V SA/Wa 1399/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca Sędzia WSA - Irena Jakubiec – Kudiura, Sędzia WSA - Barbara Mleczko – Jabłońska, Sędzia WSA - Arkadiusz Tomczak (spr.), , Protokolant specjalista - Marcin Wacławek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 listopada 2014 r. sprawy ze skargi E. Sp. jawna w W. przy udziale uczestnika postępowania T. Sp. z o. o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego; 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w W. na rzecz E. Sp. jawna w W.kwotę 297 (dwieście dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; 3. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Przedmiotem skargi złożonej przez E. Sp. j. (dalej także skarżąca lub spółka) jest decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej także Dyrektor Izby, organ odwoławczy lub II instancji) z [...] kwietnia 2014 r., nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego [...] w Warszawie (dalej także Naczelnik Urzędu, organ I instancji) z [...] lutego 2014 r. nr [...]. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym: W dniu [...] lutego 2011 r. Agencja Celna "T." Sp. z o.o. działając jako przedstawiciel pośredni skarżącej dokonała, z zastosowaniem procedury uproszczonej wg wpisu do rejestru nr 74 poz. 324, zgłoszenia towarów do procedury dopuszczenia do obrotu. Dokumentem administracyjnym SAD z [...] lutego 2011 r. nr [...] w poz. 1 dokonała zgłoszenia uzupełniającego i zgłosiła do procedury dopuszczenia do obrotu towar określony jako “świeczniki szklane". Towar ten został zaklasyfikowany do kodu TARIC 9405 50 00 90 z preferencyjną stawką celną w wysokości 2,7% i stawką podatku VAT 23 %. W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego [...] w W. kontroli w zakresie wartości celnej i klasyfikacji taryfowej towarów w postaci szklanych świeczników zgłaszanych do pozycji HS 9405 oraz towarów zaklasyfikowanych do działu 61, 62 i 64, importowanych w okresie od 1 lipca 2010 r. do 1 lipca 2012 r., stwierdzono nieprawidłowości w klasyfikacji taryfowej towaru deklarowanego jako "nieelektryczne oprawy oświetleniowe" - "świeczniki szkło", "świeczniki szkło + metal". Wyniki kontroli zostały zawarte w protokole z 26 czerwca 2013 r., do którego pełnomocnik Spółki pismem z 11 lipca 2013 r. wniósł "zastrzeżenia i wyjaśnienia". Postanowieniem z [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Celnego [...] w W. wszczął z urzędu postępowanie celne i decyzją z [...] lutego 2014 r. orzekł o retrospektywnym zaksięgowaniu kwoty należności celnych wynikającej z długu celnego w następstwie zmiany klasyfikacji taryfowej oraz stawki celnej dla importowanych "świeczników szklanych" (poz. 1 SAD): przedmiotowy towar zaklasyfikowano do kodu TARIC 7013 99 00 90. ze stawką celną 11% wartości celnej towaru. W wyniku rozpoznania sprawy na skutek złożonego odwołania Dyrektor Izby Celnej w W. decyzją z [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu. Organ celny wskazał, że podstawę rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie stanowi rozporządzenie Komisji (WE) Nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r. zmieniające załącznik 1 do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 29.10.2010). Dyrektor Izby przytoczył także treść 1 i 6 reguły ORINS. Wskazał, że w sprawie ustalono, że przedmiotem importu były m.in. towary zadeklarowane jako "świeczniki szklane" (poz. 1 dok. SAD), opisane na fakturze nr [...] z [...] stycznia 2011 r. jako "Tealight holder", wg tłumaczenia faktury – "świeczniki szklane", pochodzenia chińskiego. Jak wskazał organ odwoławczy, z wyjaśnień strony wynika, iż wyroby opisywane na fakturach importowych jako "tealight holder", "glass candlestick", "glass cup chandelier", "chandelier wine glass", "metal and glass candle holder", "metal and glass square candle" są "oprawami oświetleniowymi wykonanymi ze szkła (lub szkła i metalu/tworzywa sztucznego lub filcu), ...które służą do wstawiania w nich gotowych świec w różnych kształtach i rozmiarach. Oprawy występują w różnych wielkościach i kształtach (...) i mogą być malowane lub zdobione na szkle lub bez żadnych malowań, zdobień i kolorów. (...) Mogą być również: zewnętrznie zaopatrzone w osłonki lub podstawki z metalu, plastiku, tworzyw sztucznych lub filcu, służące przemieszczaniu tej oprawy. Miejsce na świece (różnych kształtów i wielkości) ściśle oprawia świece umieszczone w oprawie" (vide: pismo importera z 12 czerwca 2013 r.). Zdaniem pełnomocnika spółki, wyroby scharakteryzowane jak wyżej są "świecznikami", które można zaliczyć do grupy nieelektrycznych opraw oświetleniowych wykonanych ze szkła (lub szkła i metalu/tworzywa/filcu), co potwierdzają oświadczenia chińskich wytwórców spornych towarów (vide: załącznik nr 4 do pisma pełnomocnika z 11 lipca 2013 r.). W oświadczeniach tych producenci deklarują eksport szklanych świeczników ("glass candle holders") wytworzonych na zamówienie klienta techniką maszynową. Deklarowane przeznaczenie, w ocenie odwołującego się, przesądza