł. Wobec powyższego w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, brak jest podstaw do uwzględnienia przy ustalaniu średniej wartości rynkowej samochodu osobowego ... korekt ze względu na pochodzenie (import prywatny z ...) oraz korekty ze względu na utratę gwarancji. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie zwrócił uwagę na fakt, iż nabyty wewnątrzwspólnotowo przez podatnika samochód osobowy posiadał przebieg mniejszy od standardowego (informacja o przebiegu w świadectwie klasyfikacji pojazdu) oraz niewątpliwie został dopuszczony do ruchu później niż wynika to z przyjętej wartości bazowej (pismo przedstawiciela producenta z dnia 2 kwietna 2012 r.). Ponadto poniósł szkodę, która wobec jednoznaczności zapisów amerykańskiego świadectwa klasyfikacji pojazdu przed jego przemieszczaniem na terytorium kraju została usunięta. Zatem uznać należało korekty wartości bazowej dokonane przez rzeczoznawcę samochodowego w ocenie technicznej nr ... a dotyczące przebiegu pojazdu (korekta dodatnia – ... zł), data pierwszej rejestracji (korekta dodatnia – ... zł) oraz korektę dotyczącą napraw koniecznych (korekta pomniejszająca wartość – ... zł). Wobec powyższego dokonując określenia podstawy opodatkowania przedmiotowego samochodu osobowego, organ odwoławczy posłużył się następującym sposobem wyliczeń wynikającym z przyjętego narzędzia do dokonania analizy porównawczej: 1. wartość bazowa ... zł 2. korekta dotycząca przebiegu +... zł 3. korekta z tytułu daty pierwszej rejestracji +... zł 4. korekta dotycząca napraw koniecznych -... zł Zatem średnią wartością rynkową nabytego wewnątrzwspólnotowo prze podatnika pojazdu była kwota ... zł. Ponieważ w kwocie tej zawarty jest podatek od towarów i usług wg stawki 23% oraz podatek akcyzowy wg stawki 18,6% do obliczenia podstawy opodatkowania akcyzą nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego, a następnie określenia zobowiązania podatkowego należało uwzględnić: 1. wartość pojazdu po odliczeniu podatku od towarów i usług: ... zł / ... zł; 2. wartość pojazdu po odliczeniu podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego: .... zł, po zaokrągleniu – ... zł (podstawa opodatkowania). Średnia wartość rynkowa modelowego pojazdu po uwzględnieniu w/w korekt wyniosła ... zł. Po odliczeniu podatku od towarów i usług wg stawki 23% oraz podatku akcyzowego przy zastosowaniu stawki akcyzy 18,6% otrzymano kwotę ... zł. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie zarówno deklarowana przez podatnika podstawa opodatkowania samochodu osobowego marki ... jak również prawidłowo (stosownie do art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym) obliczona przez organ odwoławczy podstawa opodatkowania samochodu (... zł) znacznie odbiegają od średniej wartości rynkowej tego samochodu osobowego na rynku krajowym (... zł). Przy czym wynika to zarówno z różnicy procentowej (odpowiednio 32,58% i 27,8%) jak i kwotowej (odpowiednio ... zł i ... zł). Biorąc zatem pod uwagę postanowienia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej w związku z art. 104 ust. 9 ustawy o podatku akcyzowym zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ... wynosi: (podstawa opodatkowania x stawka podatku akcyzowego dla pojazdu o pojemności silnika powyżej 2.000 cm³): ...zł. Poza tym Dyrektor Izby Celnej w Warszawie stwierdził, iż z akt sprawy wynika, że odnośnie pojazdu nabytego wewnątrzwspólnotowo przez podatnika istniały przyczyny powodujące obniżenie jego wartości rynkowej, jednak nie wskazywały one na istnienie stanu jego niekompletności w chwili nabycia, który to stan uzasadniałyby podstawę opodatkowania, wynikającą z deklaracji podatkowej. Świadczą o tym dokumenty znajdujące się w aktach sprawy. Reasumując, organ podatkowy drugiej instancji stwierdził, że nie dopatrzył się w działaniach Naczelnika Urzędu Celnego w Ciechanowie naruszenia art. 194 § 2 Ordynacji podatkowej, czy też postanowień art., 124 tej ustawy. Odmiennie jednak ocenił działanie organu podatkowego pierwszej instancji w zakresie stosowania art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 104 ust. 6, ust. 8, ust. 9 i ust. 11 ustawy o podatku akcyzowym. Jak wynika bowiem z zebranego materiału dowodowego, organ podatkowy pierwszej instancji powziął informację, iż w ramach procedury dopuszczenia do obrotu samochodu osobowego marki ... w niemieckim urzędzie celnym, doszło do nieprawidłowości mogących mieć wpływ na podstawę opodatkowania akcyzą o której mowa w art. 104 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym. Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie sam był inicjatorem weryfikacji niemieckiego zgłoszenia celnego. Stąd wydanie skarżonego rozstrzygnięcia przed wyjaśnieniem kwestii mających wpływ na podstawę opodatkowania akcyzą, w szczególności dotyczących wartości celnej i należnego cła, uznano za uchybienie w budowaniu obiektywnego stanu faktycznego sprawy. Uchybienie to w ocenie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie, nie przyczyniło się jednak do nadmiernego obciążenia podatnika zobowiązaniem podatkowym. Nie mniej organ podatkowy pierwszej instancji popełnił kolejne uchybienie. Skutkowało ono określeniem zobowiązania podatkowego w wysokości przekraczającej ciążącego na podatniku obowiązku. Mianowicie w skarżonej decyzji uznano za obiektywny dowód w sprawie ocenę techniczną nr ... z dnia ... lipca 2011 r. Dokonując jej weryfikacji Naczelnik Urzędu Celnego w Ciechanowie przyjął za wiarygodne ustalenie w zakresie wartości bazowej (... zł), korekty związanej z przebiegiem (+... zł), korekty z tytułu rejestracji (+... zł) oraz korekty z tytułu koniecznych napraw (-... zł). Nie uznał za wiarygodne korekty pomniejszającej wartość tj. za pochodzenie (... zł) i za brak gwarancji (-... zł). W konsekwencji dokonanego rachunku podatkowego średnia wartość rynkowa brutto spornego pojazdu, zdaniem organu pierwszo-instancyjnego, wyniosła ... zł. Tymczasem z obliczeń matematycznych, uwzględniających wartość bazową, korektę za przebieg korektę za rejestrację i korektę wynikającą z koniecznych napraw, średnia wartość rynkowa brutto winna wynieść zdaniem organu odwoławczego ... zł. ... zł + ... zł + 2... zł – ... zł = ... zł. Zatem organ podatkowy pierwszej instancji doprowadził do nadmiernego obciążenia podatnika zobowiązaniem podatkowym. Dokonany przez niego rachunek podatkowy nie odnosił się do stanu faktycznego sprawy, wynikającego z wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego. Organ II instancji przypomniał, że podatnik w dniu ...lipca 2011 r. uiścił podatek akcyzowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki ... w wysokości ... zł, zatem zaległość podatkowa wynosi ... zł, co stanowi różnicę pomiędzy podatkiem należnym, a zapłaconym (... zł – ... zł = ... zł). Podkreślił również, że w przedmiotowej sprawie odsetki za zwłokę powinny być liczone od dnia 9 sierpnia 2011 r. do dnia zapłaty z zastrzeżeniem postanowień art. 54 Ordynacji podatkowej. Zatem podatnik zobowiązany jest dokonać wpłaty na rachunek Izby Celnej w Warszawie kwoty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę liczonymi od dnia powstania zaległości podatkowej tj. od dnia 9 sierpnia 2011 r. do dnia zapłaty z wyłączeniem okresu o którym mowa: 1. w art. 54 § 1 pkt 7 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania tj. od dnia 12 września 2011 r. do dnia 17 stycznia 2012 r.; 2. w art. 54 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia następnego po upływie terminu o którym mowa w art. 139 § 3 Ordynacji podatkowej, w tym przypadku od dnia 23 kwietnia 2012 r. do dnia doręczenia decyzji organu odwoławczego. Decyzję organu odwoławczego zaskarżył K. J. zarzucając jej rażące naruszenie art. 120,12 i 122 w zw. z art. 187 oraz 194 Ordynacji podatkowej, a także art. 104 ust. 6 i ust. 11 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Podnosząc powyższe skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi jej autor podniósł, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest kwestia uznania bądź nie opinii rzeczoznawcy, który w wydanym dokumencie mającym na celu określenie wartości rynkowej badanego pojazdu samochodowego, określił korekty, które nie zostały uwzględnione przez organ celny. W ocenie skarżącego opinia biegłego w rozumieniu art. 197 o.p. dotyczyć może wyłącznie okoliczności faktycznych sprawy. Celem tego środka dowodowego jest uzyskanie opinii o faktach. Oznacza to tym samym, iż przedmiotem opinii biegłego nie może być ustalenie obowiązującego prawa lub zasad jego wykładni lub stosowania. Zadaniem biegłego jest dostarczenie organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie w sprawie wiadomości specjalnych, w celu ułatwienia należytej oceny przedstawionych mu do zaopiniowania okoliczności faktycznych mających wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zdaniem skarżącego nie nastręcza trudności określenie co miałoby stanowić opinie biegłego, tak aby opinia taka spełniania kryteria art. 197 o.p.. Opinia taka ma dotyczyć faktów, a więc stanu faktycznego. Jednakże w niniejszej sprawie pracownik organu uznał, że sam oceni co jest a co nie jest udowodnione poprzez przedstawioną ocenę rzeczoznawcy. Poza tym pomimo wniosku skarżącego, organ nie dopuścił jako dowodu w sprawie przesłuchania rzeczoznawcy na okoliczność uznania przez niego korekt z tytułu pochodzenia /import własny z .../ oraz dotyczącej utraty gwarancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Sąd zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna albowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Z treści skargi wynika, iż istota