V SA/Wa 1514/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Konrad Łukaszewicz (spr.), , Protokolant st. specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2024 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 9 maja 2023 r. nr KOA/3208/Ni/21 w przedmiocie określenia kwoty dotacji przypadającej do zwrotu 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie na rzecz [...] kwotę 7.417 zł (siedem tysięcy czterysta siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z dnia 9 maja 2023 r. nr KOA/3208/Ni/21, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie (zwane dalej: "SKO") utrzymało w mocy decyzję Starosty [...] z dnia 5 lipca 2021 r. w przedmiocie określenia [...] (dawniej – [...]; zwanemu dalej: "Skarżącym") – będącemu organem prowadzącym Technikum [...] (zwanym dalej: "Technikum") – kwotę wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem dotacji na rok 2019 w wysokości 155.386,88 zł. Na ustaloną do zwrotu kwotę złożyły się wydatki poniesione na: 1) zobowiązania przeterminowane, tj. takie, których termin płatności upłynął w 2017 r. i 2018 r. – w łącznej wysokości 40.240,08 zł, w tym: - 22.920,00 zł tytułem wynagrodzenia [...] przekazanego w czerwcu, w lipcu i w grudniu 2019 r. za pełnienie funkcji dyrektora w okresie wrzesień – grudzień 2018 r.; - 7.902,18 zł za duplikat faktury za wynajem pomieszczeń z terminem zapłaty do 11 grudnia 2018 r.; - 2.736,80 zł za 4 faktury wystawione w 2018 r. za wynajem hali sportowej, których terminy płatności przypadały na rok 2018; - 6.621,10 zł za 6 faktur za zakupy z lat 2017 i 2018, w tym za zakup środków czystości i artykułów biurowych; 2) za usługi księgowe, które były poniesione na podstawie faktur wystawionych do umowy o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów zawartej pomiędzy [...] (odrębna działalność gospodarcza prowadzona przez Skarżącego) a [...] – w łącznej wysokości 19.188,00 zł; 3) za usługi prawnicze, których beneficjentem był wyłącznie Skarżący – jako prowadzący odrębną działalność gospodarczą pod firmą [...] – w łącznej wysokości 8.302,50 zł; 4) wynagrodzenie Skarżącego jako wicedyrektora za zadania, których wykonanie na rzecz uczniów Technikum nie zostało potwierdzone – w łącznej wysokości 36.800,00 zł; 5) za zakupy na potrzeby prywatne nauczycieli (legitymacje uprawniające ich do różnych zniżek) oraz odsetki za nieterminowe płatności stanowiące swoista rekompensatę dla kontrahenta – w łącznej wysokości 456,30 zł; 6) wynagrodzenie Skarżącego jako dyrektora i wicedyrektora wypłaconego ponad miesięczny limit określony przepisami art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 27 października 2017 r. o finansowaniu zadań oświatowych (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 754; zwanej dalej: "u.f.z.o.") – w łącznej wysokości 50.400,00 zł. Uzasadniając żądanie zwrotu środków dotacji poniesionych na wydatki "przeterminowane" organy wskazały, że skoro środki dotacji były przekazywane w wysokości odpowiadającej wskazanej przez Skarżącego liczbie uczniów w danym miesiącu każdego roku, to nie było obiektywnych przyczyn, aby wynagrodzenia i faktury realizowane na rzecz konkretnych uczniów pokrywać środkami dotacji przyznanej na ten cel w innych latach. Zdaniem organów, wydatków na zobowiązania, których termin płatności upłynął w latach poprzednich nie można uznać za "wydatki bieżące" w rozumieniu art. 236 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1270 ze zm.; zwanej dalej: "u.f.p."), do którego ustawodawca odsyła w art. 35 ust. 2 u.f.z.o. Z kolei, z art. 35 ust. 3 u.f.z.o. wynika, że dotacja może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją określonych zadań, poniesionych w roku budżetowym, na który dotacja została udzielona. Ustawodawca jasno powiązał finansowanie wydatku bieżącego z dotacji z rokiem budżetowym, na który to wsparcie finansowe zostaje przekazane. Zatem otrzymana dotacja dotycząca roku 2019 mogła być wydatkowana wyłącznie na pokrycie wydatków poniesionych w tym samym roku. Zawarte w art. 35 ust. 3 u.f.z.o. zastrzeżenie "niezależnie od tego, którego roku dotyczą te zadania" oznacza, że możliwe jest finansowanie z dotacji na rok 2019 wydatku poniesionego w tym samym roku, nawet jeżeli dotyczył on innego roku budżetowego. Chodzi tu o sytuację, w której dotacja została przyznana na realizację zadań danego roku i w tym samym roku jest wydatkowana, chociaż zadania mogą odnosić się do innego roku budżetowego. W niniejszej sprawie dotacja została udzielona na realizację zadań w roku 2019, a nie na realizację zadań w latach 2017-2018. W zakresie wydatków poniesionych na usługi księgowe organy zauważyły, że z umowy zawartej z [...] wynikało, że dotyczyła ona obsługi księgowej Skarżącego w zakresie jego spraw podatkowych i kadrowych (jako przedsiębiorcy prowadzącego odrębną działalność pod firmą [...]), bowiem jej przedmiotem było prowadzenie i przechowywanie dokumentacji: podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, odrębnych ewidencji dla celów podatku od towarów i usług, sporządzanie list płac i kartotek wynagrodzeń, sporządzanie i przechowywanie deklaracji ZUS, sporządzanie deklaracji podatkowych. Wprawdzie w toku postępowania Skarżący przedstawił oświadczenie księgowej [...], zgodnie z którym, w ramach przedmiotowej umowy 90% prac wykonywała dla Technikum, a jedynie 10% w ramach działalności gospodarczej Skarżącego, niemniej jednak organy uznały to oświadczenie za niewiarygodne z uwagi na nieprzedstawienie wraz z nim podatkowej księgi przychodów i rozchodów, która pozwoliłaby na zweryfikowanie informacji zawartych w oświadczeniu księgowej, w tym dotyczących jej nakładu pracy. Ponadto okazane w toku kontroli dokumenty dotyczące Technikum, w postaci np. list płac i deklaracji ZUS, nie nosiły śladów obsługi księgowej przez [...]