V SA/Wa 1255/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Jadwiga Smołucha (spr.), Sędzia WSA - Andrzej Kania, Asesor WSA - Aleksandra Młyńska, Protokolant - sekr. sądowy Justyna Gadzialska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia ... kwietnia 2019 r., nr ... w przedmiocie określenia kwoty należności celnych oddala skargę. Do orzeczenia złożono zdanie odrębne. Zaskarżoną decyzją z dnia .... kwietnia 2019 r. nr ...... Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W., po rozpoznaniu odwołania T. Sp. z o.o. w C., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika M. Urzędu Celno - Skarbowego w W. z dnia ... grudnia 2018 r. nr .... w przedmiocie określenia kwoty należności celnych w następstwie zmiany taryfikacji i stawki celnej dla importowanego towaru. Stan sprawy przedstawia się w sposób następujący. W dniu 17 lutego 2016 r. T. Sp. z o.o. w C. (dalej: Spółka, Strona), działając przez przedstawiciela bezpośredniego - Agencję Celną D. Sp. z o.o. dokonała zgłoszenia celnego do procedury dopuszczenia do obrotu towaru w postaci "zaworów", klasyfikując je do kodu Taric 8481 80 99 90, ze stawką 2,2% wartości celnej i stawką podatku VAT w wysokości 23%. W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy W. Urzędu Celno-Skarbowego w O., po zwolnieniu towaru, kontroli dokumentacji handlowej, księgowej i celnej, z tytułu dokonywanego obrotu z krajami trzecimi w okresie od lipca 2015 r. do września 2017 r., przeprowadzonej w siedzibie Spółki T., zakwestionowano zastosowaną w zgłoszeniach celnych klasyfikację taryfową części do turbosprężarek w postaci: wirnika turbiny, zaworu turbosprężarki, obudowy turbiny i kierownicy spalin, wkładu turbosprężarki i czujnika pozycji turbosprężarki – co znalazło odzwierciedlenie w protokole z kontroli celno-skarbowej nr .... z dnia .... października 2017 r. Kontrola wykazała m.in., że zadeklarowana w zgłoszeniu celnym .... z dnia ... lutego 2017 r. klasyfikacja taryfowa importowanego towaru do kodu 8414 90 00 90 jest nieprawidłowa. Powyższe skutkowało nieprawidłowym określeniem stawki celnej dla importowanego towaru i zarejestrowaniem należności celnych wynikających z długu celnego w kwocie niższej niż prawnie należna. Do ustaleń zawartych w ww. Protokole kontroli Spółka T. nie wniosła zastrzeżeń. Naczelnik M. Urzędu Celno - Skarbowego w W. decyzją nr ..... z dnia .... grudnia 2018 r. określił niezaksięgowaną kwotę długu celnego w wysokości 304,00 zł stanowiącą różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z decyzji, a określoną w zgłoszeniu celnym w następstwie zmiany klasyfikacji taryfowej oraz stawki celnej dla importowanego towaru. Artykuły opisane jako "zawory do turbosprężarki" zostały zaklasyfikowane do kodu Taric 8411 99 00 99 ze stawką celną 4,1% wartości celnej towaru. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, iż przedmiotem importu były integralne części turbin gazowych (spalinowych) bez komory spalania, tj. zawory (regulatory ciśnienia, inaczej siłowniki turbosprężarek) przeznaczone wyłącznie lub głównie do konkretnych modeli turbosprężarek, stanowiące integralną część korpusu turbiny spalinowej wchodzącej w skład turbosprężarki, co przesądza o ich klasyfikacji do pozycji 8411 WTC obejmującej części turbiny gazowej (spalinowej). Pismem z dnia 23 stycznia 2019 r. strona odwołała się od powyższej decyzji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 48 UKC poprzez błędne przeprowadzenie kontroli po zwolnieniu towarów w wyniku której uznano, iż strona błędnie kwalifikowała importowane części do turbosprężarek jednostopniowych, co skutkowało ponownym określeniem długu celnego, - art. 85 UKC poprzez błędne określenie należności celnych przywozowych w wyniku niezasadnej zmiany kodu CN importowanych części, - naruszenie reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 i uwagi 2(b) do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej w związku z brzmieniem kodów 8414 90 00 90 oraz 8411 99 00 99 poprzez błędną, niezasadną zmianę kodu CN importowanych zaworów; - art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, dalej jako o.p.), poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz zaniechanie jego pełnego zgromadzenia, jak również poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na niezasadnej zmianie kodu CN zaimportowanych części do turbosprężarek jednostopniowych, a w konsekwencji ponowne określenie kwoty długu celnego. Decyzją z dnia .... kwietnia 2019 r. nr ..... Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że w postępowaniu celnym wyznacznikiem ustalenia właściwego reżimu prawnego jest moment zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy prawa materialnego wiążą określone skutki prawne. Zgodnie z art. 214 ust. 1 Wspólnotowego Kodeksu Celnego kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest określana na podstawie elementów kalkulacyjnych właściwych dla towaru w chwili powstania długu celnego. Dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym w chwili przyjęcia zgłoszenia celnego (art. 201 ust. 1 lit. a i ust. 2 WKC). To zaś oznacza, iż przy określaniu należności celnych przywozowych mają zastosowanie przepisy prawa materialnego obowiązujące w dacie przyjęcia zgłoszenia celnego. W związku z tym materialnoprawną podstawę decyzji stanowią m.in. przepisy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992 r. z późń. zm.), rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania Rozporządzenia Rady nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L 253 z dnia 11 października 1993 z późn. zm.). Mając na uwadze, że przyjęcie zgłoszenia miało miejsce w dniu 1 lutego 2016 r. za podstawę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie należało przyjąć rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) Nr 2015/1754 z dnia 6 października 2015 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 285 z dnia 30 października 2015 r.). Organ podał, że kwestią sporną w sprawie jest klasyfikacja taryfowa zaworów turbosprężarki przeznaczonych do różnych modeli turbosprężarek pojazdów samochodowych. Towar został zgłoszony do kodu Taric 8481 80 99 90 obejmującego "zawory do rur, płaszczy kotłów, zbiorników, kadzi lub tym podobnych" inne niż zawory redukcyjne, zawory zwrotne (jednokierunkowe), zawory do opon i dętek, zawory do sterowania procesami, czy zawory o kadłubach kulistych, skrzydełkowe lub przeponowe. Organ I instancji uznał natomiast, że sporny towar stanowią zawory (regulatory ciśnienia) stosowane w turbosprężarkach, które są umiejscowione przed dolotem spalin do turbiny stanowiąc integralną część korpusu turbiny spalinowej, co uzasadnia ich taryfikację do pozycji 8411, kodu Taric 8411 99 00 99 obejmującego części turbiny gazowej (spalinowej). Organ wskazał, że na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, w postaci: faktury nr ... z dnia 28 stycznia 2016 r., protokołu kontroli nr ..... z dnia 16 października 2017 r., protokołu z oględzin próbek wyrobów przeprowadzonych w siedzibie firmy T. (nr ...... z dnia 14 września 2017 r.), schematu budowy i zasady działania turbosprężarki, zdjęć i opisów importowanych części, katalogów, ulotek reklamowych i ofert handlowych elementów turbosprężarek, informacji nt. budowy, zasady działania, funkcji poszczególnych części turbosprężarek pochodzących ze stron internetowych importera i dystrybutorów, wyjaśnień Strony zawartych w pismach z dnia 28 listopada 2018 r., 5 grudnia 2018 r., 15 marca 2019 r., odwołania z dnia 23 stycznia 2019 r., rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1035/2014 z dnia 25 września 2014 r. (Dz.U. L 287), wiążących informacji taryfowych wydanych na analogiczny towar ustalono, że przedmiotem importu wg ww. dokumentu SAD były zawory (regulatory ciśnienia, inaczej siłowniki) do różnych modeli turbosprężarek samochodowych, pochodzenia chińskiego. Organ wyjaśnił, że turbosprężarka jest maszyną wirnikową składającą się z turbiny i sprężarki, których wirniki są sztywno połączone wspólnym wałem (osadzone na wspólnym wale). Urządzenie zwiększa sprawność i moc silnika poprzez wtłoczenie dodatkowego powietrza do komory spalania. Turbina turbosprężarki napędzana gazami wylotowymi z silnika, napędza wirnik sprężarki sprężającej powietrze przed dostarczeniem go do silnika (stanowi element generujący doładowanie). Wał łopatkowy jest napędzany zewnętrznym silnikiem, a pompowane powietrze jest wprawiane w ruch przez łopatki. Turbosprężarki jednostopniowe są spalinowymi turbosprężarkami doładowującymi dla tłokowych silników spalinowych, w których są one stosowane do sprężania powietrza atmosferycznego potrzebnego do spalania, w celu zwiększenia ich mocy użytkowej. Powietrzne jest napędzane przez turbinę spalinową zainstalowaną bezpośrednio na obudowie sprężarki. Turbina spalinowa jest zasilana spalinami z tłokowego silnika spalinowego, na którym jest ona zamontowana. Obudowa turbiny turbosprężarki składa się z komory na wirnik turbiny, otworu do przewodu rurowego wlotu spalin oraz otworu przewodu rurowego wylotu spalin. Obudowa jest komponentem turbiny, który zawiera wirnik turbiny umożliwiający przetwarzanie energii spalin przychodzących z silnika w ruch obrotowy do napędzania wirnika sprężarki turbosprężarki. Wirnik turbiny posiada promieniowo ułożone łopatki i centralny otwór do umieszczenia na wałku turbosprężarki spalinowej. Ruchome łopatki zamocowane do wspólnego pierścienia, znajdujące się na obwodzie wirnika turbiny turbosprężarki (opisywane także jako koszyczek zmiennej geometrii) stanowią tzw. kierownice spalin będące przedmiotem importu w niniejszej sprawie. Kierownice spalin tworzą integralną część korpusu turbiny. Ich rolą jest "kierowanie" przepływem spalin. Kątowy obrót pierścienia powoduje zmianę nachylenia łopatek (tj. kierownic spalin). Do sterowania ich nachylenia (położenia łopatek względem