o rodzaju towaru - szklane oprawy oświetleniowe na świeczki, tzn. świeczniki, oraz o jego taryfikacji - pozycja 9405 WTC obejmująca m.in. kandelabry, świeczniki i lichtarze świecowe. W odniesieniu do przedstawionych okoliczności organ odwoławczy wyjaśnił, że przeznaczenie towaru może mieć decydujący wpływ na jego taryfikację, ale wyłącznie w sytuacji, w której Wspólna Taryfa Celna tak stanowi (tzn. jej przepisy uzależniają kod taryfy celnej towaru od jego przeznaczenia) i tylko wtedy, gdy stan towaru w sposób jednoznaczny potwierdza deklarowane przez producenta przeznaczenie. Tymczasem zacytowany opis importowanych wyrobów świadczy o ich różnorodności. Oznacza, iż podobny asortyment określany mianem "świeczników" może być i jest taryfikowany do różnych kodów taryfy celnej. W wyniku analizy posiadanych przez spółkę zdjęć szklanych świeczników sprzedawanych w latach 2010-2012 (załącznik nr 2 do pisma pełnomocnika z 11 lipca 2013 r.), jak również uwzględniając wydruk wszystkich obrazów znajdujących się w wyszukiwarce Google pod hasłem "glass candlestick" oraz "glass candle holder" wraz ze zdjęciami towarów odpowiadających kształtem towarom sprowadzanym przez spółkę (załącznik nr 3 do ww. pisma), organ odwoławczy stwierdził, iż importowane wyroby są artykułami ze szkła w różnych kolorach i kształtach - m.in. kuli, pucharków, wazoników, w których można umieścić świece, jednakże wyroby te nie są przeznaczone/przystosowane do utrzymywania świecy w pozycji stałej (nieruchomo). Artykuły te nie posiadają typowych miejsc (wgłębień) ściśle dopasowanych do świec o standardowych wymiarach (tealightów czy świec tradycyjnych), ani osprzętu - np. kolca, na który nabija się podstawę świecy - co oznacza, iż te ostatnie mogą w trakcie ruchu "świecznika" swobodnie przemieszczać się w jego obrębie. Sporne towary swoim wyglądem przypominają zdobne pucharki i kielichy, tj. wyroby dekoracyjne do wystroju wnętrz (ozdoba, upominek) lub artykuły użytkowe (szklany sprzęt gospodarstwa domowego), a ich wymiar (głębokość/średnica/wysokość) nie są precyzyjnie (idealnie) dopasowane do odpowiednich wymiarów konwencjonalnych świec - nie są one identyfikowalne (rozpoznawalne) jako "świeczniki". Zdaniem organu towary deklarowane na fakturze jako "tealight holder" będące przedmiotem niniejszej dostawy, stanowią wyroby wykonane ze szkła, w których można umieszczać świece, ale które nie są rozpoznawalne jako sprzęt zaprojektowany do umieszczania w nim świec (brak typowych wgłębień na świecę, brak kolca mocującego, brak precyzyjnego dopasowania do rozmiarów świecy), natomiast wyglądem przypominają element wystroju mieszkania lub ozdobne elementy użytkowe (szklanki, kielichy, pucharki, wazoniki), właściwą do ich zaklasyfikowania jest pozycja 7013 WTC, kod TARIC 7013 99 00 90. Organ powołał się na rozporządzenie Komisji WE Nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r., wskazujące podpozycje i kody CN które są objęte pozycją 7013 WTC. Podał, że z not wyjaśniających do HS, Not wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. UE z 2006 r. C/50/01) oraz Not Wyjaśniających do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich (Dz. U. z 2008 r. C 133/01) wynika, iż pozycja 7013 obejmuje wyroby ze szkła, w rodzaju stosowanych do celów stołowych, kuchennych, toaletowych, biurowych i dekoracji wnętrz lub podobnych celów. Pozycja ta obejmuje następujące typy artykułów, z których większość jest otrzymywana przez wyciskanie lub wydmuchiwanie w formach: (1) naczynia stołowe lub kuchenne, np. szklanki, szklanice, kufle, karafki, butelki dla niemowląt, dzbany, dzbanuszki, salaterki, cukiernice, naczynia do sosów, naczynia na owoce, talerze na ciasta, naczynia na zakąski, misy, pojemniki, kieliszki do jaj, maselnice, buteleczki do oliwy lub przypraw, półmiski (do podawania, do pieczenia itp.), naczynia parowe, rondle, tace. solniczki, sita do cukru, podstawki pod noże. mieszadła, dzwonki stołowe ręczne, naczynia i sitka do kawy, pudełka do czekoladek, kuchenne naczynia miarowe, podgrzewacze, podstawki, niektóre części maślnic, pokrywy do młynków do kawy, naczynia do serów, wyciskacze do cytryn, wiaderka do lodu. (2) artykuły sanitarne (...). (3) szklane wyroby do użytku biurowego, takie jak przyciski do papieru, kałamarze, podpórki do książek, pojemniki na spinacze, pojemniki na przybory do pisania i popielnice. (4) artykuły szklane do dekoracji wnętrz i inne wyroby szklane (włączając dla kościołów i podobne), takie jak wazy, zdobione misy na owoce, statuetki, przedmioty ozdobne (zwierzęta, kwiaty, listowie, owoce itp.), środkowe części stołów (inne niż objęte pozycją 7009), akwaria, kadzielnice itp. oraz przedmioty pamiątkowe z obrazkami. Artykuły te mogą być wykonane np. ze szkła zwykłego, kryształowego, ze szkła o niskim współczynniku rozszerzalności termicznej (np. szkła borokrzemowego) lub z wyrobów szklano-ceramicznych (ostatnie dwie pozycje dotyczą zwłaszcza szklanych artykułów kuchennych). Mogą one być bezbarwne, barwione w masie lub