. W konsekwencji organy uznały, że umowa zawarta pomiędzy Skarżącym a księgową, będąca podstawą do wystawienia spornych faktur, dotyczy obsługi księgowej do celów podatkowych odrębnej działalności gospodarczej Skarżącego, natomiast nie stanowi podstawy do obsługi księgowo-kadrowej Skarżącego jako organu prowadzącego Technikum, co wyklucza możliwość pokrywania tych wydatków ze środków dotacji na zadania oświatowe. W uzasadnieniu żądania zwrotu wydatków poniesionych na obsługę prawną organy wskazały, że zadania wynikające z umowy zawartej z kancelarią prawną, nie były zadaniami statutowymi Technikum, których beneficjentami byli uczniowie. Wprawdzie na etapie kontroli radca prawny oświadczył, że przygotowywał dokumenty dotyczące szkoły (regulaminy, statut, system oceniania etc.) i udzielał porad prawnych dotyczących kształcenia uczniów niepełnosprawnych oraz w zakresie przygotowania dokumentacji w sprawach ochrony danych osobowych, to jednak, na żadnym z okazanych do kontroli dokumentów me było pieczęci/podpisów potwierdzającej ich przygotowanie lub opiniowanie. Nie zostały okazane żadne regulaminy, statut czy system oceniania ze śladami pracy kancelarii. Ponadto według § 7 ust. 3 statutu Technikum (który według wskazanego oświadczenia radcy prawnego był przygotowany przez kancelarię) opracowywanie dokumentów organizacyjnych, w tym regulaminów wewnętrznych należało do zadań dyrektora Technikum i było jednym z zadań, za które Skarżący jako dyrektor rozliczał swoje wynagrodzenie z dotacji w wysokości 8 400,00 zł miesięcznie. W odniesieniu do wydatków poniesionych na wynagrodzenie Skarżącego jako wicedyrektora za zadania, których faktycznie nie wykonywał, organy wyjaśniły, że Skarżący wypłacał sobie od września 2019 r. wynagrodzenie w kwocie 9.200,00 zł, przy czym nie przedstawił dowodów potwierdzających wykonywanie obowiązków wicedyrektora, określonych w statucie Technikum. Wprawdzie w toku postępowania przedłożono dokumenty w postaci: umowy z dnia 8 listopada 2019 r. o praktyczną naukę zawodu na kierunku technik transportu kolejowego oraz listy obecności dyrektora ds. administracyjnych, jednakże dokumenty te nie potwierdzały żadnego z wymienionych w statucie Technikum 8 zadań wicedyrektora, ani tym bardziej realizacji zadań wobec uczniów z orzeczeniami o potrzebie kształcenia specjalnego (wynagrodzenie Skarżącego za grudzień 2019 w kwocie 9.200,00 zł zostało rozliczone z dotacji udzielonej na uczniów z orzeczeniami). Nadto z analizy samych zapisów statutu nie znajduje uzasadnienia finansowanie środkami dotacji wynagrodzenia wicedyrektora za 8 wskazanych zadań w każdym miesiącu w kwocie 9.200,00 zł, zwłaszcza w zestawieniu z 20 statutowymi zadaniami dyrektora Technikum, która otrzymywała wynagrodzenie znacznie niższe, a która faktycznie realizowała zadania dyrektora wskazane w art. 68 ustawy – Prawo oświatowe (t.j. Dz. U z 2024 r., poz. 737). Z kolei w zakresie przekroczenia miesięcznego limitu wynagrodzenia Skarżącego jako dyrektora i wicedyrektora Technikum organ I instancji zauważył, że zgodnie z przepisami wskazanymi w art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.f.z.o., maksymalna miesięczna kwota wynagrodzeń finansowanych z dotacji w roku 2019 dla niepublicznych szkół wynosiła 8.404,79 zł, bowiem średnie wynagrodzenie nauczyciela dyplomowanego wynosiło 184% kwoty bazowej w wysokości 3.045,21 zł, zatem: 184% x 3.045,21 zł = 5 603,19 zł, zaś 150% x 5.603,19 = 8 404,79 zł. Odnosząc się do zarzutów odwołania SKO uznało je za nieuzasadnione. W szczególności podniosło, że to na Skarżącym spoczywał obowiązek udokumentowania, że środki dotacji zostały przeznaczone na zadania wymienione w ustawy o finansowaniu zadań oświatowych. Pomimo jednak wielokrotnych pytań kontrolujących i wezwań kierowanych do Skarżącego w toku postępowania administracyjnego, nie przedstawił on przekonujących dowodów, które potwierdzałyby, że zakwestionowane wydatki zostały poniesione zgodnie z celem dotacji udzielonej na rok 2019. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na decyzję SKO z dnia 9 maja 2023 r., Skarżący wniósł o jej uchylenie w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją Starosty [...] oraz przekazanie sprawy organowi I instancji do ponownego rozpatrzenia, zarzucając naruszenie: 1) art. 15 w zw. z art. 136 § 1 w zw. z art. 7 i 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 572; zwanej dalej: "k.p.a.") poprzez naruszenie przez SKO zasady dwuinstancyjności postępowania administracyjnego poprzez nieprzeprowadzenie samodzielnie w niniejszej sprawie postępowania dowodowego i oparcie się wyłącznie na ustaleniach poczynionych przez organ I instancji, przy czym owe ustalenia wynikają z treści protokołu kontroli, który został sporządzony i podpisany przez osobę, która nie mogła przeprowadzić postępowania kontrolnego ([...] nie jest pracownikiem Starostwa Powiatowego w [...]) w zakresie prawidłowości pobrania i wykorzystania dotacji, a zatem w oparciu o dokument, który nie powinien stanowić podstawy jakichkolwiek ustaleń faktycznych z postępowaniu administracyjnym z uwagi na jego wadliwość prawną; 2) art. 35 ust. 3 u.f.z.o. w zw. z art. 251 ust. 1 u.f.p. poprzez błędne uznanie, że dotacja wykorzystana na poniesienie w roku 2019 wydatków związanych z latami przeszłymi, tj. rokiem 2017 i 2018, stanowi kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy dotacja w tym zakresie została wykorzystana prawidłowo, tj. na wydatki bieżące związane z prowadzeniem szkoły, które miały związek z kształceniem, wychowaniem i opieką, przy czym wykorzystanie dotacji nastąpiło zgodnie z zasadą kasowości dotacji; 3) art. 35 ust. 1 pkt 1a u.f.z.o. w brzmieniu obowiązującym w roku 2019 w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. poprzez błędne uznanie, że limit wynagrodzenia w roku 2019 miał charakter limitu miesięcznego, podczas gdy limit ten miał charakter roczny i dotyczył maksymalnej kwoty wynagrodzenia za cały dany rok; 4) art. 35 ust. 1 pkt. 1b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy – Prawo oświatowe w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. poprzez błędne uznanie, że dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem stanowią kwoty dotacji przeznaczone na pokrycie wydatków dotyczących usług księgowych oraz prawniczych, podczas gdy dotacją oświatową mogą być finansowane zadania organu prowadzącego dotyczące zapewnienia zarówno obsługi księgowej, jak i prawnej; 5) art. 35 ust. 1 pkt. 1b u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 1 ustawy – Prawo oświatowe w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. poprzez błędne uznanie, że dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem stanowią kwoty dotacji przeznaczone na pokrycie wydatku dotyczącego legitymacji dla pracowników szkoły, podczas gdy dotacją oświatową mogą być finansowane zadania organu prowadzącego dotyczące zapewnienia obsługi administracyjnej jednostki; 6) art. 35 ust. 1 pkt. 1a u.f.z.o. w brzmieniu obowiązującym w roku 2019 w zw. z art. 252 ust. 1 u.f.p. poprzez błędne uznanie, że dotacją oświatową nie mogły zostać sfinansowane wydatki dotyczące wynagrodzenia Skarżącego, podczas gdy Skarżący wykonywał i realizował obowiązki w tym zakresie, a poczynione przez organ ustalenia są dowolne i niezgodne ze stanem faktycznym sprawy. Powyższe zarzuty zostały rozwinięte w obszernym uzasadnieniu skargi. Nadto Skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z załączonych do skargi dokumentów związanych z wykonywaniem obowiązków wicedyrektora szkoły – na okoliczność ustalenia faktu wykonywania przez Skarżącego obowiązków wicedyrektora Technikum. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 10 lipca 2024 r. Sąd postanowił o oddaleniu wniosku dowodowego zgłoszonego w skardze, gdyż przeprowadzenie dowodów uzupełniających ze wskazanych dokumentów nie było niezbędne dla rozstrzygnięcia sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało uwzględnić, mimo tego, że nie wszystkie podniesione w niej argumenty były trafne. Zgodnie z art. 126 u.f.p., dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych, przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Zgodnie z art. 236 ust. 2 u.f.p., przez wydatki bieżące budżetu jednostki samorządu rozumie się wydatki budżetowe, niebędące wydatkami majątkowymi. W myśl art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. W art. 252 ust. 5 u.f.p. ustawodawca przyjął, że zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Podkreślenia wymaga, że brak jest definicji legalnej "dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem". W doktrynie przyjmuje się, że jest to wydatkowanie przez beneficjenta przekazanych mu środków finansowych w całości bądź w części na realizację innych zadań lub celów niż określone dla danego rodzaju dotacji w umowie dotacyjnej lub w przepisach powszechnie obowiązującego prawa (zob. M. Stawiński, Art. 252. w: Ustawa o finansach publicznych. Komentarz. Wolters Kluwer Polska, 2019). Tym samym dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem to taka, która została wydatkowana na inne cele aniżeli te, na które została udzielona bądź nie służyła pokryciu wydatków, na które miała być wykorzystana. Jeżeli okaże się, że wydatki, na pokrycie których dotacja została przeznaczona nie wystąpiły, to także i taka dotacja nosi znamiona dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Stosownie natomiast do art. 35 ust. 1 u.f.z.o. – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2019 r. – dotacje, o których mowa w art. 15-21, art. 25, art. 26, art. 28-31a i art. 32, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań placówek wychowania przedszkolnego, szkół lub placówek w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym kształcenia specjalnego i profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących placówki wychowania przedszkolnego, szkoły i placówki, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności placówki wychowania przedszkolnego, szkoły lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej zatrudnionej, w tym na podstawie umowy cywilnoprawnej, w przedszkolu, innej formie wychowania przedszkolnego, szkole lub placówce oraz osoby fizycznej prowadzącej przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego, szkołę lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora przedszkola, szkoły lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego - w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie: – 250% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. – Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2017 r. poz. 1189) – w przypadku publicznych przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego, szkół i placówek oraz niepublicznych przedszkoli, o których mowa w art. 17 ust. 1, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych, o których mowa w art. 19 ust. 1, i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, o których mowa w art. 21 ust. 1, – 150% średniego wynagrodzenia nauczyciela dyplomowanego, o którym mowa w art. 30 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. – Karta Nauczyciela – w przypadku niepublicznych przedszkoli, oddziałów przedszkolnych w niepublicznych szkołach podstawowych i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego, niewymienionych w tiret pierwszym, oraz niepublicznych szkół i placówek, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy – Prawo oświatowe, oraz zadania, o którym mowa w art. 83 ust. 6 ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz. U. z 2017 r. poz. 978, z późn. zm.), 2) pokrycie wydatków na zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno-wychowawczemu realizowanemu w placówkach wychowania przedszkolnego, szkołach i placówkach, c) sprzęt rekreacyjny i sportowy dla dzieci objętych wczesnym wspomaganiem rozwoju, uczniów, wychowanków i uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości określonej zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania. W myśl natomiast art. 10 ust. 1 ustawy – Prawo oświatowe, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym; 3) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 4) zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2023 r. poz. 120 i 295), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki; 5) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczo-profilaktycznych, przeprowadzania egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych; 6) wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki; 7) przekazanie do szkół dla dzieci i młodzieży oraz placówek, o których mowa w art. 2 pkt 7, z wyjątkiem szkół artystycznych realizujących wyłącznie kształcenie artystyczne, informacji o podmiotach wykonujących działalność leczniczą udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie leczenia stomatologicznego dla dzieci i młodzieży, finansowanych ze środków publicznych. Z analizowanych przepisów wynika, że dotacja oświatowa jest przeznaczona na dofinansowanie zadań szkoły w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym w szczególności na pokrycie wydatków bieżących szkoły, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele jej działalności, w tym na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy – Prawo oświatowe. W konsekwencji powyższego – zgodnie z art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe – dotacje oświatowe mogą zostać przeznaczone "na zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy o rachunkowości i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki. Przenosząc powyższe rozważania na grunt kontrolowanej sprawy, Sąd odniesie się do poszczególnych kategorii wydatków, uznanych przez organy za poniesione niezgodnie z przeznaczeniem, w kolejności wymienionej w decyzji Starosty [...]. Pierwszą z kwestionowanych kategorii są wydatki poniesione na zobowiązania, których terminy płatności upłynęły przed rokiem budżetowym, na który dotacja została udzielona, tj. przed rokiem 2019. W tym zakresie organy nie kwestionują wprawdzie tego, że poszczególne wydatki nie mieszczą się w katalogu wydatków, o których mowa w art. 35 ust. 1 u.f.z.o., jednak wskazują, że wydatki poniesione na zobowiązania zaległe nie mogą zostać uznane za "wydatki bieżące" w rozumieniu art. 236 ust. 2 u.f.p., do którego odsyła art. 35 ust. 2 u.f.z.o. Za kluczową uznają przy tym treść art. 35 ust. 3 u.f.z.o., zgodnie z którą, dotacja może być wykorzystana wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadań wymienionych w art. 35 ust. 1, poniesionych w roku budżetowym, na który dotacja została udzielona, niezależnie od tego, którego roku dotyczą te zadania. Na tle art. 35 ust. 3 u.f.z.o. w doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że przewiduje on kasową metodę rozliczania dotacji. Oznacza to, że decydująca dla daty klasyfikacji danego wydatku jest data jego faktycznego poniesienia. Zasada kasowa to ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych nie w chwili powstania zobowiązania do dokonania przesunięcia majątkowego (co stanowi