sporu na obecnym etapie postępowania sprowadza się do oceny dowodu w postaci opinii technicznej NT ... (z dnia 7 lipca 2011 r.), którą podatnik przedłożył w postępowaniu przed organami celnymi, a w konsekwencji do oceny czy przedstawiona także (po zastosowaniu korekt) wartość rynkowa brutto pojazdu (... zł) była możliwa do zaakceptowania. Odnosząc się do powyższej kwestii w pierwszej kolejności przypomnieć należy, iż powyższy dowód (z dokumentu) mimo tego, że został sporządzony przez osobę o odpowiednich kwalifikacjach nie ma waloru opinii biegłego ani też nie jest dokumentem urzędowym. Nie został bowiem wytworzony w warunkach przewidzianych w art. 197 § 1 jak i w art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Pierwszy z w/w przepisów stanowi, że w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami w celu wydania opinii. Drugi z kolei przewiduje, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Zatem to, że w sprawie niniejszej rzeczoznawca sporządził opinię na zlecenie strony sprawia, iż opinia ta ma walor dokumentu prywatnego podlegającego ocenie na równi z innymi dowodami tego typu. Analizując treść uzasadnienia organu odwoławczego stwierdzić należy, że ocena o której mowa jest prawidłowa, a nadto że brak było podstaw uzasadniających przeprowadzenie uzupełniającego dowodu z przesłuchania rzeczoznawcy, który ją sporządził. Organ wykazał bowiem niekonsekwencje w działaniu rzeczoznawcy (str. 15 uzasadnienia zaskarżonej decyzji) oraz to, że nie wykorzystał on przy sporządzaniu opinii dokumentu urzędowego w postaci amerykańskiego świadectwa klasyfikacji pojazdu. Z treści opinii wynika bowiem, że ustalając wartość bazową do przedstawionych obliczeń, rzeczoznawca pominął wartości katalogowe pojazdów samochodowych publikowane w informatorach rynkowych. Przyjął natomiast jako wartość bazową kwotę skorygowaną oparciu o notowania internetowe i prasowe. Przy czym uzasadniając swoje stanowisko podniósł, że bazowa cena katalogowa ujmuje fakt, że pojazd znajduje się w okresie gwarancyjnym. Zatem dokonując korekty wartości bazowej w oparciu o notowania internetowe i prasowe uwzględnił już w tej wartości bazowej utratę gwarancji przez samochód. W związku z powyższym organ odwoławczy wyraził pogląd, że brak było podstaw do ponownego stosowania tej korekty na kolejnym etapie obliczeń bowiem taki zabieg doprowadził do bezzasadności pomniejszenia wartości bazowej pojazdu. W ocenie sądu z powyższym stanowiskiem należy się zgodzić. Sąd stoi na stanowisku, że trafne są również wywody organu odnoszące się do pominięcia przez rzeczoznawcę przy sporządzaniu oceny technicznej dowodu w postaci amerykańskiego świadectwa klasyfikacji pojazdu. Z treści wyceny nie wynika bowiem aby rzeczoznawca dokument ten wykorzystał, wynika natomiast, że jej podstawą były przede wszystkim oględziny pojazdu. Ma to o tyle istotne znaczenie, że amerykańskie świadectwo klasyfikacji wskazuje na takie fakty, które mają bezpośredni wpływ na ocenę wartości pojazdu. Wymienia bowiem liczbę poprzednich właścicieli, to czy samochód był przedmiotem zastawu czy był powypadkowy i jakie były jego uszkodzenia, a nadto jaki posiadał przebieg. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie miał więc uzasadnione podstawy aby powyższy dokument wykorzystać w sprawie niniejszej. Wynikało z niego m.in., że sporny pojazd miał mniejszy przebieg od standardowego, że został dopuszczony do ruchu później niż wynikało to z przyjętej przez rzeczoznawcę wartości bazowej oraz że poniósł szkodę, która jednak została usunięta przez przemieszczeniem go na terytorium kraju. Powyższe uzasadniało dokonanie korekty bazowej w zakresie: - przebiegu pojazdu (korekta dodatkowa: .... zł) - daty pierwszej rejestracji (korekta dodatkowa: ... zł) - napraw koniecznych (korekta ujemna: ... zł) Podkreślenia wymaga, że autor skargi podnosząc zarzut naruszenia wymienionych w niej przepisów ordynacji podatkowej uzasadnia go jedynie bezzasadnym (jego zdaniem) zakwestionowaniem opinii wynajętego rzeczoznawcy. Wskazuje bowiem, że opinia owego rzeczoznawcy z racji posiadanych przez niego wiadomości specjalnych nie może być dyskredytowana przez organ, który takich wiadomości nie posiada. Skarżący zapomina jednak o tym, że zlecona przez niego wycena pojazdu jest dokumentem prywatnym i nie wiąże organu w zakresie treści w nim zawartych. Jak już bowiem podkreślono wcześniej podlega ona ocenie wg zasad obowiązujących dla tego typu dokumentów, a więc w szczególności zgodnie z zasadą ich swobodnej oceny. Skarżący czyniąc organowi zarzuty w omawianym zakresie zapomina jednak o tym, iż sam dwukrotnie korygował złożoną deklarację podatkową co uzasadnia wątpliwości co do rzetelności podejmowanych przez niego działań. Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na podstawi art. 151 p.p.s.a.