powierzchniowo, mogą być cięte, matowane, nacinane lub grawerowane, lub zdobione w inny sposób, mogą być ze szkła platerowanego (np. niektóre lace z uchwytami). Pozycja obejmuje artykuły dekoracyjne w postaci luster, ale takie które nie mogą być stosowane jako lustra z powodu nadrukowanych rysunków. Artykuły ze szkła, połączone z innymi materiałami (metalem, drewnem itp.) są objęte niniejszą pozycją tylko wtedy, kiedy szkło całkowicie nadaje charakter wyrobu szklanego. Metale szlachetne lub wkładki z metali szlachetnych mogą być obecne, ale tylko jako niewielkie zakończenia; artykuły, w których takie metale stanowią więcej niż zakończenie, są wyłączone (pozycja 7114). Pozycja ta nie obejmuje także m.in.: (f) lamp i opraw oświetleniowych i ich części objętych pozycją 9405. Zdaniem organu przedmiotowe towary - artykuły ze szkła w rodzaju kielichów, pucharków, szklanek i wazoników, w których można umieścić świece, stanowią artykuły dekoracyjne same w sobie, nie są rozpoznawalne jako "świeczniki", natomiast posiadają walory użytkowe, jako np. kieliszki do wina, pucharki, wazoniki itp. co potwierdza także strona w odwołaniu, spełniają wymogi ozdobnych artykułów szklanych do dekoracji wnętrz lub szklanych zdobionych przedmiotów użytku domowego. Co prawda towary te są wykorzystywane do umieszczania w nich świec, zgodnie z przeznaczeniem deklarowanym przez producenta, nie zostały jednak zaprojektowane do utrzymywania świecy w stałej pozycji, co oznacza, iż nie posiadają cech "świecznika" z pozycji 9405 WTC. Natomiast będąc artykułami szklanymi wielorakiego przeznaczenia, nie identyfikowalne jako "świeczniki", spełniają wymogi pozycji 7013 WTC. Powoływana w odwołaniu uwaga 1 do działu 70 WTC w podpunkcie (e) wyklucza zaklasyfikowanie do tego działu "lamp i opraw oświetleniowych, podświetlanych znaków, podświetlanych tabliczek firmowych lub podobnych, z zamocowaniem" co oznacza, iż wyklucza lampy i oprawy oświetleniowe z zamocowaniami na źródło światła, czyli także z zamocowaniami na świece, utrzymującymi je w stałej pozycji. Przedmiotowe towary takich zamocowań nie posiadają, a zatem uwaga 1 (e) do działu 70 WTC nie może mieć zastosowania w sprawie ich taryfikacji. Zdaniem organu zatem właściwym do zaklasyfikowania spornego towaru jest kod TARIC 7013 99 00 90, obejmujący "pozostałe" wyroby ze szkła, w rodzaju stosowanych do dekoracji wnętrz lub podobnych celów, zgodnie z postanowieniami reguł 1 i 6 ORINS. Potwierdzeniem, iż warunkiem uznania spornych towarów za świeczniki jest posiadanie takiej konstrukcji, która umożliwiałaby utrzymanie świecy w stałej pozycji, co związane jest z precyzyjnym dopasowaniem "miejsca" na świece do wymiarów tej świecy, jest rozporządzenie Komisji (WE) Nr 141/2002 z 25 stycznia 2002 r. dotyczące klasyfikacji niektórych towarów według Nomenklatury Scalonej. Towar zataryfikowano do kodu CN 7013 99 00 zgodnie z materiałem, który decyduje o charakterze wyrobu (tu: naczynie ze szkła). Wyjaśniono także, iż szklane naczynie nie utrzymujące świecy z pozycji stałej nie posiada cech świecznika z pozycji 9405 WTC. Przedstawioną taryfikację taką potwierdza także rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) Nr 774/2011 z 2 sierpnia 2011 r. dotyczące klasyfikacji taryfowej zestawu pakowanego do sprzedaży detalicznej złożonego z "drewnianej, kwadratowej podstawy z kwadratowym wgłębieniem do umieszczania w nim świecy bez żadnego osprzętu, jak szpikulec do trzymania świec" i "ze świecy". Artykuł został uznany za zestaw i zaklasyfikowany do pozycji 4421 zgodnie z regułami 1. 3b i 6 ORINS. Za część nadającą zasadniczy charakter zestawowi uznano drewnianą podstawę na świece (tj. świecznik). Wykluczono natomiast klasyfikację towaru do pozycji 9405 WTC obejmującej "świeczniki", ponieważ uznano, iż drewniana podstawa nie jest możliwa sama w sobie do zidentyfikowania jako świecznik (brak osprzętu). Zgodnie z ww. rozporządzeniem, drewnianą podstawę należy klasyfikować zgodnie z jej materiałem składowym (drewno) do pozycji 4421 WTC, co oznacza, iż cały produkt (drewniany świecznik i świeca) należy także klasyfikować w tej pozycji, jako artykuł z drewna. Z tego rozporządzenia zdaniem organu wynika, iż warunkiem zaklasyfikowania towaru do poz. 9405 WTC jako świecznik, jest jego "rozpoznawalność" jako sprzęt zaprojektowany/przeznaczony do umieszczania w nim świecy. W przeciwnym razie towar ten jest taryfikowany do pozycji właściwej dla materiału z jakiego został wykonany. W ocenie organu celnego potwierdzeniem klasyfikacji wyrobów podobnych do przedmiotowych, do kodu TARIC 7013 99 00 90 są także inne wskazane w zaskarżonej decyzji wiążące informacje taryfowe. Natomiast potwierdzeniem klasyfikacji "lampionów na T-lighty" i "świeczników" wykonanych z ceramiki zamiast szkła, do pozycji 6913 WTC (ze względu na materiał) jako artykuły ceramiczne w rodzaju stosowanych do ozdabiania lub dekorowania mieszkań", stanowią wiążące informacje taryfowe, m. in. WIT [...]