treść tzw. zasady memoriałowej) lub roszczenia, lecz w chwili rzeczywistego rozporządzenia składnikami majątku jednostki (por. M. Pilich (red.), Finansowanie zadań oświatowych. Komentarz, s. 1197; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 13 kwietnia 2021 r. o sygn. akt I SA/Gd 1162/20; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 marca 2023 r. o sygn. akt III SA/Gl 450/22; wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 listopada 2023 r. o sygn. akt VIII SA/Wa 338/23; orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne w internetowej bazie: https://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zwraca się tam jednocześnie uwagę, że wprawdzie przed doprecyzowaniem tej kwestii – z dniem 1 stycznia 2017 r. – istniały wątpliwości, czy decydujący jest moment poniesienia wydatku, czy też data, której dotyczy ten wydatek, jednak nawet w tamtym czasie były one na ogół rozstrzygane po myśli wspomnianej wyżej zasady, jak np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt II GSK 353/15, w którego uzasadnieniu zauważono, że z treści art. 251 ust. 4 u.f.p. wynika, że wykorzystanie dotacji następuje poprzez realizację celów placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej w danym okresie, niezależnie od terminów płatności należności wynikających z realizacji tych celów (por. także wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 listopada 2023 r. o sygn. akt V SA/Wa 1881/23). Przyjmując powyższe, Sąd w składzie orzekającym w sprawie opowiada się za przyjęciem poglądu, że miarodajne dla wykorzystania dotacji w rozumieniu art. 35 ust. 3 u.f.z.o. jest to kiedy wydatek został rzeczywiście "poniesiony", co oznacza, że jeżeli wydatek organu prowadzącego szkołę został poniesiony na sfinansowanie zadań określonych w art. 35 ust. 1 u.f.z.o., to nie ma znaczenia, kiedy zadanie takie zostało wykonane ani również, kiedy upływał termin płatności za wykonanie takiego zadania (wynikający np. z umowy czy faktury), lecz kiedy został faktycznie poniesiony. Innymi słowy rzecz ujmując, jeżeli dotacja została udzielona na rok budżetowy 2019 i w tym roku został poniesiony wydatek na zapłatę za zadanie wykonane w poprzednim roku budżetowym, to dotacja została wykorzystana w zgodzie z regułą określoną w art. 35 ust. 3 u.f.z.o. Takie zapatrywanie nie stoi na przeszkodzie stanowisku wyrażonemu w powołanym przez SKO wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2021 r. o sygn. akt I GSK 448/21, które organ błędnie interpretuje. Wyraźnie wskazano tam bowiem, że w przepisie tym chodzi o sytuację, w której dotacja została przyznana na realizację zadań danego roku i w tym samym roku jest wydatkowana, chociaż zadania mogą odnosić się do innego roku budżetowego. Tym samym również Naczelny Sąd Administracyjny za decydującą uznaje okoliczność "wydatkowania" środków dotacji, czyli faktycznej zapłaty z tych środków za zadania odnoszące się do innego roku budżetowego. Podsumowując tę część uzasadnienia Sąd uznał, że organy w sposób nieprawidłowy uznały, że wydatki poniesione przez Skarżącego za zadania, których terminy płatności upływały przed rokiem 2019 (w łącznej wysokości 40.240,08 zł) stanowiły wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Jeżeli chodzi o kolejną kategorię wydatków, tj. wydatki poniesione na usługi księgowe wynikające z zawartej w dniu 21 maja 2018 r. umowy o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, pomiędzy Skarżącym – jako prowadzącym działalność pod firmą [...] – prowadzącą działalność pod firmą [...], to Sąd uznaje te wydatki za niezgodne z przeznaczeniem dotacji, choć zupełnie z innych względów aniżeli wywodziły to organy. Trzeba bowiem wskazać, że z łącznego odczytania przepisów art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o oraz art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe wynika, że do organu prowadzącego należy, w ramach obsługi finansowej, zapewnienie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2–6 ustawy o rachunkowości, tj. zapewnienie prowadzenia ksiąg rachunkowych. Przy czym wydatki "w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy o rachunkowości" mogłyby zostać pokryte z dotacji oświatowej jedynie przez podmioty, które zobligowane zostały do "prowadzenia ksiąg rachunkowych". Wynika to wprost z treści art. 10 ust. 4 ustawy – Prawo oświatowe, zgodnie z którym, obowiązek zapewnienia wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 4, nie dotyczy organów prowadzących szkoły i placówki, które na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, nie są obowiązane do stosowania zasad rachunkowości określonych tą ustawą. Podkreślenia wymaga, że art. 10 ustawy – Prawo oświatowe nie powinien być interpretowany jako nakładający na jakiekolwiek podmioty obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych. W konsekwencji w ust. 4 tegoż artykułu zastrzega się, że obowiązek zapewnienia wykonywania czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 4, nie dotyczy organów prowadzących szkoły i placówki, które nie są obowiązane do stosowania zasad rachunkowości określonych tą ustawą. Jak to wskazuje Mateusz Pilich [w:] Prawo oświatowe. Komentarz, wyd. III, opubl. WKP 2022: "Przepis jest właściwie tylko kodyfikacją dotychczasowej praktyki. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 u.r. obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych ciąży bowiem m.in. na publicznych szkołach i placówkach prowadzonych przez właściwych ministrów i j.s.t., dlatego że posiadają one status odpowiednio państwowych, gminnych, powiatowych lub wojewódzkich jednostek budżetowych. A contrario nie dotyczy on tych szkół lub placówek – zarówno publicznych, jak i niepublicznych – których organami prowadzącymi są podmioty niepubliczne. Wyjątek ten odnosi się przede wszystkim do osób fizycznych jako organów prowadzących szkoły (placówki), które prowadzą co najwyżej stosowną ewidencję dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, zaś księgi rachunkowe mogą prowadzić jedynie na zasadzie art. 2 ust. 2 u.r.". W konsekwencji powyższego, skoro Skarżący – jako osoba fizyczna prowadząca Technikum – nie był zobligowany do wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2–6 ustawy o rachunkowości, tj. do zapewnienia prowadzenia ksiąg rachunkowych, to wydatki poniesione przez niego na podstawie umowy o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów nie mogły zostać pokryte z dotacji oświatowej na podstawie art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 lipca 2023 r. o sygn. akt III SA/Wr 795/22). Trzeba przy tym podkreślić, że zakwestionowane wydatki były bezpośrednio powiązane ze wskazaną umową o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów dla Skarżącego jako przedsiębiorcy i nie można przyjąć, jak wynika choćby z oświadczenia Skarżącego czy [...], że rozciągała się ona na prowadzenie zwykłej rachunkowości związanej z ewidencję dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych zatrudnionych w szkole, gdyż w takim przypadku, treść tej umowy winna wprost precyzować, że chodzi o taką ewidencję (np. naliczanie podatków odprowadzanych przez pracowników zatrudnionych w szkole), ewentualnie [...] winna wykonywać obowiązki wskazane w złożonym oświadczeniu – jako osoba zatrudniona w szkole (np. jako księgowa bądź pracownica odpowiedniej komórki organizacyjnej szkoły). Zatem, pomimo wadliwego uzasadnienia, Sąd za prawidłowe uznał żądanie zwrotu wydatków poniesionych przez Skarżącego ze środków dotacji na podstawie faktur wystawionych do umowy o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, gdyż poniesionej na zadania nie mieszczące się w katalogu określonym w art. 35 ust. 1 u.f.z.o. w zw. z art. 10 ust. 4 ustawy – Prawo oświatowe. Podkreślić należy, że w orzecznictwie jednolicie wskazuje się, że rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków. Dotacja oświatowa służy dofinansowaniu, a nie sfinansowaniu wszelkich kosztów ponoszonych przez organ prowadzący placówkę oświatową. Jeżeli zatem Skarżący prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów jako przedsiębiorca oraz ponosi z tego tytułu wydatki na rzecz księgowej, to nie powinien ich finansować ze środków dotacji, gdyż nie jest do tego zobowiązany jako organ prowadzący szkołę. Natomiast Sąd przychyla się do stanowiska Skarżącego w odniesieniu do kolejnej kategorii wydatków, tj. wydatków związanych z obsługą prawną. Przypomnieć w pierwszej kolejności należy, że wydatki na zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, zostały wprost wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe, który znajduje w sprawie zastosowanie w związku z art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o., wskazującym przy tym, że chodzi o sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego szkołę, a nie wydatków samej szkoły. W związku z takim brzmieniem wskazanych przepisów, w orzecznictwie przyjmuje się, że nie ma aktualnie większego znaczenia podział wydatków na tzw. wydatki szkoły i jej organu prowadzącego. Odmienny pogląd, ukształtowany w judykaturze (wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r. o sygn. akt I SA/Kr 1304/12) jeszcze pod rządem ustawy o systemie oświaty (art. 5 ust. 7), nie znajduje oparcia w aktualnym stanie prawnym (por. wyroki NSA: z dnia 23 maja 2017 r. o sygn. akt II GSK 2647/15; z dnia 19 stycznia 2017 r. o sygn. akt II GSK 1355/15). Zarówno aktualnie, jak również pod rządami poprzednio obowiązujących przepisów prawa oświatowego, rozciągających w sposób wyraźny pojęcie "obsługi administracyjnej" również na obsługę prawną (por. ustawa z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 357)), nie budziło wątpliwości doktryny i orzecznictwa, że obsługa prawna oznacza udzielanie porad prawnych, sporządzanie opinii oraz reprezentowanie przed sądami zarówno szkoły (dyrektora), jak też jej organu prowadzącego w sprawach związanych ze szkołą. Obsługę prawną może zapewniać wyspecjalizowany pracownik organu prowadzącego lub prawnik obsługujący organ prowadzący w ramach zawartej umowy. Tym samym, organ prowadzący może korzystać z porad prawnych, których celem jest umożliwienie obsługi prawnej szkoły, a tym samym prawidłowej realizacji przez niego zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, zaś ustawodawca umożliwia pokrycie tych wydatków z dotacji oświatowej w art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. b) u.f.z.o