V SA/Wa 1362/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Dałkowska-Szary (spr.) Sędzia WSA Mirosława Pindelska Asesor Sądowy WSA Michał Sowiński Protokolant Katarzyna Kotulińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 stycznia 2006 r. sprawy ze skargi Z. G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe I. uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] lutego 2005 r. nr [...] [...] w części utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. z dnia [...] lutego 2004 r. nr [...] oraz uchyla poprzedzającą ją wymienioną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. w tym samym zakresie, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. W dniu [...] czerwca 2002r. Naczelnik Urzędu Celnego w P. objął procedurą dopuszczenia do obrotu wg JDA SAD Nr [...] zgłoszony przez Z.G. samochód ciężarowy marki [...] D, rok produkcji 1998, importowany z H. o wartości wskazanej przez zgłaszającego w kwocie 6000 EUR, (tj. 22.741,80 PLN) wynikającej z faktury z [...] czerwca 2002r., wystawionej przez firmę W. A. b.v. z H. Decyzją z [...] lipca 2002 r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. uznał powyższe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie dotyczącym wartości celnej i wartość tę ustalił na podstawie art. 29§ 1 w zw. z art. 23 § 7 Kodeksu celnego na kwotę 34.300,00 zł. Decyzją z [...].06.2003r. Nr [...] w wyniku rozpoznania odwołania Z. G., Dyrektor Izby Celnej w W., powołując się na przepisy art. 233 § 2 ustawy z 29 08 1997 r. - Ordynacja podatkowa [Dz.U. nr 137, poz. 926 ze zm.] w związku z art. 262 ustawy z 9 01 1997 r. Kodeks celny [Dz.U. nr 75 z 2001 r., poz. 802 ze zm.], uchylił w całości decyzję organu celnego I instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, decyzją z [...] lutego 2004r. Nr [...] Naczelnik Urzędu Celnego w P. uznał przedmiotowe zgłoszenie celne za nieprawidłowe w zakresie wartości celnej i kwoty podatku VAT i określił wartość celną sprowadzonego pojazdu na podstawie art. 29 § 1 w zw. z art. 23 § 7 K.cel. na kwotę 7890,00 EUR., tj. 29909,00 zł. Pismem z dnia 3 marca 2004r. strona odwołała się od powyższej decyzji kwestionując sposób ustalenia wartości celnej dokonany przez organ celny. Na skutek rozpatrzenia przez Dyrektora Izby Celnej w W. odwołania organ odwoławczy decyzją nr [...] z [...] lutego 2005r. uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia wysokości kwoty podatku od towarów i usług a w pozostałej części utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Celnej w W. podał, że zgodnie z art. 26 ustawy Przepisy wprowadzające Prawo celne, przepisy dotychczasowe stosuje się do spraw dotyczących długu celnego, jeżeli dług celny powstał przed dniem uzyskania przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej. Należności celne przywozowe, zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego, są wymagalne wg stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego oraz według stawek w tym dniu obowiązujących. W świetle art. 23 § 1 Kodeksu celnego, wartością celną towaru jest jego wartość transakcyjna tzn. cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalona, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 Kodeksu celnego, przy czym wartość ta powinna odzwierciedlać rzeczywistą wartość towaru w dniu zgłoszenia celnego. Stosownie do postanowień art. 23 § 7 Kodeksu celnego wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określania wartości celnej, które należy załączyć do zgłoszenia celnego (np. w sytuacji, gdy wartość transakcyjna wynikająca z dokumentów została zaniżona w stosunku do faktycznego stanu i rzeczywistej wartości towaru) albo, gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. Jak wynika z akt sprawy wątpliwości organu celnego l instancji wzbudziła materialna wiarygodność przedłożonej do zgłoszenia celnego przez stronę faktury nr [...] z dnia [...] .06.2002r. w zakresie uwidocznionej na niej ceny transakcyjnej importowanego