wirnika) służy siłownik pneumatyczny. Spaliny wędrują na łopatki wirnika turbiny, a ciśnienie w kolektorze ssącym (dolotowym) spowodowane pracą sprężarki wymusza działanie membrany siłownika (zaworu turbosprężarki). Siłownik sterujący ruchem obrotowym pierścienia z łopatkami (kierownicami) zmienia jego pozycję tak, aby uzyskać jak najwyższą prędkość spalin, co dzieje się w wyniku zmiany średnicy ich przepływu. Przy niskich obrotach silnika łopatki są nachylone pod takim kątem, aby średnica przepływu powietrza była jak najmniejsza. Przyspiesza to prędkość spalin, które dzięki temu zwiększają obroty wirnika turbiny i silnik osiąga wyższą moc już przy niskich obrotach. Przy dużych prędkościach obrotowych silnika kierownice ustawiane są w taki sposób, aby zwiększyć średnicę przepływu powietrza. Regulator ciśnienia (zawór, siłownik turbosprężarki) jest odpowiedzialny za prawidłowe sterowanie pracą turbosprężarki poprzez dostosowanie i ciągłe regulowanie ilości dostarczanego powietrza do silnika. Jest on umiejscowiony przed dolotem spalin do turbiny i najczęściej zintegrowany z korpusem turbiny (tworzy integralną część obudowy turbiny). Gdy zawór jest otwarty, spaliny trafiają bezpośrednio do układu wylotowego pojazdu (z pominięciem turbiny). Otwieranie zaworu jest regulowane, co bezpośrednio wpływa na obciążenie turbiny. Jest to tzw. zmienne ciśnienie doładowania. Stąd zawór turbosprężarki (inaczej siłownik) można nazwać "regulatorem ciśnienia". Mając na uwadze stan importowanego towaru i powyższe ustalenia dotyczące: jego rodzaju - (regulatory ciśnienia, siłowniki) przeznaczone wyłącznie lub głównie do turbosprężarek samochodowych, zastosowania - regulacja ciśnienia doładowania, tj. ilości dostarczanego powietrza do silnika; sterowanie ruchem obrotowym pierścienia z łopatkami (kierownicami spalin turbiny), przeznaczenia - do montażu w konkretnych modelach turbosprężarek (rozpoznawalne jako elementy konkretnych urządzeń), miejsca montażu w turbosprężarce - przed dolotem spalin do turbiny (integralna część korpusu/obudowy turbiny spalinowej wchodzącej w skład turbosprężarki), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. stwierdził, że właściwą do zaklasyfikowania przedmiotowego towaru jest pozycja 8411 WTC, kod Taric 8411 99 00 99, zastosowany w decyzji organu I instancji. Organ odwoławczy podkreślił, że przedmiotowe zawory (siłowniki) nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie do określonego rodzaju (typu) urządzenia, tj. konkretnych modeli turbosprężarek, co oznacza, że ich taryfikacji dokonuje się na podstawie uwagi 2b) do Sekcji XVI. Bezspornym w sprawie jest, iż turbosprężarki (jedno i wielostopniowa) są objęte pozycją 8414 WTC. Zgodnie bowiem z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) Nr 2015/1754 z dnia 6 października 2015 r. pozycja 8414 WTC obejmuje "pompy powietrzne lub próżniowe, sprężarki i wentylatory powietrza lub innych gazów; okapy wentylacyjne lub recyrkulacyjne z wbudowanym wentylatorem, nawet z filtrami". Organ odwoławczy jednocześnie zauważył, że turbosprężarki jednostopniowe zostały wymienione z brzmienia w podpozycji 8414 80 11, a turbosprężarki wielostopniowe – w podpozycji 8414 80 19 WTC. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do pozycji 8414 WTC, pozycja ta obejmuje maszyny i urządzenia, z napędem ręcznym lub mechanicznym, do sprężania powietrza i innych gazów lub wytwarzania próżni, a także urządzenia do wymuszania krążenia powietrza i innych gazów. Sprężarki, pompy powietrzne, wentylatory, dmuchawy itp., specjalnie skonstruowane do stosowania z innymi maszynami są także klasyfikowane do niniejszej pozycji, a nie jako części tych innych maszyn. Pozycja 8414 WTC ujmuje cztery grupy towarowe: A) POMPY I SPRĘŻARKI B) WENTYLATORY (C) OKAPY WENTYLACYJNE LUB RECYRKULACYJNE Z WYBUDOWANYM WENTYLATOREM, NAWET Z FILTRAMI D) CZĘŚCI Natomiast zgodnie z notami wyjaśniającymi do taryfy celnej poz. 8411 WTC obejmuje silniki turboodrzutowe, turbośmigłowe oraz inne turbiny gazowe. Organ II instancji wyjaśnił, że istnieją dwa podstawowe rodzaje turbin gazowych: a) Turbiny gazowe z jednym wałem napędowym, na którym są zamontowane sprężarki i turbina. Turbina dostarcza energii niezbędnej do rotacji sprężarki i napędzania maszyn za pośrednictwem sprzęgła. Tego rodzaju turbiny najczęściej są stosowane w instalacjach, w których jest niezbędne utrzymywanie stałej prędkości, m.in. w siłowniach elektrycznych. b) Turbiny gazowe z dwoma wałami, w których to turbinach sprężarka, układ spalania i turbina sprężarki umieszczone są na jednym wale jako jeden układ, nazywany generatorem gazu, natomiast druga turbina osadzona jest na oddzielnym wale. Na drugą turbinę działa ogrzany i sprężony gaz z wylotu generatora gazu. Turbina ta, zwana turbiną mocy, jest sprzężona z jednostką napędzaną, np. sprężarką lub pompą. Turbiny gazowe z dwoma wałami są stosowane zwykle tam, gdzie zmienne zapotrzebowanie