w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe. Przyjmując powyższe, wadliwe okazało się stanowisko organów, że zadania wynikające z umowy o świadczenie obsługi prawnej, zawartej przez Skarżącego w dniu 1 sierpnia 2019 r. ze spółką komandytową [...], nie mogły zostać sfinansowane ze środków dotacji oświatowe, gdyż nie były zadaniami statutowymi Technikum. Analiza samej umowy (vide: k. 49-52 akt adm.), jak również oświadczenia radcy prawnego reprezentującego w/w spółkę z dnia 7 października 2020 r. (vide: k. 48 akt adm.) pozwala na przyjęcie, że wydatki poniesione przez Skarżącego na obsługę prawną (świadczoną na podstawie tej umowy) były związane z realizacji przez niego zadań organu prowadzącego Technikum i jako takie mieściły się w katalogu wydatków podlegających sfinansowaniu z dotacji oświatowej. W odniesieniu do wydatków na zakup legitymacji dla nauczycieli oraz odsetkami za nieterminowe płatności – w łącznej wysokości 456,30 zł – Sąd częściowo aprobuje stanowisko organów. Przede wszystkim, wbrew zapatrywaniu organów, sfinansowanie legitymacji nauczycielskich nie może zostać a priori zdyskwalifikowane jako mieszczące się poza obsługą administracyjną szkoły w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe w zw. z art. 35 ust. 1 lit. b) u.f.z.o. Legitymacja nauczycielska – rozumiana jako legitymacja służbowa, o której mowa w art. 11a Karty Nauczyciela – co do zasady może bowiem służyć zadaniom w zakresie kształcenia, wychowania i opieki (np. podczas realizacji tych zadań poza siedzibą szkoły), a jej sfinansowanie będzie w takim przypadku możliwe z dotacji oświatowej – jako wydatek na obsługę administracyjną, o ile dyrektor szkoły nie pobrał opłaty za wydanie legitymacji, do czego uprawnia go art. 11a ust. 2 Karty Nauczyciela. Z tego ostatniego przepisu trzeba wywodzić, że skoro dyrektor "może" pobrać opłatę za wydanie legitymacji od nauczyciela, to może jej również nie pobierać, kwalifikując tym samym wydatek w tym zakresie do wydatków na obsługę administracyjną placówki. Jest przy tym oczywiste, że nie każda legitymacja nazwana na dokumencie zakupu "nauczycielską" będzie w istocie wskazaną legitymacją służbową. Dlatego istotne jest odpowiednie udokumentowanie każdego wydatku ze środków dotacji, czego – jak słusznie wskazują organy – Skarżący w omawianym zakresie nie uczynił. Niemniej jednak, ze znajdujących się w aktach dokumentów, w tym protokołu kontroli wynika, że przedmiotem zakupu były "Legitymacje MEN, hologram, przesyłka" oraz "Legitymacje nauczycieli, przesyłka" (vide: Tabela 12, k. 152 akt adm.), co może świadczyć o tym, że sporne wydatki w wysokości 26,00 zł i 73,00 zł zostały poniesione na zakup legitymacji służbowych dla nauczycieli, o których mowa w art. 11a Karty Nauczyciela. W takim przypadku, o ile nie pobrano od nauczycieli opłat za wydanie legitymacji, ich sfinansowanie ze środków dotacji mieścić się będzie w obsłudze administracyjnej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy – Prawo oświatowe w zw. z art. 35 ust. 1 lit. b) u.f.z.o. Rozważań w tym zakresie zabrakło jednak w wydanych w sprawie decyzjach, co czyni kontrolę Sądu w tym zakresie przedwczesną i zostaje pozostawione do ponownej oceny organu odwoławczego. Z kolei w odniesieniu do not odsetkowych, podobnie jak w przypadku zakupu legitymacji służbowych, nie można zasadniczo wykluczyć ich sfinansowania ze środków dotacji, pod warunkiem jednak, że odnoszą się do nieterminowego zrealizowania zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, a konieczność ich poniesienia jest obiektywnie uzasadniona względami niezawinionymi przez organ prowadzący szkołę (np. wynikają z orzeczeń sądowych, czy innych zdarzeń niezależnych od organu prowadzącego szkołę). Tymczasem trafnie wskazują organy, że Skarżący nie udokumentował ani tego jakich zadań dotyczyły ujawnione noty odsetkowe, ani również tego, z jakich względów Skarżący został nimi obciążony, co wykluczało ich sfinansowanie ze środków dotacji oświatowej. W tym zakresie, w odróżnieniu od dostrzeżonego przez Sąd opisu wydatku wynikającego z protokołu kontroli (Tabela nr 12), nie można ustalić z tytułu jakich zadań i w związku z jakimi okolicznościami Skarżący opłacił noty odsetkowe w łącznej wysokości 357,30 zł i przez to żądanie zwrotu tego wydatku zasługuje na akceptację. Przechodząc do ostatniej kategorii wydatków, tj. wynagrodzenia Skarżącego jako dyrektora i wicedyrektora Technikum, należy rozróżnić kwestię pokrycia z dotacji wynagrodzenia organu prowadzącego szkołę i pełniącego w niej jednocześnie funkcję wicedyrektora od kwestii przekroczenia limitu wypłaconego ponad miesięczny limit określony przepisami art. 35 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.f.z.o. W odniesieniu do pierwszej z nich Sąd uznaje stanowisko organów za nieprawidłowe. Niewątpliwie bowiem z treści art. 35 ust. 1 pkt 1 lit a) u.f.z.o. wynika, że dotacja oświatowa może zostać wykorzystana na pokrycie wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej szkołę, jeżeli pełni funkcję dyrektora szkoły. Przez określenie "pełni funkcję" należy rozumieć samo powołanie na stanowisko dyrektora (wicedyrektora) szkoły, bez względu na faktyczny wymiar obowiązków związanych