. Zgodnie z wytycznymi dotyczącymi zasad klasyfikacji towarów deklarowanych jako "świeczniki", takie obiektywne cechy wyrobów jak: brak specjalnych uchwytów/szpikulców na świece, "luźne" dopasowanie świec lub t-lighta do wnętrza "świecznika", brak oprzyrządowania do funkcji użytecznych, możliwość wielorakiego wykorzystania "świecznika" - np. jako podgrzewacza, źródło ciepła, światła i zapachów (dodatkowe miejsca na olejki zapachowe lub wosk), wykluczają ich uznanie za użytkowe wyroby oświetleniowe z poz. 9405. W związku z tym zaklasyfikowanie przedmiotowych wyrobów do pozycji 9405 WTC kodu TARIC 9405 50 00 90 (zadeklarowanego w zgłoszeniu celnym i wnioskowanego w odwołaniu) jest nieprawidłowe. Organ odwoławczy przedstawił treść pozycji 9405 WTC i wyjaśnił, że obejmuje ona lampy i oprawy oświetleniowe, elektryczne lub nieelektryczne (np. świeczniki, lichtarze świecowe, itp.) używane do oświetlania np. pomieszczeń, a przedmiotowe towary nie są przeznaczone do użytkowego oświetlania mieszkań tylko stanowią jego elementy dekoracyjne (ozdobne), a dodatkowo służą do stworzenia nastroju (np. przez palenie świec zapachowych), jak również mogą być wykorzystane jako sprzęt użytkowy (wazoniki, szklaneczki, pucharki, doniczki, itp.), co nie jest kwestią sporną - nie można ich uznać za "nieelektryczne lampy i oprawy oświetleniowe" z podpozycji 9405 50 WTC. Sporne wyroby nie posiadają cech świecznika, w którym świeca jest utrzymywana w stałej pozycji, co nie jest kwestią sporną. Nie mają oprzyrządowania (np. obejmy zamontowanej w podstawie lampy do umieszczania świecy typu "tea-Iight" uchwytów do zawieszania lub przenoszenia lampy, elementów mocujących świecę we wnętrzu lampy. itp.) co także nie jest kwestią sporną, a to potwierdza brak walorów użytkowych jako sprzętu oświetleniowego. Tym samym, zaklasyfikowanie przedmiotowych towarów do pozycji 9405, kodu TARIC 9405 50 00 90 byłoby sprzeczne z postanowieniami reguł 1 i 6 ORINS. Byłoby także sprzeczne z wytycznymi zawartymi w rozporządzeniu Komisji (WE) Nr 141/2002 z 25 stycznia 2002 r. rozstrzygającymi kwestie klasyfikacji wyrobów szklanych, w których świece nie są utrzymywane u stałej pozycji (co było wielokrotnie podnoszone i bezpodstawnie kwestionowane przez Skarżącego w pismach procesowych i odwołaniu), jak również z wytycznymi rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) Nr 774/2011 z 2 sierpnia 2011 r. warunkującymi uznanie towaru za świecznik w przypadku jego rozpoznawalności (identyfikacji) jako świecznik. W związku z zarzuty odwołania dotyczące naruszenia reguł 1 i 6 ORINS oraz pozycji CN 9405 przez ich niezastosowanie organ uznał za niezasadne. Organ wskazał, że strona otrzymała łącznie 7 decyzji WIT: 1) [...]. Jego zdaniem analiza przywołanych decyzji WIT wyraźnie wskazuje, iż dotyczą one wyrobów w typowym kształcie świecznika lub rozpoznawalnych jako świeczniki, posiadających osprzęt do mocowania i przenoszenia (metalowa wkładka, metalowa obejma, ukształtowana oprawa, metalowy pierścień), dostosowane do kształtów i wymiarów tradycyjnych (standardowych) świec (specjalne uformowane wgłębienia o konkretnej średnicy i głębokości), przeznaczone do oświetlania wnętrz (walor użytkowy), a dodatkowo jako element dekoracyjny i wytwarzający nastrój. Wszystkie wyroby są zatem przystosowane do użytkowego oświetlania mieszkań, a umieszczane w nich świece są utrzymywane w stałej pozycji. Tym samym towary te różnią się od wyrobów będących przedmiotem importu w niniejszej sprawie i spełniają wymogi pozycji 9405 WTC oraz wytyczne zawarte w rozporządzeniach unijnych. Natomiast takie decyzje WIT jak [...] wszystkie z [...] marca 2011 r. dotyczą klasyfikacji nieelektrycznych szklanych lampek z pojemnikiem na paliwo płynne i knot: paliwo znajduje się w odrębnym pojemniczku, wewnątrz lub na zewnątrz szklanej "lampki". Pojemniczki z paliwem są ściśle dopasowane do kształtów i rozmiarów szklanej obudowy. Towar stanowi zatem gotową nieelektryczną "lampkę" posiadającą wyłącznie walor użytkowy i rozpoznawalną jako źródło światła. Odnosząc się do kolejnych zarzutów odwołania organ odwoławczy stwierdził, za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Zdaniem strony decyzja organu I instancji została sporządzona niesamodzielne i znaczna jej cześć została przepisana z uzasadnienia decyzji organu II instancji wydanej w innej sprawie spółki. Dyrektor Izby wyjaśnił, że nie wydawał zaleceń co do sposobu załatwienia sprawy, jak również nie wpływał w żaden inny sposób na rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. Wskazał, iż organ I instancji wydał decyzję po dokonaniu swobodnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego, w oparciu o obowiązujące przepisy prawa. Przytoczenie w uzasadnieniu decyzji organu I instancji brzmienia przepisów oraz treści Not wyjaśniających wypełnia dyspozycję art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej wskazującego na konieczność uzasadnienia faktycznego i prawnego wydanego rozstrzygnięcia. Uznał, że nie można zarzucić organowi I instancji niesamodzielności ze względu na fakt, iż jego rozstrzygnięcie