na obciążenie wymaga zmiany mocy i prędkości obrotowej turbiny gazowej. Tego rodzaju turbiny gazowe są używane do napędu jednostek pływających i parowozów, wytwarzania energii elektrycznej, do mechanicznego napędu w przemyśle naftowym, gazowniczym, petrochemicznym oraz w przepompowniach. Do grupy tej nalżą także inne turbiny gazowe bez komory spalania, zawierające sam kadłub i wirnik, wykorzystujące energię gazów dostarczanych przez inne maszyny lub urządzenia (np. wytwornice gazu, silniki wysokoprężne, bezkorbowe generatory gazu) oraz turbiny na sprężone powietrze lub inny gaz. Z zastrzeżeniem postanowień ogólnych dotyczących klasyfikacji części (Uwagi ogólne Not wyjaśniających do sekcji XVI), części silników i urządzeń napędowych ujętych w niniejszej pozycji są również klasyfikowane do tej pozycji. Należą do nich m.in. wirniki turbin gazowych, komory spalania oraz wentylatory silników turboodrzutowych, a także regulatory dopływu paliwa, dysze paliwowe, części silników turboodrzutowych (np. pierścienie kadłuba z łopatkami lub bez, koła i tarcze wirnikowe turbin, ze skrzydełkami lub bez, łopatki i skrzydełka), regulatory ilości paliwa, wtryskiwacze. W świetle powyższych wyjaśnień opisane w odwołaniu turbiny gazowe bez komory spalania wykorzystujące energię gazów dostarczanych przez silniki wysokoprężne, wchodzące w skład jednostopniowej turbosprężarki samochodowej, są taryfikowane do poz. 8411 WTC, a będące przedmiotem importu w niniejszej sprawie zawory (siłowniki) do turbosprężarki samochodowej, stanowiące części turbiny spalinowej (gazowej) turbosprężarki są klasyfikowane do kodu CN 8411 99 00. Wbrew stanowisku Strony, przedmiotowe zawory (siłowniki) są umiejscowione na obudowie turbiny i stanowią jej integralną część. Nie są natomiast "elementem całego zespołu sprężarki i turbiny", nie mogą zatem zostać uznane za części turbosprężarek taryfikowane do poz. 8414 WTC. Nie są także elementem sprężarki, a to oznacza, iż nie mogą być uznane za części sprężarki turbosprężarki, co wyklucza możliwość zastosowania pozycji 8414 WTC. Dyrektor wskazał, że potwierdzeniem słuszności stanowiska organu I instancji w kwestii dotyczącej uznania zaworów (siłowników) jednostopniowych turbosprężarek za części turbiny i ich klasyfikacji do poz. 8411 WTC jest brzmienie kodu Taric 8411 99 00 80, do którego jest klasyfikowany "siłownik do turbosprężarki jednostopniowej" spełniający określone warunki dotyczące budowy oraz wymiarów (długości, średnicy i wysokości). Kod ten ma zastosowanie w ściśle określonych przypadkach - siłownik musi być zidentyfikowany jako element turbosprężarki jednostopniowej (nie nadaje się do użycia do innych celów np. do turbosprężarki wielostopniowej) i posiadać ściśle określone parametry techniczne. Mając na uwadze, że przedmiotem importu w mniejszej sprawie były różne zawory, do różnych typów turbosprężarek, o różnych wielkościach (vide faktura, Protokół z oględzin próbek importowanych wyrobów), gdzie z dokumentów nie wynika, ażeby były przeznaczone wyłącznie do turbosprężarek jednostopniowych, organ I instancji zasadnie zaklasyfikował sporny towar do kodu Taric 8411 99 00 99, obejmującego różnorodne komponenty turbiny gazowej, o dowolnych parametrach, w tym m.in. różne zawory/siłowniki do turbosprężarek jedno i wielostopniowych. Potwierdzenie słuszności ww. stanowiska organu I instancji stanowi też rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) nr 1035/2014 z dnia 25 września 2014 r. (Dz.U.L 287), zgodnie z którym "obudowa turbiny z metalu nieszlachetnego, składająca się z komory na wirnik turbiny, otworu do przewodu rurowego wlotu spalin oraz otworu do przewodu rurowego wylotu spalin" jest komponentem turbiny klasyfikowanym do kodu CN 8411 99 00. Zgodnie z opisem towaru, obudowa zawiera wirnik turbiny umożliwiający przetwarzanie energii spalin przechodzących z silnika w ruch obrotowy do napędzania wirnika sprężarki turbosprężarki. Treść powołanego powyżej rozporządzenia, wbrew twierdzeniom Strony, jednoznacznie potwierdza odrębność klasyfikacyjna turbin gazowych (spalinowych) do pozycji 8411 WTC. nawet tych, będących elementami turbosprężarek pojazdów samochodowych z pozycji 8414 WTC. Potwierdza tym samym taryfikację części do tych turbin do pozycji 8411 WTC. W ocenie organu odwoławczego zadeklarowana w zgłoszeniu celnym klasyfikacja taryfowa importowanych zaworów (siłowników) do pozycji 8481 WTC, kodu Taric 8481 80 99 90 jest więc nieprawidłowa, sprzeczna z postanowieniami reguł 1 i 6 ORINS, uwagi 2b) do Sekcji XVI, z wykluczeniem (a) do podpozycji 8414 90 00 WTC, a także Notą wyjaśniającą do poz. 8409 WTC. Zatem organ I instancji prawidłowo orzekł, że przedmiotowy towar powinien zostać zataryfikowany do kodu Taric 8411 99 00 99, ze stawką celną w wysokości 4,1% od wartości celnej towaru Skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wniosła T. Sp. z o.o. w C., reprezentowana przez adwokata. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1) art. 48 UKC poprzez błędne przeprowadzenie kontroli po zwolnieniu towarów w wyniku której uznano, iż strona błędnie kwalifikowała importowane części do turbosprężarek jednostopniowych, co skutkowało ponownym określeniem długu celnego; 2) art. 85 UKC poprzez błędne określenie należności celnych przywozowych w wyniku niezasadnej zmiany kodu CN importowanych części; 3) reguł 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej stanowiącej załącznik do Rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 i uwagi 2 (b) do sekcji XVI Wspólnej Taryfy Celnej w związku z brzmieniem kodów 8414 90 00 90 oraz 8411 99 00 99 poprzez błędną, niezasadną zmianę kodu CN importowanych zaworów; 4) art. 180, art. 181, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201), poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz zaniechanie jego pełnego zgromadzenia, jak również poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego i niewyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego, polegającego na niezasadnej zmianie kodu CN zaimportowanych części do turbosprężarek jednostopniowych, a w konsekwencji ponowne określenie kwoty długu celnego. W oparciu o tak sformułowane zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organów obu instancji oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpoznania, a także zasądzenie kosztów postępowania sądowego. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Istotą sporu w przedmiotowej sprawie jest ocena poprawności klasyfikacji taryfowej towarów pod nazwą: "zaworów do turbosprężarki". Z akt sprawy wynika, że organ ustalił stan tegoż towaru oraz jego klasyfikację taryfową na podstawie: faktury nr .... z dnia 28 stycznia 2016 r., protokołu kontroli nr .... z dnia 16 października 2017 r., protokołu z oględzin próbek wyrobów przeprowadzonych w siedzibie firmy T. (nr ..... z dnia 14 września 2017 r.), schematu budowy i zasady działania turbosprężarki, zdjęć i opisów importowanych części, katalogów, ulotek reklamowych i ofert handlowych elementów turbosprężarek, informacji nt. budowy, zasady działania, funkcji poszczególnych części turbosprężarek pochodzących ze stron internetowych importera i dystrybutorów, wyjaśnień Strony zawartych w pismach z dnia 28 listopada 2018 r., 5 grudnia 2018 r., 15 marca 2019 r., odwołania z dnia 23 stycznia 2019 r., rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) nr 1035/2014 z dnia 25 września 2014 r. (Dz.U. L 287), wiążących informacji taryfowych wydanych na analogiczny towar. Zdaniem Sądu w oparciu o ww. dowody i regulacje prawne organ trafnie uznał, że przedmiotowe zawory są elementami montowanymi w różnych modelach turbosprężarek. Ustalił także, że turbosprężarka jest maszyną wirnikową składającą się z turbiny i sprężarki, których silniki są połączone wspólnym wałem, a jej celem jest zwiększenie sprawności i mocy silnika pojazdu poprzez wtłoczenie dodatkowego powietrza niezbędnego do spalania. Wyjaśnił, że turbina turbosprężarki napędzana gazami wylotowymi z silnika, napędza wirnik sprężarki sprężającej powietrze przed dostarczeniem go do silnika. Organ wskazał także, że turbosprężarki jednostopniowe, dla których były przeznaczone sporne zawory, są spalinowymi turbosprężarkami doładowującymi dla tłokowych silników spalinowych, w których są one stosowane do sprężania powietrza atmosferycznego potrzebnego do spalania, w celu zwiększenia ich mocy użytkowej. Powietrze, co istotne jest napędzane przez turbinę spalinową zainstalowaną bezpośrednio na obudowie sprężarki. Natomiast turbina spalinowa jest zasilana spalinami z tłokowego silnika spalinowego, na którym jest ona zamontowana. Obudowa turbiny turbosprężarki składa się z komory na wirnik turbiny, otworu do przewodu rurowego wlotu spalin oraz otworu przewodu rurowego wylotu spalin. Ruchome łopatki umieszczone dookoła wirnika turbosprężarki stanowią tzw. kierownicę spalin, będące przedmiotem importu. Osadzone są one na ruchomym pierścieniu umiejscowionym w korpusie (wewnątrz) turbiny na wałku turbosprężarki. Spaliny wędrują na łopatki wirnika turbiny, a ciśnienie w kolektorze ssącym (dolotowym) spowodowane pracą sprężarki wymusza działanie membrany siłownika (zaworu turbosprężarki). Regulator ciśnienia (zawór, siłownik turbosprężarki), będący przedmiotem importu w niniejszej sprawie, jest odpowiedzialny za prawidłowe sterowanie pracą turbosprężarki, poprzez dostosowanie i regulowanie ilości dostarczonego powietrza do silnika. Jest on umiejscowiony przed dolotem spalin do turbiny i najczęściej zintegrowany z korpusem turbiny, co potwierdzają zdjęcia, opis budowy turbosprężarki i wyniki oględzin próbek towaru (nie zostały zakwestionowane przez Skarżącego). Powyższe oznacza, iż sporne towary niewątpliwie składają się z turbiny na sprężone powietrze montowanej bezpośrednio na obudowie sprężarki bez komory spalania umieszczonej między nimi. To zaś