pojazdu. Konsekwencją powyższych ustaleń organu celnego l instancji była konieczność ustalenia wartości celnej pojazdu jedną z zastępczych metod ustalania wartości celnej wskazanych w art. 25-29 Kodeksu celnego. W przedmiotowej sprawie w celu określenia właściwej wartości celnej importowanego towaru Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. skorzystał z zastępczej metody opisanej w art. 29 § 1 Kodeksu celnego, zgodnie z którym jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie przepisów art. 23 i art. 25-28, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych na polskim obszarze celnym, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: 1) artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., 2) Porozumienia w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994r., 3) przepisów działu III, tytułu II Kodeksu celnego- "Wartość celna towarów". W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego w P. prawidłowo określił nową wartość celną pojazdu (w wysokości 29909, 00 PLN, tj. 7890, 93 EUR) na podstawie katalogu E. nr str. 75, przyjmując za cenę wyjściową do przeprowadzenia stosownej kalkulacji kwotę 32900, 00 PLN. Kwota powyższa została pomniejszona o marżę w wysokości 10%. Dyrektor Izby Celnej w W. stwierdził, iż należało uchylić zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w P. w części dotyczącej określenia kwoty podatków należnych z tytułu importu towaru , bowiem zgodnie z postanowieniami art. 165 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Wszczęcie postępowania z urzędu następuje w formie postanowienia. Dokonanie przez organ celny oceny, czy kwota podatków w zgłoszeniu celnym została wykazana prawidłowo, jest możliwe wyłącznie po prawidłowym wszczęciu przez ten organ postępowania podatkowego. Jeżeli wszczęcie postępowania następuje z urzędu, zgodnie z ww. art. 165 § 2 Ordynacji podatkowej konieczne jest wydanie postanowienia o wszczęciu z urzędu postępowania podatkowego. W przedmiotowej sprawie organ celny l instancji w decyzji wydanej w postępowaniu w sprawach celnych (wszczętym postanowieniem nr [...] z dnia [...] 01.2004r.) rozstrzygnął o kwocie należnych podatków. Z uwagi na fakt, iż w sprawie nie zostało wszczęte postępowanie podatkowe oraz brak jest w aktach sprawy wniosku strony o wszczęcie postępowania podatkowego, należało stwierdzić, iż ta część rozstrzygnięcia organu celnego l instancji została wydana z naruszeniem postępowania podatkowego. Mając powyższe na względzie oraz zasadę swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Celnej w W. orzekł jak w sentencji. W skardze na powyższą decyzję Z. G. wniósł o jej uchylenie w części dotyczącej ustalenia wartości celnej importowego pojazdu samochodowego. Zarzucił naruszenie prawa materialnego w postaci niezastosowania art. 23 § 1 Kodeksu celnego poprzez nieuzasadnione i arbitralne zastosowanie w niniejszym postępowaniu dla oceny wartości celnej importowanego pojazdu art. 29 Kodeksu celnego, co miało istotny wpływ na merytoryczne rozstrzygnięcie przedmiotowej decyzji. Zarzucił, iż poprzez zastosowanie katalogu cen samochodów E. bezzasadnie podważono cenę pojazdu podaną w rachunku, faktycznie zapłaconą przez nabywcę i odpowiadającą wartości tego pojazdu. Skarżący podkreślił brak wyliczeń, od jego zdaniem arbitralnie przyjętej kwoty bazowej, do ostatecznie określonej w decyzji wartości celnej importowanego auta. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w W. wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie zauważyć należy, że sądy administracyjne w tym sąd wojewódzki, sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, która jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - patrz art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269). Uzupełnieniem tego zapisu jest treść art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270), w którym wskazano, iż owe sądy stosują środki określone w ustawie (akt ten cyt. jest dalej jako Pr. o p.p.s.a.). Powyższe regulacje określają podstawową funkcję sądownictwa i toczącego się przed nim postępowania. Jest nią - bez wątpienia - sprawowanie wymiaru sprawiedliwości poprzez działalność kontrolną nad wykonywaniem administracji publicznej. Nie ulega też wątpliwości, że podstawowym celem tejże kontroli jest eliminowanie z porządku prawnego aktów (zwłaszcza decyzji i postanowień), a także czynności organów administracji publicznej niezgodnych z prawem i dążenie do przywrócenia stanu, który nie będzie z nim pozostawał w sprzeczności. Ta funkcja kontroli sądowej jest istotna zarówno z punktu widzenia podmiotu skarżącego, jak i całego aparatu administracyjnego państwa, który winien być żywo zainteresowany w eliminowaniu z obrotu prawnego niezgodnych z prawem aktów i czynności swoich funkcjonariuszy. Prawidłowość podejmowanych działań, a tym samym legalność działania organów administracyjnych, stanowi bowiem istotny element efektywności i ważną przesłankę istnienia społecznej akceptacji działania aparatu administracyjnego państwa. Stopień zaś akceptacji owego działania organów administracji rządowej, jak też samorządowej, przenoszony jest na ocenę funkcjonowania całego państwa. W powyższym kontekście - oceniając wniesiony środek zaskarżenia - wskazać trzeba, iż poczynione w sprawie ustalenia zostały dokonane z naruszeniem prawa. Organy celne na podstawie przepisu art. 23 § 7 ustawy - Kodeks celny uznały, że sprowadzony pojazd nie może zostać odprawiony według jego wartości transakcyjnej, ponieważ wiarygodność dokumentów i informacji określających wartość transakcyjną nie ogranicza się do ich autentyczności (wiarygodność formalna), lecz obejmuje także ich wiarygodność materialną, która polega na wiarygodności wysokości ceny. Możliwość odmowy przyjęcia wartości transakcyjnej na podstawie art. 23 § 7 ustawy - Kodeks celny, musi wynikać z uzasadnionych przyczyn. Odrzucenie wartości transakcyjnej musi być skutkiem zakwestionowania wiarygodności (materialnej lub formalnej), informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, ewentualnie wynikać z braku odpowiednich dokumentów, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego. Niewiarygodność ceny transakcyjnej uzasadniająca jej odrzucenie na podstawie art. 23 § 7 ustawy - Kodeks celny wystąpi wówczas, gdy okaże się, że była ona rażąco niska. Stwierdzenie, że cena jest rażąco niska, zakłada jej porównanie z innymi cenami. Podstawowym zagadnieniem staje się zatem ustalenie tych cen, co nie może nastąpić dowolnie. W badanym przypadku wątpliwości organu I instancji wzbudziła materialna wiarygodność przedłożonej do zgłoszenia celnego faktury. Organ stwierdził bowiem, że "analiza ceny przedmiotowego pojazdu zawartej w fakturze nr [...] z dnia [...] .06.2002r. tj. 6000 EUR w porównaniu z ceną pojazdu o podobnych parametrach wynikającą z katalogu S. L, nr [...] str. 188 tj. 7600 EUR wykazała, że deklarowana wartość transakcyjna jest znacznie niższa od wartości pojazdu o podobnych parametrach na rynku eksportera." Wątpliwości te są w ocenie Sądu zbyt daleko idące, bowiem powołana cena 7600 EUR jest ceną średnią tego typu pojazdu, a jako cena minimalna jest w katalogu tym wskazana właśnie cena 6000 EUR odpowiadająca cenie wskazanej w fakturze nr [...] z dnia [...] .06.2002r. ( k. 39 akt adm.). Należy także podkreślić, że odrzucenie wartości transakcyjnej nie może nastąpić przez proste porównanie wysokości ceny deklarowanej przez stronę z wartością ustaloną przez organ celny. Skład orzekający podziela wyrażany w orzecznictwie pogląd, że kwestionowanie materialnej wiarygodności informacji i dokumentów powinno następować z uwzględnieniem indywidualnych okoliczności zakupu i cech towaru. Dopiero gdyby się okazało, że nie jest możliwe ustalenie wartości celnej na podstawie innych metod, uzasadnione będzie zastosowanie metody ostatniej szansy. Podstawową metodą ustalania wartości celnej towarów jest ustalenie wartości transakcyjnej. Wartością transakcyjną jest cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny (art. 23 § 1 ustawy - Kodeks celny). Dopiero wystąpienie prawnie uzasadnionych przeszkód, które uniemożliwiają zastosowanie wartości transakcyjnej, pozwala na kolejne zastosowanie pozostałych metod ustalania wartości celnej, wymienionych w przepisach art. 25-29 Kodeksu celnego. Obowiązek uwzględnienia kolejności (art. 24 Kodeksu celnego) oznacza, że organy celne powinny wykazać, iż nie jest możliwe zastosowanie wcześniejszych metod ustalania wartości celnej, które poprzedzają metodę przyjętą ostatecznie dla ustalenia wartości celnej. W zaskarżonej decyzji nie rozważono należycie, czy treść przepisów art. 26 lub 27 ustawy - Kodeks celny nie uniemożliwiałaby ustalenia wartości celnej w odniesieniu do tego konkretnego przypadku na ich podstawie. W szczególności wydaje się, że zarówno marka samochodu, jak i data produkcji oraz wysokość przebiegu pojazdu pozwalają na dokonanie ustaleń w myśl art. 26 k.cel. Brak postępowania wyjaśniającego w tym zakresie nie pozwala ocenić, czy prawidłowo organy celne przyjęły, że według tej metody wartości celnej nie można ustalić. Należy mieć również na uwadze, że metoda ostatniej szansy nie polega na dowolnym ustaleniu wartości celnej. Jak wynika z uwag interpretacyjnych do artykułu 7 Porozumienia o stosowaniu artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu 1994. stanowiącego załącznik 1 do Porozumienia ustanawiającego Światową Organizację Handlu (WTO) sporządzonego w M. [...].04.1994 r., wartość celna ustalona powyższą metodą powinna być w możliwie największym stopniu oparta na pozostałych metodach ustalania wartości celnej, które powinny być stosowane z "rozsądną elastycznością". Elastyczność w stosowaniu metody może wyrażać się w odstąpieniu od pewnych warunków jej stosowania. Rezygnacja z pewnych wymagań w ramach rozsądnej elastyczności wymaga w każdym wypadku indywidualnego i wnikliwego rozważenia i nie może cechować jej arbitralność. Organy celne ustalając wartość celną odprawianego samochodu zastosowały katalog "E."nr [...], jednakże nie wyjaśniono przyczyn dla których dla których za wartość celną przyjęto kwotę 32.900,00 zł chociaż w katalogu "E." nr [...], którym się posłużono uwidocznione są również inne notowania tego typu pojazdów. Jednocześnie wskazać trzeba, że w studium 1.1. Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej - "Postępowanie wobec używanych pojazdów samochodowych" (zał. do rozporządzenia Ministra Finansów z 15.09.1999 r. - wyjaśnienia dotyczące wartości celnej; Dz. U. Nr 80, poz. 908) wskazano, iż "można oprzeć się na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych pojazdów samochodowych, jeśli takie istnieją", jednak w takim przypadku "należy uwzględnić stan pojazdu i wszystkie elementy wpływające na jego wartość (na przykład nadzwyczajne zużycie, naprawy, remonty, akcesoria) w porównaniu z wartością typowego pojazdu służącego za punkt odniesienia". Jest poza sporem, że tego rzeczywistego stanu pojazdu organy celne nie uwzględniły. Przy ustalaniu wartości celnej przedmiotowego samochodu- pomimo trwającego ponad trzy lata postępowania celnego i zgłaszanych przez skarżącego zarzutów- całkowicie pominięto bowiem załączone przez Z. G.: ocenę techniczną nr [...] z dnia [...] .07.2002r. rzeczoznawcy P/M dotyczącą oceny stanu technicznego przedmiotowego pojazdu ( k. 33, akt adm.) oraz opinię nr [...] z dnia [...].07.2002r. dotyczącą ustalenia wartości rynkowej pojazdu na kwotę 23. 100,00 zł., co odpowiada wartości zadeklarowanej przez skarżącego ( k. 34, 37 akt adm.), jak również nie przeprowadzono żadnych ustaleń odnośnie stanu pojazdu we własnym zakresie. Z omówionych przyczyn zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu I instancji z dnia 19 lutego 2004r. nie mogły się ostać, dlatego też, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 a i c, art. 135 i art. 152 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł jak w sentencji wyroku