w odniesieniu do taryfikacji towaru w postaci "świeczników szklanych" jest zbieżne ze stanowiskiem organu II instancji w innej sprawie dotyczącej podobnych towarów. Odpowiadając na zarzut niepoinformowania Agencji Celnej o prowadzonej kontroli i braku doręczenia protokołu z kontroli i Dyrektor Izby wyjaśnił, że postępowanie kontrolne prowadzone w siedzibie spółki nie jest postępowaniem celnym. Postępowanie kontrolne i postępowanie celne to dwa odrębne postępowania oparte na innych zasadach i prowadzone na podstawie innych przepisów prawa. W przedmiotowej sprawie postępowanie kontrolne dotyczyło przedsiębiorcy, a nie agencji celnej, która jako przedstawiciel pośredni działała w ramach udzielonego jej upoważnienia. Natomiast w toku postępowania celnego obie strony postępowania mogły wziąć czynny udział, z czego agencja celna nie skorzystała. Za niezasadny organ uznał także zarzut naruszenia art. 220 ust. 2 lit. b rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. WE L nr 302 z 19.10.1992r. ze zm., dalej: WKC) poprzez niezbadanie okoliczności stanowiących podstawę wyłączenia retrospektywnego zaksięgowania należnego długu celnego. Organ wskazał, że skorzystanie z ochrony jest możliwe wówczas, gdy warunki wskazane w tym przepisie zostaną spełnione kumulatywnie (vide: wyrok ETS z dnia 3 marca 2005r. sygn. akt C 499/03). Użyte w art. 220 ust. 2 lit. b) WKC sformułowanie "w następstwie błędu samych organów celnych" wskazuje, że błąd organu zwalniający od odpowiedzialności z tytułu retrospektywnego zaksięgowania kwot wynikających z długu celnego, to wynik pozytywnej (polegającej na działaniu) i samodzielnej (bez udziału innego podmiotu) aktywności organu, której można zarzucić nielegalność bądź niezasadność. Błędem organu nie jest przyjęcie bez zastrzeżeń zgłoszenia celnego. Popełnienie błędu przez organ celny nie jest jednak równoznaczne z wprowadzeniem tego organu w błąd przez inny podmiot. Podkreślił, że przyjęcie zgłoszenia celnego nie pozbawia organu możliwości kontroli zgłoszenia celnego po zwolnieniu towarów zgodnie z treścią art. 78 ust. 2 WKC, a w jej konsekwencji weryfikacji danych podanych przez zgłaszającego i wydania decyzji w przedmiocie długu celnego. W konsekwencji organ odwoławczy stwierdził, że nie doszło do naruszenia art. 68 i 78 WKC. Okoliczności podania nieprawidłowych danych w zgłoszeniach celnych, w ocenie organu, były wynikiem zaniedbania ze strony skarżącej. Spółka jako profesjonalny podmiot miała możliwość wykrycia błędu, jednak nie dochowała należytej staranności w przestrzeganiu przepisów obowiązujących w zakresie zgłoszenia celnego. Jeśli importer ma wątpliwości co do klasyfikacji taryfowej towaru, to powinien zasięgać informacji i poszukiwać wszelkich wyjaśnień, które pozwoliłyby mu zweryfikować swoje stanowisko. Uzyskanie wiążącej informacji taryfowej nie jest natomiast obowiązkiem, a jedynie uprawnieniem. W ocenie organu z akt niniejszej sprawy nie wynika, aby wobec rozbieżności w stosowaniu taryfikacji "świeczników" Spółka podejmowała działania mające na celu wyjaśnienie wątpliwości w tym zakresie. W związku z tym nie można przyjąć, że działała w dobrej wierze. Ponadto organ II instancji wskazał, że skarżąca skorzystała z usług agencji celnej (profesjonalnego pełnomocnika), która w swoim imieniu i na jej rzecz dokonała zgłoszenia celnego towarów objętych zakwestionowanym dokumentem SAD. Tym samym, w przedmiotowej sprawie przedstawiciel pośredni, tj. Agencja Celna jest dłużnikiem solidarnym ze skarżącą. Organ omówił także podniesiony zarzut naruszenia art. 65 ust. 5 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (tekst jednolity Dz.U. z 2013r., poz. 727, dalej: Prawo celne) i stwierdził, że to strona jest zobowiązana do samodzielnego naliczenia odsetek od nieuiszczonego cła a nie organ celny, na którym ciąży jedynie obowiązek ich poboru (art. 65 ust. 5 ustawy Prawo celne), a nie dokonania ich wymiaru. Wreszcie wydając przedmiotowe rozstrzygnięcie organ odwoławczy podkreślił, że działał zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 Ordynacji podatkowej, uprawniającą do swobodnej oceny zgromadzonych dowodów. Wskazał, że zasada ta uprawnia organ do ustalania prawdy obiektywnej według swej wiedzy, doświadczenia oraz przekonania o wartości dowodowej poszczególnych środków dowodowych. Zasada swobodnej oceny dowodów nie oznacza, rzecz jasna, nieograniczonej dowolności w wartościowaniu dowodów i ich selekcji, jednak to organ uprawniony jest do wyboru faktów, które uznał za udowodnione. Wskazał, że przed wydaniem decyzji umożliwił stronom postępowania zapoznanie się z aktami sprawy i uzupełnienie materiału dowodowego. Nie można zatem mówić o naruszeniu zasad ogólnych postępowania, które miałyby wpływ na prawa stron lub prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. W skardze na wskazane rozstrzygnięcie strona wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej oraz zasądzenia od organu podatkowego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1. przepisów o