wskazuje, zdaniem Sądu, na to, iż organ odwoławczy ma rację, że właściwą do zakwalifikowania importowanych siłowników jest pozycja 8411 WTC, kod Taric 8411 99 00 99 obejmujący części turbiny spalinowej (zwanej też gazową) bez komory spalania. Taka taryfikacja wynika z analizy stanu towaru pod kątem postanowień uwagi 2 do Sekcji XVI taryfy celnej dotyczącej klasyfikacji "części", zakresu przedmiotowego i Not wyjaśniających do pozycji 8414,8411,8490 i 8481 WTC. Należy również przypomnieć, że zawory (siłowniki) stanowią części zamienne do konkretnych modeli turbosprężarek pojazdów samochodowych, różniące się parametrami w zależności od modelu urządzenia, dla którego zostały przeznaczone. Stanowią elementy rozpoznawalne jako części nadające się do zastosowania wyłącznie lub głównie do określonego rodzaju maszyn (w konkretnych typach turbosprężarek) co oznacza, iż ich taryfikacji dokonuje się na podstawie uwagi 2b) do Sekcji XVI. Zatem części, jeśli nadają się do stosowania wyłącznie lub głównie do określonego rodzaju maszyny lub pewnej liczby maszyn objętych tą samą pozycją (włączając maszyny objęte pozycją 8479 lub 8543) należy klasyfikować wraz z maszynami tego rodzaju lub odpowiednio do pozycji 8409, 8431, 8448,8466, 8473, 8503, 8522, 8529 lub 8538; jednakże części, które w jednakowym stopniu nadają się do wykorzystania głównie z towarami objętymi pozycją 8517 oraz pozycjami od 8525 do 8528, należy klasyfikować do pozycji 8517. Zdaniem Sądu turbosprężarki (jedno i wielostopniowe) są objęte pozycją 8414 WTC. Zostały wymienione z brzmienia w podpozycji 8414 80 11, a turbosprężarki wielostopniowe - w podpozycji 8414 80 19 WTC. Poza tym turbosprężarka doładowująca do gazów wydechowych, stosowana w spalinowych silnikach tłokowych w celu zwiększenia mocy wyjściowej została wymieniona w Notach do poz. 8414WTC- w pkt (A) POMPY I SPRĘŻARKI, natomiast w pkt (D) zostały opisane "CZĘŚCI" towarów objętych niniejszą pozycją, takie jak m.in. korpusy pomp lub sprężarek, łopatki, wirniki, śmigła, skrzydełka i tłoki. Ww. pozycją objęte zostały także części sprężarek, w tym korpusy sprężarek, łopatki sprężarek, wirniki sprężarek, również tych zamontowanych w turbosprężarkach samochodowych. Natomiast zgodnie z Notą wykluczającą (a) do pozycji 8414 WTC, pozycja ta nie obejmuje turbin spalinowych dla których wskazano jako właściwą pozycję 8411WTC, co oznacza, iż nie obejmuje także turbin spalinowych montowanych w turbosprężarkach samochodowych, a tym samym elementów stanowiących części tych urządzeń (tj. turbin). Sąd podkreśla jednocześnie, że z treści not do poz. 8414 WTC wynika, iż turbosprężarki doładowujące do gazów wydechowych są traktowane jak specjalny rodzaj "kompresora" (tj. sprężarki) i taryfikowane do pozycji 8414 WTC zgodnie z postanowieniem reguły 1 i 6 ORNIS. Urządzenia te są klasyfikowane do kodów CN 8414 80 11 (turbosprężarki jednostopniowe) lub CN 841480 19 (turbosprężarki wielostopniowe) – zgodnie z postanowieniami reguły 6 ORNIS. Powyższe oznacza, iż dla turbosprężarek jednostopniowych - "spalinowych turbosprężarek doładowujących dla tłoków silników spalinowych, w których są one stosowane do sprężania powietrza atmosferycznego" - jako właściwy został wskazany kod CN 8414 80 11. Turbosprężarki składają się z dwóch połączonych maszyn - turbiny gazowej i sprężarki, a każda z nich jest złożona z określonych części. Sprężarka, sama w sobie, jest taryfikowana do poz. 8414 WTC, zgodnie z postanowieniami reguły 1 ORNIS (brzmienie pozycji), natomiast turbina spalinowa została z tej pozycji wykluczona na podstawie Noty wyłączającej (a) do poz. 8414 WTC. Uwzględniając postanowienia uwagi 2b) do Sekcji XVI – części do spalinowych turbosprężarek doładowujących do silników spalinowych są taryfikowane do pozycji 8414 WTC, (zgodnie z regułą 1 ORNIS - jako "części" towarów objętych pozycją 8414. Kodem tym objęte są także części sprężarek wchodzących w skład ww. turbosprężarek, takie jak korpusy sprężarek, łopatki sprężarek, wirniki sprężarek. Natomiast części turbin spalinowych wykorzystywane w spalinowych turbosprężarkach doładowujących są klasyfikowane do pozycji obejmującej turbiny spalinowe, tj. do pozycji 8411 WTC, jako części turbiny gazowej bez komory spalania (Noty do CN do pozycji 8414 90 00). Zatem elementy jednostopniowych turbosprężarek jak korpus/obudowa turbiny, łopatki (kierownice spalin) turbiny, wirnik turbiny, zawór (siłownik) turbosprężarki, stanowiące integralne części turbiny gazowej (spalinowej), a nie sprężarki, są klasyfikowane do poz. 8411 WTC, kodu Taric 8411 99 00 99, jako części turbin spalinowych (gazowych) a nie części "sprężarek" z poz. 8414 WTC, czy też części "turbosprężarek" objętych poz. 8414. Organ słusznie nie podzielił stanowiska Skarżącej w kwestii braku możliwości uznania przedmiotowych zaworów (siłowników) za części turbiny gazowej (spalinowej) opierającego się na argumentacji, że pojęcie "turbina