z pełnieniem takiej funkcji (w zakresie rozumienia pojęcia "pełnienia obowiązków" por. np. wyrok NSA z dnia 8 lipca 2010 r. o sygn. akt II FSK 336/09, odnoszący się do odpowiedzialności członków zarządu spółek w czasie "pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu"). Dlatego wystarczające jest wykazanie, że osoba fizyczna prowadząca szkołę została powołana na funkcję dyrektora szkoły i funkcję tę pełni w roku budżetowym, w którym przyznano środki dotacji przeznaczone na jej wynagrodzenie, natomiast za bezzasadne uznać należy domaganie się dowodów potwierdzających, że funkcję dyrektora szkoły "wykonuje" i w jakim zakresie (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 lipca 2023 r. o sygn. akt III SA/Wr 795/22). Trudno zresztą domagać się dowodów na wykonywanie takich zadań statutowych wicedyrektora, jak np. koordynowanie wyjść i wyjazdów na imprezy kulturalne, edukacyjne i krajoznawcze, koordynowanie pracy wychowawców klas i Samorządu Uczniowskiego, współpracę z poradniami psychologiczno-pedagogicznymi, czy prowadzenie nadzoru nad pracą sekretariatu. Z kolei, jeśli podczas kontroli nie stwierdzono, że w roku 2019 nie były realizowane zadania takie jak np. zapewnienie zastępstw za nieobecnych nauczycieli, opracowanie tygodniowych planów zajęć edukacyjnych, czy sporządzanie comiesięcznych wykazów godzin ponadwymiarowych – które to zadania spoczywały zgodnie ze statutem Technikum na Skarżącym jako wicedyrektorze – to godzi się przyjąć, że zadania te zostały wykonane przez Skarżącego. Niezależnie od tego trzeba wskazać, że w aktach administracyjnych sprawy znajdują się różne dokumenty podpisane w roku 2019 przez Skarżącego – działającego jako wicedyrektor Technikum – które przemawiają za przyjęciem, że Skarżący funkcję wicedyrektora nie tylko pełnił, ale również faktycznie wykonywał. Jeżeli chodzi natomiast o drugą ze wskazanych na wstępie kwestii, tj. ograniczenie wynagrodzenia Skarżącego limitem, to jakkolwiek do końca 2019 r. przepis art. 35 ust. 1 pkt 1 lit a) u.f.z.o. wyraźnie wskazywał na "miesięczną" wysokość tego limitu – poprzez posłużenie się zwrotem "w wysokości nieprzekraczającej miesięcznie" – to jednak kwestii tej SKO nie poświęciło żadnej uwagi, co sprawia, że w tym zakresie doszło do naruszenia art. 15 k.p.a. Stąd też zajmowanie przez Sąd stanowiska, wobec braku odniesienia się do omawianego zagadnienia w zaskarżonej decyzji, w szczególności w kontekście wywodzonego przez autorkę skargi "porządkującego" charakteru zmiany omawianego przepisu z dniem 1 stycznia 2020 r., jest przedwczesne i Sąd pozostawia jego rozważenie SKO przy ponownym rozpatrywaniu sprawy. Nie mógł natomiast znaleźć uznania zarzut naruszenia art. 15 k.p.a. poprzez oparcie się przez SKO wyłącznie na dowodach zgromadzonych w postępowaniu pierwszej instancji, w szczególności na protokole kontroli przeprowadzonej przez osobę, która nie była pracownikiem Starostwa Powiatowego w [...]. Nie budzi wątpliwości doktryny i orzecznictwa, że organ odwoławczy może oprzeć swoje rozstrzygnięcie na materiale dowodowym zgromadzonym w postępowaniu prowadzonym przez organ I instancji, a tylko wówczas, gdy jest to niezbędne, może przeprowadzić dodatkowe postępowanie dowodowe na podstawie art. 136 k.p.a., w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie. Przy czym zawarty w art. 136 § 1 k.p.a. zwrot "może" wskazuje jednoznacznie, że jest to uprawnieniem organu odwoławczego, z czego wywodzić jednocześnie należy uprawnienie do oparcia się w całości na materiale zgromadzonym przez organ I instancji. Nie narusza również reguł postępowania dowodowego zlecenie przez Starostę [...] przeprowadzenia kontroli przez osobę nie będącą pracownikiem Starostwa. W aktach sprawy znajduje się zarówno umowa, jak też upoważnienie do przeprowadzenia kontroli, wystawione przez Starostę [...], co czyni dokument w postaci protokołu kontroli w pełni legalnym. Podsumowując wszystko powyższe Sąd stwierdza, że brak jest podstaw do uznania dotacji za wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem w odniesieniu do wydatków poniesionych na zobowiązania, których terminy płatności upłynęły przez rokiem 2019 (o ile mieszczą się one w katalogu z art. 35 ust. 1 u.f.z.o. i zostały faktycznie poniesione w 2019 r.), wydatków na obsługę prawną oraz wydatków na wynagrodzenie Skarżącego jako wicedyrektora Technikum. Za podlegające zwrotowi uznać natomiast należy wydatki poniesione z tytułu umowy o prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz z tytułu not odsetkowych. Do ponownego rozważenia przez organ odwoławczy pozostawiona zostaje kwestia wydatków na zakup legitymacji nauczycielskich oraz przekroczenia limitu wynagrodzenia Skarżącego, o którym mowa w art. 35 ust. 1 pkt 1 lit a) u.f.z.o. – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2019 r. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną decyzję, o czym orzekł – na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1634 ze zm.; zwanej dalej: "p.p.s.a."). Zawarte w wyroku postanowienie w przedmiocie kosztów sądowych oparte zostało na przepisie art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i w związku z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1964).