postępowaniu, tj.: a. art. 200 § 1 oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez wydanie przez organ II instancji decyzji przed datą doręczenia organowi wypowiedzenia spółki w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego, a zatem przed faktycznym upływem terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż organ nie rozpatrzył zgłoszonego we wskazanym wypowiedzeniu wniosku dowodowego; b. art. 120, art. 121 § 1, art. 122 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego poprzez pominięcie wniosku dowodowego skarżącej o powołanie biegłego, pomimo, że jego przedmiotem były okoliczności mające znaczenie dla sprawy, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż okoliczności mające zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, których ustalenie wymagało wiadomości specjalnych, zostały ustalone błędnie przez organ; c. art. 120, art. 121 § 1, art.. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 125, art.. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 190 § 1, art. 191, art. 192, art. 210 § 4 oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, przez utrzymanie w mocy decyzji organu l instancji i wydanie decyzji przy nieustalonym stanie faktycznym sprawy, co miało istotny wpływ na jej wynik; d. art. 120, art. 127 oraz art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 73 ust. 1 Prawa celnego, poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji wydanej z naruszeniem zasady dwuinstancyjności postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy; 2. przepisów prawa materialnego, tj.: a. Reguły 1. i 6. ORINS zawartych w załączniku I do Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej zmienionym rozporządzeniem Wykonawczym Komisji (UE) nr 861/2010 z dnia 5 października 2010 r., poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie przy dokonywaniu klasyfikacji taryfowej towaru, będącego przedmiotem importu przez spółkę; b. pozycji CN 7013 i kodu TARIC 7013 99 00 90 przez ich niewłaściwe zastosowanie oraz pozycji CN 9405 i kodu TARIC 9405 50 00 90 przez ich niezastosowanie; c. art. 220 ust. 2 lit. b) WKC poprzez pominięcie okoliczności stanowiących podstawę wyłączenia retrospektywnego zaksięgowania należnego długu celnego; d. art. 65 ust. 5 Prawa celnego przez bezpodstawne obciążenie skarżącej obowiązkiem uiszczenia odsetek za zwłokę. W pierwszej kolejności skarżąca wskazała, iż decyzja organu odwoławczego została wydana z naruszeniem art. 200 § 1 oraz art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ organ ten wydał rozstrzygnięcie przed upływem wynikającego z art. 200 § 1 siedmiodniowego terminu, tym samym pozbawiając skarżącą prawa do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz pomijając również żądanie skarżącej o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego (art. 188 Ordynacji podatkowej). Skarżąca podkreśliła, że naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego upatruje nie w tożsamości rozstrzygnięć organów obu instancji, a w dosłownym powieleniu w uzasadnieniu decyzji Naczelnika Urzędu Celnego argumentacji przedstawionej w motywach Dyrektora Izby Celnej w innej analogicznej sprawie. W ocenie skarżącej przedmiotowe towary to szklane świeczniki, które powinny zostać zataryfikowane do kodu TARIC 9405 50 00 90, co znajduje bezpośrednie uzasadnienie w brzmieniu pozycji określonej w Nomenklaturze Scalonej oraz Notach Wyjaśniających. Skarżąca wskazała, że zgodnie z Notami Wyjaśniającymi pozycja CN 9405 obejmuje między innymi (6) kandelabry, świeczniki i lichtarze świecowe. Lampy i oprawy oświetleniowe z niniejszej grupy mogą być zbudowane z dowolnego materiału (z wyłączeniem materiałów, które opisano w uwadze 1. do Działu 71) i z zastosowaniem jakiegokolwiek źródła światła (świece, olej, benzyna, parafina (lub nafta oczyszczona), gaz, acetylen, elektryczność itp.). Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje jednocześnie kwestia sposobu zamontowania źródła światła, gdyż dotyczy ona wyłącznie podświetlanych znaków, podświetlanych tablic i tabliczek i tym podobnych, a zatem towarów wymienionych po średniku w opisie pozycji. Wnioski takie potwierdza również organ w decyzji WIT [...], gdzie wskazano, że "w zależności od modelu, lampiony wyposażone są w dodatkowy element mocujący świecę (np. tealight - podgrzewacz) lub też wersje bez takich elementów (świeca jest wstawiana bezpośrednio do latarenki)" (podobnie w decyzji WIT [...]). W punkcie (II) Not odnoszącym się do podświetlanych znaków i tym podobnych wskazano, że "niniejsza grupa obejmuje lampy reklamowe, znaki, podświetlane tablice i tabliczki (włącznie ze znakami drogowymi) i podobne artykuły, takie jak tablice reklamowe i tabliczki z adresem, z dowolnego materiału, pod warunkiem że mają źródło światła zamontowane na stale." Wyjaśnienia nie zawierają natomiast takiego zastrzeżenia/warunku w pkt I, odnoszącym się wyłącznie do lamp i opraw oświetleniowych, gdzie indziej niewymienionych i niewłączonych, w tym do świeczników. Fragment pozycji CN 9405 