gazowa" (nazywana także turbiną spalinową) odnosi się wyłącznie "do maszyny składającej się ze sprężarki i turbiny połączonych zwykle wspólnym wałem oraz komory spalania umieszczonej między nimi", podczas gdy jednostopniowe turbosprężarki samochodowe, dla których zostały sprowadzone sporne zawory, komór spalania nie posiadają. Przedstawiona argumentacja jest nietrafna, ponieważ opiera się na definicji "turbiny gazowej" zaczerpniętej z Wikipedii, odbiegającej od pojęcia "turbin gazowych" obowiązującego w przepisach celnych Wspólnej Taryfy Celnej [vide: pkt (C) Not wyjaśniających do poz. 8411 WTC - "INNE TURBINY GAZOWE"]. Z Not do poz. 8411 WTC wynika jednoznacznie, że turbinami gazowymi są "turbiny z jednym wałem napędowym, na którym są zamontowane sprężarka i turbina", "turbiny gazowe z dwoma wałami, w których to turbinach sprężarka, układ spalania i turbina sprężarki umieszczone są na jednym wale jako jeden układ, natomiast druga turbina osadzona jest na oddzielnym wale", a także inne turbiny gazowe bez komory spalania, zawierające sam kadłub i wirnik, wykorzystujące energię gazów dostarczanych przez inne maszyny lub urządzenia (np. wytwornice gazu, silniki wysokoprężne, bezkorbowe generatory gazu) oraz turbiny na sprężone powietrze lub inny gaz. Tym samym turbiny gazowe z komorami lub bez komór spalania, na sprężone powietrze lub inny gaz, są turbinami gazowymi (spalinowymi) dla których właściwą jest pozycja 8411 WTC. Powyższe oznacza, że stanowisko Skarżącego w tej materii jest nieprawidłowe. Ponadto, zgodnie z Notami wyjaśniającymi do ww. pozycji obejmuje ona części urządzeń, takie jak m.in. wirniki turbin gazowych, komory spalania oraz wentylatory silników turboodrzutowych, a także regulatory dopływu paliwa, dysze paliwowe, części silników turboodrzutowych (np. pierścienie kadłuba z łopatkami lub bez, koła i tarcze wirnikowe turbin, ze skrzydełkami lub bez, łopatki i skrzydełka), regulatory ilości paliwa i wtryskiwacze. Obejmuje również części wymienione wprost (z brzmienia) w podpozycji 8411 99 00 WTC, takie jak "komponenty turbosprężarki gazowej o kształcie koła z łopatkami w rodzaju stosowanych w turbosprężarkach", "komponenty turbosprężarki gazowej o kształcie spirali z łopatkami w rodzaju stosowanych w turbosprężarkach", czy "siłowniki do turbosprężarki jednostopniowej". W ocenie Sądu oceniając rodzaj, funkcjonalność oraz charakter spornych towarów nie można odwoływać się (tak jak chciałaby skarżąca) do pojęć oraz ich definicji, których źródła znajdują się poza regulacjami celnymi. Chodzi, m.in. o źródła encyklopedyczne czy internetowe. Należy zatem zgodzić się z organem, że turbiny gazowe bez komory spalania wykorzystujące energię gazów dostarczanych przez silniki wysokoprężne, wchodzące w skład jednostopniowej turbosprężarki samochodowej są taryfikowane do poz. 8411 WTC, a będące przedmiotem importu w niniejszej sprawie zawory (siłowniki) do turbosprężarki, stanowiące części turbiny turbosprężarki, są kwalifikowane do kodu CN 8411 99 00. W ocenie Sądu kluczowe dla oceny spornych towarów (siłowników) jest to, że są one umiejscowione na obudowie turbiny i stanowią jej integralną część. Nie są tym samym "elementem całego zespołu sprężarki i turbiny" i nie mogą zostać uznane za części turbosprężarek taryfikowane do poz. 8414 WTC. Nie są także elementem sprężarki, a to oznacza, że nie mogą być uznane za części sprężarki turbosprężarki, co wyklucza możliwość zastosowania pozycji 8414WTC. Pozycja 8414 90 00 co istotne obejmuje takie części jak korpusy pomp lub sprężarek, łopatki, wirniki, śmigła, skrzydełka i tłoki, systemy regulacji ciśnienia do włączenia w sprężarkach systemów klimatyzacyjnych pojazdów mechanicznych, części napędu do sprężarek urządzeń klimatyzacyjnych pojazdów mechanicznych wentylatory poprzeczne, itp., a także części sprężarek, w tym korpusy sprężarek, łopatki sprężarek, wirniki sprężarek. Jeśli chodzi o proponowaną w zgłoszeniu celnym pozycję 8481 WTC to zdaniem Sądu organ przekonywująco wyjaśnił, iż obejmuje ona: krany, kurki, zawory i podobną armaturę do rur, płaszczy kotłów, zbiorników, kadzi lub tym podobnych, włączając zawory redukcyjne i zawory sterowane termostatycznie używane do regulacji przepływu (dostarczania, odprowadzania itd.) mediów (płynnych, lepkich i gazowych) lub w niektórych wypadkach mediów stałych. Obejmuje także zawory gdy są wyspecjalizowane do stosowania ze szczególną maszyną lub urządzeniem, w pojeździe lub samolocie. Jednakże niektóre części maszyn i urządzeń , które zawierają kompletny zawór, lub które regulują przepływ cieczy we wnętrzu maszyny, mimo że nie tworzą kompletnego zaworu jako takiego, są klasyfikowane jako części odpowiednich maszyn i urządzeń, na przykład zawory wlotowe lub wylotowe silników spalinowych (pozycja 8409). Pozycja 8409 WTC obejmuje z kolei "części nadające się do stosowania wyłącznie lub głównie do silników objętych pozycją 8407 lub 8408". Pozycje 8407 i 8408 obejmują silniki stosowane, m.in. do pojazdów objętych pozycją 87 WTC (tj. pojazdów samochodowych). Natomiast pozycja 8409 WTC obejmuje części do tłokowych silników spalinowych takie jak np. tłoki, cylindry i bloki cylindrów; tuleje cylindrowe; zawory wlotowe lub wylotowe; kolektory wlotowe i wylotowe; pierścienie tłokowe; korbowody; gaźniki; dysze wtrysku paliwa. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do CN, do podpozycji 8409 99, podpozycja ta nie obejmuje turbosprężarek spalin stosowanych do sprężania powietrza atmosferycznego niezbędnego do spalania w celu zwiększenia mocy silników spalinowych tłokowych. Powyższe wskazuje na to, że zarówno Noty wyjaśniające do pozycji 8409, jak i pozycji 8414, potwierdzają słuszność stanowiska organu w kwestii taryfikacji przedmiotowych towarów. Wskazana przez Skarżącego pozycja 8414 WTC obejmuje zawory ssące lub tłoczące sprężarek powietrza lub innych gazów, a nie turbin spalinowych (gazowych), nie może mieć zatem zastosowania w sprawie. Stanowisko skarżącego, że zawór turbosprężarki jest elementem całego zespołu sprężarki i turbiny, a nie elementem samej turbiny i nie może zostać zaklasyfikowany jako jej część, nie znajduje uzasadnienia. Zdjęcia, wyniki oględzin próbek zaworów deklarowanych przez Stronę jako siłowniki turbosprężarek jednostopniowych i ich zasada działania potwierdzają, iż towary te są elementem turbiny spalin i w świetle przepisów taryfy celnej (reguł 1 i 6 ORINS oraz uwagi 2b) do Sekcji XVI) należy je taryfikować do pozycji 8411 WTC. W ocenie Sądu za słusznością stanowiska organu w zakresie oceny spornego towaru przemawia rozporządzenie Komisji (UE) nr 1035/2014 z dnia 25 września 2014 r. (Dz. U. L 287), zgodnie z którym "obudowa turbiny z metalu nieszlachetnego, składająca się z komory na wirnik turbiny, otworu do przewodu rurowego wlotu spalin oraz otworu do przewodu rurowego wylotu spalin" jest komponentem turbiny klasyfikowanym do kodu CN 8411 99 00. Zgodnie z opisem towaru, obudowa zawiera wirnik turbiny umożliwiający przetwarzanie energii spalin przechodzących z silnika w ruch obrotowy do napędzania wirnika sprężarki turbosprężarki. Towar ten został zakwalifikowany do ww. kodu CN zgodnie z postanowieniami reguły 1 i 6 ORINS oraz uwagi 2b) do Sekcji XVI. Wykluczono poz. 8414 WTC wyjaśniając, iż: obudowa turbiny stanowi część nadającą się do wykorzystania wyłącznie lub głównie w turbinie spalinowej objętej poz.8411 WTC i nie jest częścią sprężarki z poz. 8114 WTC. Analizując akta postępowania prowadzonego przez organ Sąd zwraca uwagę, iż było ono wnikliwe i staranne. Stan faktyczny ustalony w sprawie znalazł oparcie w przekonujących dowodach poddanych rzeczowej analizie. Nie można zatem mówić o naruszeniu zasad ogólnych postępowania, które miałyby wpływ na prawa strony lub prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. Organ II instancji uzasadnił wydaną decyzję w zakresie taryfikacji spornego towaru w sposób logiczny i wyczerpujący. Spółka była informowana o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym, z czego nie skorzystała, jak również o możliwości wniesienia własnych wniosków i dowodów (z tego prawa również nie skorzystała). Zważywszy na powyższe, zarzut dotyczący naruszenia reguł 1 i 6 ORINS oraz uwagi 2b do Sekcji XVI, poprzez bezpodstawne zataryfikowanie spornego towaru do kodu Taric 8411 99 00 99 zamiast deklarowanego kodu 8481 80 99 90, jest bezpodstawny. W związku z powyższym bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 85 UKC poprzez błędne określenie kwoty należności celnych przywozowych w wyniku niezasadnej zmiany kodu CN importowanego towaru. Co niezmiernie istotne u Skarżącej została przeprowadzona kontrola w wyniku której ustalono rodzaj importowanych towarów i sporządzono fotodokumentację próbek wyrobów. Spółka nie wniosła tu żadnych zastrzeżeń. W toku postępowania nie przedłożyła żadnych dowodów podważających wyniki kontroli. Nie przedstawiła także swojego stanowiska w wyznaczonym terminie, ani w postępowaniu odwoławczym. Zatem zarzut naruszenia art. 48 UKC poprzez błędne przeprowadzenie kontroli i nieprawidłowe uznanie, że sporny towar został błędnie zgłoszony do odprawy celnej, nie znajduje uzasadnienia. Nie sposób również przyjąć aby ocena zabranych przez organ dowodów naruszają zasadę określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej. Uprawnia ona organ do ustalenia prawdy obiektywnej według swej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. W ocenie Sądu także zarzuty naruszenia art. 180, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez dowolną ocenę zgromadzonego materiału dowodowego oraz zaniechanie jego zgromadzenia, jak również nie wyjaśnienie okoliczności faktycznych mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, są niezasadne. Mając powyższe na względzie Sąd skargę oddalił na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2018 r., poz. 1302 ze zm.).