dotyczący sposobu zamontowania światła odnosi się zatem jedynie do towarów klasyfikowanych do podpozycji CN 9405 60 i nie ma w ogóle zastosowania do towarów przyporządkowanych do podpozycji CN 9405 50, do której zdaniem Spółki klasyfikowany powinien być importowany towar. Skarżąca powołała się na Regułę 3a ORINS i zarzuciła, że wskazywanie na konieczność klasyfikowania towarów będących przedmiotem sprawy do pozycji CN 7013 obejmującej wyroby ze szkła w rodzaju stosowanych do celów stołowych, kuchennych, toaletowych, biurowych, dekoracji wnętrz lub podobnych celów (inne niż te objęte pozycją CN 7010 lub CN 7018), nie jest prawidłowe w sytuacji, w której inna pozycja wprost obejmuje towar, który importuje spółka. Zdaniem skarżącej organ nie dostrzega, że dekoracyjny charakter towaru również nie wyłącza go z pozycji CN 9405, o czym świadczy wprost decyzja Dyrektora Izby Celnej w W. WIT [...]. W odpowiedzi na skargę organ celny wniósł o jej oddalenie. Przybyły na rozprawę pełnomocnik skarżącej złożył załącznik do protokołu rozprawy, w którym wskazał m. in., że zgromadzony obecnie materiał dowodowy nie jest wystarczający dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W szczególności w znajdującym się w aktach zestawieniu nie zamieszczono zdjęć wszystkich towarów, których dotyczy sprawa. Organy nie dysponowały zdjęciami towarów o nr katalogowych [...], [...] oraz [...] a jedynie ich opisem w zgłoszeniach celnych sprowadzającym się do sformułowania "świeczniki szklane". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga jest uzasadniona, aczkolwiek nie wszystkie formułowane w niej zarzuty są zasadne. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153 poz. 1269 ze zm.) – "p.p.s.a." - sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd ocenia, czy orzeczenie organu jest zgodne z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Zgodnie z art. 133 § 1 sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2 p.p.s.a. Akta sprawy to zarówno akta sądowe, jak i akta administracyjne, w tym również tzw. akta wspólne. Akta wspólne dotyczą także innych spraw prowadzonych przez organy celne i obejmują protokół z kontroli i załączniki oraz zastrzeżenia i wyjaśniania, a także inne pisma składane w toku postępowania. Zatem całość akt stanowiła podstawę wyrokowania. Przechodząc do analizy sprawy należy podkreślić, że prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy celnej, wiążące się z właściwym zastosowaniem odpowiednich norm materialnoprawnych uzależnione jest od uprzedniego – dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, wyczerpującego zebrania materiału dowodowego oraz jego rozpatrzenia i oceny, w myśl reguł wskazanych w przepisach art. art. 122, 187 § 1 i 191 Ordynacji podatkowej. Zadośćuczynienie owym regułom powinno zmaterializować się w uzasadnieniu decyzji, sporządzonym zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wskazane wyżej przepisy zamieszczone w dziale IV Ordynacji podatkowej, stosuje się do postępowań w sprawach celnych na mocy art. 73 ust. 1 Prawo celne. Analiza akt administracyjnych oraz uzasadnienia zaskarżonej decyzji przekonuje, że została ona wydana z naruszeniem wskazanych norm proceduralnych. Istota sporu między stroną a organami celnymi sprowadza się w rzeczywistości do prawidłowej klasyfikacji towaru importowanego z Chin, objętego poz. 1 zgłoszenia celnego SAD z [...] lutego 2011 r. nr [...] określonego jako “świeczniki szklane" (pole 31) i przyporządkowania go do właściwego kodu TARIC (wg strony - 9405 50 00 90, wg organów – 7013 99 00 90), co w rezultacie przekłada się na zastosowanie właściwej stawki celnej (odpowiednio: 2,7 % albo 11 %) i w konsekwencji na wysokość cła. W myśl art. 20 ust. 1 WKC, w przypadku powstania długu celnego, wymagane prawem należności określane są na podstawie Taryfy Celnej Wspólnot Europejskich. W dacie zgłoszenia celnego obowiązywało rozporządzenie Rady (EWG) Nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. U. WE L 256 z 7.09.1987, str. 1 ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie Wydanie Specjalne, Rozdział 2, Tom 2, str. 328) w brzmieniu określonym przez rozporządzenie Komisji (WE) nr 861/210 z dnia 5 października 2010 r. zmieniające Załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. UE L Nr 284 z dnia 29 października 2010 r., str. 1). Z treści zgłoszenia celnego wynika, że sporny towar opisany został jako "świeczniki szklane", w fakturze nr [...] z [...] stycznia 2011 r. określono go jako "świeczniki szkło". Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że identyfikacja towaru objętego poz. 1 zgłoszenia celnego z [...] lutego 2011 r. nastąpiła w oparciu o wyjaśnienia spółki, w których skarżąca wskazała, że m.in. wyroby opisane w fakturze jako "tealight holder" służą do wstawiania w nich gotowych świec w różnych kształtach i rozmiarach. Oprawy występują w różnych wielkościach i kształtach (...) i mogą być malowane lub zdobione na szkle lub bez żadnych malowań, zdobień i kolorów (...). Mogą być również zewnętrznie zaopatrzone w osłonki lub podstawki z metalu, plastiku, tworzyw sztucznych lub filcu, służące przemieszczaniu tej oprawy. Miejsce na świece (różnych kształtów i wielkości) ściśle oprawia świece umieszczone w oprawie (str. 6 uzasadnienia decyzji). Ponadto organ dysponował dostarczonymi przez skarżącą zestawieniami 11 zdjęć świeczników wraz z przypisanymi numerami katalogowymi (symbolami). Nie dysponował zdjęciami towarów o nr katalogowych [...], [...] oraz [...] dla 3 pozycji tego zestawienia. Dodatkowo organ II instancji wyjaśnił, że stan towaru określił na podstawie analizy wszystkich posiadanych przez spółkę zdjęć szklanych świeczników sprzedawanych w latach 2010 - 2012 (załącznik nr 2 do pisma pełnomocnika z 11 lipca 2013 r.), jak również uwzględniając wydruk wszystkich obrazów znajdujących się w wyszukiwarce Google pod hasłem "glass candlestick" oraz "glass candle holder" wraz ze zdjęciami towarów odpowiadających kształtem towarom sprowadzanym przez spółkę (strona 7 i 8 uzasadnienia). Wskazane okoliczności zdaniem Dyrektora Izby pozwalały na stwierdzenie, że wyroby odpowiadające wyrobom o symbolach wskazanych na fakturze nr [...] z [...] stycznia 2011 r. są artykułami ze szkła w różnych kolorach i kształtach - m.in. kuli, szklanek, kielichów, pucharków, wazoników, w których można umieścić świece, jednakże wyroby te nie są przeznaczone/przystosowane do utrzymywania świecy w pozycji stałej (nieruchomo). Ponadto organ ustalił, że artykuły te nie posiadają typowych miejsc (wgłębień) ściśle dopasowanych do świec o standardowych wymiarach (tealight - ów, czy świec tradycyjnych), ani osprzętu - np. kolca, na który nabija się podstawę świecy - co oznacza, iż te ostatnie mogą w trakcie ruchu "świecznika" swobodnie przemieszczać się w jego obrębie. Zakres postępowania dowodowego przeprowadzonego w przedmiotowej sprawie oraz analiza uzasadnień decyzji wydanych w obu instancjach przekonuje, że nie ustalono kompleksowo najbardziej istotnej kwestii, tj. tego jaki towar był przedmiotem zgłoszenia w poz. 1 zgłoszenia celnego. Trzeba podkreślić, że organy celne na podstawie zdjęć przedstawiających konkretny towar ze wskazanym symbolem katalogowym mogły zidentyfikować, to prawda że istotną, ale jednak część towaru będącego przedmiotem importu. Z faktury obejmującej 14 pozycji określonych jako świecznik szkło (pozycje od 1 do 14 faktury nr [...]) do poszczególnych symboli towaru można przyporządkować 11 zdjęć. Brak jest natomiast numerów katalogowych na zdjęciach, które można by dopasować do 3 wyrobów. Z uzasadnienia decyzji tymczasem wynika, że pozostały towar został zidentyfikowany na podstawie zdjęć towarów, które znajdowały się na stronach internetowych. Zdjęcia te nie identyfikowały jednak sprowadzonego towaru, gdyż go nie dotyczyły. Miały wskazać ogólny ogląd importowanych przedmiotów. Przedstawiony sposób ustalenia stanu towaru powoduje, że zaskarżona decyzja w zakresie, w którym aktualnie brak jest materiału dowodowego przedstawiającego sprowadzony towar, wymyka się kontroli. Tym samym sąd nie jest w stanie skontrolować, czy istotnie towar sprowadzony przez skarżącą, a co do którego brak jest co najmniej zdjęć, istotnie nie jest rozpoznawalny jako wyrób zaprojektowany do umieszczania w nim świec. Oparcie się przez organ na zdjęciach innych towarów powoduje, że brak jest możliwości dokonania przez sąd prawidłowości zastosowanej przez organy pozycji 7013 WTC (kod 7013 99 00 90). Przedstawione braki w ustaleniu stanu faktycznego naruszają art. 122, art. 187 § 1, art. 191 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 Prawa celnego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Powodują konieczność wyeliminowania z obiegu prawnego zaskarżonej decyzji i sprawiają, że przedwczesna byłaby analiza sprawy w zakresie pozostałych podnoszonych przez skarżącą zarzutów, w szczególności odnoszących się do klasyfikacji sprowadzonego towaru oraz dotyczących naruszenia przez organ odwoławczy art. 220 ust. 2 lit. b) WKC i art. 65 ust. 5 Prawa celnego. Organ ponownie rozpoznając sprawę winien ustalić, jaki towar był przedmiotem zgłoszenia celnego w przedmiotowej sprawie (poz. 1) i do jakiego kodu Wspólnej Taryfy Celnej powinien być zakwalifikowany. Po dokonaniu ustaleń faktycznych Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wyda jedną z właściwych decyzji, o których mowa w art. 233 § 1 Ordynacji podatkowej. Procedując odniesie się przy tym do wniosku strony o dopuszczenie dowodu z opinii biegłego. Wreszcie w taki sposób zastosuje instytucję przewidzianą w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, by strona postępowania miała realną możliwość do skorzystania z przyznanego jej tam uprawnienia przed wydaniem decyzji. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzeczono, jak w sentencji. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania zapadło na podstawie art. 200 p.p.s.a. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. sąd określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana.