V SA/Wa 1526/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska, Sędzia WSA - Bożena Zwolenik (spr.), Protokolant specjalista - Izabela Wrembel, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi S. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia ... czerwca 2017 r. nr ... w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej przez S. W. (dalej: "Skarżący", "Strona") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: "Dyrektor IAS") z [...] czerwca 2017 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie (dalej: "Naczelnik UC") z [...] listopada 2016 r. nr [...], na mocy której orzeczono o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego z G. Sp. z o.o. za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym. Zaskarżona decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym: Decyzją nr [...] z [...] marca 2015 r. Naczelnik UC określił G.Sp. z o.o. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie 15.996 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego marki B. rok prod. 2008 nr VIN [...], pojemność silnika 2993 cm3 dalej: "decyzja z [...] marca 2015 r.". Decyzja został doręczona adresatowi [...] marca 2015 r. w trybie art. 151a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r. poz. 749 ze zm.), dalej: "O.p.", w brzmieniu obowiązującym na dzień doręczenia decyzji. Spółka nie skorzystała z prawa wniesienia odwołania od w. wym. decyzji. W związku z tym, iż Spółka nie dokonała zapłaty zobowiązania określonego w. wym. decyzją, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie wystawił [...] maja 2015 r. tytuł wykonawczy nr [...] na kwotę 15.996 zł oraz odsetki w wysokości 6.308 zł (na dzień wystawienia tytułu wykonawczego). Prowadzone postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do wyegzekwowania należności objętych w.wym. tytułem wykonawczym. Zajęcie innej wierzytelności okazało się nieskuteczne, a zajęcia rachunków bankowych prowadzonych przez mBank S.A. i Bank Zachodni WBK S.A. pomimo swej skuteczności nie doprowadziło do wyegzekwowania żadnych kwot. Dodatkowo nastąpił zbieg egzekucji. Nie zdołano również ustalić istnienia majątku ruchomego bądź nieruchomego stanowiącego własność G. Sp. z o.o. Ponadto ustalono, że Spółka wpisem z [...] września 2014 r. dokonała wykreślenia w Krajowym Rejestrze Sądowym dotychczasowego adresu siedziby, tj. [...], a jako siedziba Spółki zostało wskazane miasto W.. W związku z tym nie doręczono Spółce odpisu tytułu wykonawczego, jak również zawiadomienia o zastosowaniu środka egzekucyjnego. Postanowieniem z [...] lutego 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie umorzył postępowanie egzekucyjne. Biorąc powyższe pod uwagę, Naczelnik UC postanowieniem z [...] września 2016 r. wszczął z urzędu wobec S. W., pełniącego w dacie upływu terminu płatności zobowiązania podatkowego określonego decyzją Naczelnika UC z [...] marca 2015 r., funkcję prezesa zarządu Spółki, postępowanie w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe z tytułu niewykonanego zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Spółki wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Decyzją z [...] listopada 2016 r. o numerze wskazanym wyżej, organ podatkowy I instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności S. W. z G. Sp. z o.o. z tytułu niewykonanego zobowiązania w. wym. Spółki w podatku akcyzowym, określonego w decyzji Naczelnika UC z [...] marca 2015 r. w kwocie 15.996 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 8.184 zł, liczonymi na dzień wydania decyzji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia podniesiono, że w sprawie zostały spełnione przesłanki pozytywne w zakresie odpowiedzialności członka zarządu za zaległość podatkową G. Sp. z o.o. powstałą 19 listopada 2011 r. Organ wyjaśnił, że pomimo prowadzenia przez Dyrektora Izby Celnej w Warszawie egzekucji administracyjnej, zaległości Spółki z tytułu podatku akcyzowego nie zostały wyegzekwowane, a egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna, co został potwierdzone postanowieniem Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z [...] lutego 2016 r. o umorzeniu egzekucji. Podkreślono, że S. W. pełnił funkcję Prezesa Zarządu G. Sp. z o.o. w okresie, w którym z mocy prawa powstało zobowiązanie i upływał termin zapłaty zaległości podatkowej Spółki, bowiem jednomyślną uchwałą wspólników z [...] stycznia 2011 r. został powołany na stanowisko Prezesa Zarządu Spółki z tym dniem. Ponadto wskazano, iż w toku prowadzonego postępowania Strona nie przedstawiła żadnych dowodów mogących zwolnić ją z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Nie zgadzając się z tak podjętym rozstrzygnięciem, pismem z 25 listopada 2016 r. Skarżący wniósł odwołanie, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Organ odwoławczy przeprowadził uzupełniające postępowanie dowodowe w sprawie i uzyskał z Krajowego Rejestru Sądowego odpisy sprawozdania finansowego Spółki za 2010 r., które to sprawozdanie zawiera również informacje o bilansie za rok 2009 r. oraz stwierdził niewywiązanie się Spółki z obowiązku sprawozdawczego w zakresie złożenia do Krajowego Rejestru Sądowego sprawozdania finansowego Spółki za 2011 r. Ponadto organ II instancji [...] lutego 2017 r. zwrócił się do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych o udzielenie informacji w zakresie wywiązywania się Spółki z opłacania wymaganych składek w okresie od 1 stycznia 2010r. do 31 grudnia 2011 r. Pismem z [...] kwietnia 2017 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych I Oddział w [...] poinformował o nieterminowym rozliczaniu się Spółki w 2011 r. i 2012 r. w opłacaniu należnych składek. W toku prowadzonego postępowania wyjaśniającego, pismem z [...] kwietnia 2017 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-Ursynów przesłał wydruki zeznań podatkowych CIT-8 za 2009 r., decyzję określającą Spółce zobowiązanie podatkowe oraz poinformował, że Spółka figurowała w urzędzie ze względu na adres siedziby od 26 listopada 2008 r. do 26 stycznia 2011 r. Następnie, Trzeci Urząd Skarbowy W.-[...] pismem z [...] maja 2017 r. poinformował, że Spółka nie złożyła sprawozdania finansowego za 2011 r. i przesłał wydruki deklaracji CIT-8 i VAT-7K za 2011 r. Po ponownym roz[...] sprawy, na skutek wniesionego odwołania, Dyrektor IAS decyzją z [...] czerwca 2017 r. o numerze wskazanym wyżej, utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji, uznając jej słuszność pod względem faktycznym i prawnym. W uzasadnieniu motywów podjętego rozstrzygnięcia organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie nie nastąpiło wygaśnięcie zobowiązania w podatku akcyzowym, które nie zostało wykonane przez pierwotnego dłużnika. Następnie powołał regulacje prawne określające odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52, powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Organ wyjaśnił, że orzekając o odpowiedzialności na podstawie art. 116 § 1 O.p. organy podatkowe obowiązane są wykazać, że w okresie sprawowania funkcji członka zarządu spółki kapitałowej przez osobę, która ma odpowiadać za zaległości podatkowe, powstała zaległość podatkowa oraz, że egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna. Natomiast wszelkie okoliczności uwalniające członka zarządu od odpowiedzialności obowiązany jest wykazać on sam. Ciężar dowodu w tym zakresie spoczywa na osobach potencjalnie odpowiedzialnych jako osoby trzecie. Dyrektor IAS wskazał, iż S. W. na mocy "jednomyślnej pisemnej uchwały wspólnika G." został powołany [...] stycznia 2011 r. na prezesa zarządu z dniem [...] stycznia 2011 r. i fakt ten został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym [...] stycznia 2011 r. Powołanie to wynikało z faktu, że K. K. -prezes zarządu Spółki, [...] stycznia 2011 r. została odwołana w. wym. uchwałą z funkcji prezesa zarządu Spółki. Następnie 2 marca 2012 r. na mocy "jednomyślnej pisemnej chwały wspólnika G." S. W. został odwołany z funkcji prezesa zarządu, a fakt ten został ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu [...] marca 2012 r. Zatem w terminie upływu płatności zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, tj. 18 listopada 2011 r. funkcję prezesa zarządu pełnił S.W.. Ponadto Dyrektor IAS podkreślił, iż w sprawie zaistniała pozytywna przesłanka odpowiedzialności członka zarządu, bowiem egzekucja prowadzona wobec Spółki okazała się bezskuteczna. Organ egzekucyjny (Dyrektor Izby Celnej w Warszawie) podjął wszelkie możliwe działania w celu wyegzekwowania w. wym. zaległości podatkowej, lecz nie przyniosły one zaspokojenia wierzyciela. Organ odwoławczy wyjaśnił również, iż w okolicznościach niniejszej sprawy organ podatkowy I instancji nie dokonał analizy sytuacji ekonomicznej Spółki pod kątem zaistnienia przesłanki upadłościowych i ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o upadłość tej Spółki. Swoje rozstrzygnięcie oparł na fakcie nieuregulowania zaległości podatkowej w podatku akcyzowym w kwocie 15.996 zł. Zatem w sprawie konieczne było uzupełnienie materiału dowodowego o sprawozdania finansowe umożliwiające dokonanie oceny kondycji finansowej Spółki i zbadanie regulowania przez Spółkę innych wymagalnych należności. Dlatego też organ odwoławczy w ramach uzupełniającego postępowania dowodowego podjął czynności w tym zakresie i za pomocą dostępnych środków dowodowych ustalił, jaka była rzeczywista sytuacja finansowa Spółki w okresie sprawowania przez Skarżącego funkcji członka zarządu. Ustalono, że Spółka nie wywiązała się z obowiązku złożenia sprawozdania za rok 2011 do Krajowego Rejestru Sądowego i urzędu skarbowego. Z powodu braku sprawozdania finansowego za 2011 r. pozyskano z właściwego dla podatnika urzędu skarbowego wydruki zeznań podatkowych składanych przez Spółkę w 2011 r., tj. CIT-8 i VAT-7K za 2011 r. Wg stanu na dzień 2 marca 2012 r., tj. dzień odwołania Strony z funkcji prezesa zarządu, kapitał zakładowy Spółki wynosił 50.000 zł. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki była sprzedaż hurtowa drewna. materiałów budowlanych i wyposażenia sanitarnego. Spółka sporządzała rachunek zysków i strat w wariancie porównawczym. Ze zgromadzonej dokumentacji wynika, że Spółka na koniec 2009 r. odnotowała stratę w wysokości 1.031,87 zł, na koniec 2010 r. poniosła stratę w wysokości 3.710,44 zł, na koniec 2011 r., zgodnie z deklaracją CIT-8, poniosła stratę na kwotę 701.301,27 zł. Strata ta przewyższa czternastokrotnie wartość kapitału zakładowego. Organ stwierdził, że co prawda na korzyść Spółki przemawia wynikający z bilansu brak zobowiązań, jednakże ze sprawozdania finansowego za 2010 r. wynika, że Spółka nie dysponowała żadnymi aktywami trwałymi, co wskazuje że nie posiadała środków na pokrycie poniesionych strat. Kapitał podstawowy zarówno w 2010, jak i 2011 roku wynosił 50.000 zł i stanowił jedyne źródło finansowania działalności Spółki. Po stronie Spółki nie występował kapitał zapasowy, ani rezerwowy, które mogłyby stanowić źródło dofinansowania. Dodatkowo Spółka nie dysponowała żadnymi rezerwami, nie posiadała również innych inwestycji, ani zapasów. Natomiast należności krótkoterminowe Spółki wzrosły z 792 zł na początku 2010 r. do 1 400 zł na koniec 2010 r. Inwestycje krótkoterminowe uległy w tym okresie zmniejszeniu z 54.432,09 zł do 49.988,65 zł, co spowodowało spadek wszystkich aktywów z 55.224,09 zł do 51.386,65 zł. Inwestycje krótkoterminowe w całości stanowiły środki pieniężne na rachunkach i w kasie. W 2011 r. Spółka osiągała wprawdzie przychody (27.008.661,98 zł), jednakże koszty ich uzyskania przewyższały przychody (27.709.983,25 zł) i stąd poniesiona w 2011 r. strata w wysokości 701.301,27 zł, na pokrycie której Spółka nie posiadała środków. Mając powyższe na uwadze w ocenie organu podatkowego drugiej instancji kondycja finansowa Spółki przejawiała tendencje wysoce nie korzystne. Organ podkreślił, że sprawozdanie finansowe za 2010 r., w oparciu o które przeprowadzono powyższą analizę zostało podpisane przez prezesa zarządu Pana S. W. w dniu 31 marca 2011 r. W ocenie organu odwoławczego z dniem 18 listopada 2011 r., tj. z dniem upływu terminu płatności w podatku akcyzowym, zaistniała przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości wynikająca zarówno ze stale pogarszającej się kondycji finansowej, jak i zaprzestania regulowania zobowiązań przez Spółkę. W konsekwencji Strona, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki, winna w 14 -dniowym terminie wskazanym w ustawie Prawo upadłościowe i naprawcze podjąć kroki zmierzające do ogłoszenia jej upadłości albo wszczęcia postępowania układowego, tj. z dniem 2 grudnia 2011 r. Pomimo tego, wniosek o ogłoszenie upadłości nie został zgłoszony. Strona, zarówno w trakcie prowadzonego przez organ I instancji postępowania podatkowego, jak też w złożonym odwołaniu, nie wykazała, iż taki wniosek złożyła. Dyrektor IAS wyjaśnił, iż obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie określonym w art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze jest bezwzględny, niezależny od wszelkich innych okoliczności. Bez znaczenia w tym kontekście jest specyfika prowadzonej działalności, czy ustalenia dotyczące momentu, kiedy Spółka utraci płynność finansową. Nawet, jeśli niewypłacalność powstała z przyczyn niezależnych od Spółki, to i tak osoba uprawniona do jej reprezentacji zobowiązana jest do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Istotny jest wyłącznie obiektywny stan niewypłacalności, a taki niewątpliwie istniał wobec Spółki w dniu 18 listopada 2011 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie i umorzenie postępowania administracyjnego. Wydanej decyzji Skarżący zarzucił naruszenie przepisów: art. 121 § 1, art. 122 w zw. związku z art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 116 O.p., poprzez błędne uznanie, że materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu pozwolił na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego w zakresie faktycznej odpowiedzialności Strony za zobowiązania w podatku akcyzowym Spółki G. wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie z [...] marca 2015 r. oraz poprzez uznanie, że Strona ponosi odpowiedzialność jako osoba trzecia za w.wym. zobowiązanie podatkowe Spółki; art. 70 § 1 w związku z § 6 pkt 1 art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez nieuwzględnienie, że zobowiązanie w podatku akcyzowym uległo przedawnieniu; art. 187 § 1 i art. 191 O.p., polegające na braku zebrania i rozważenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a także przekroczeniu granic swobodnej oceny dowodów, co w konsekwencji doprowadziło do wydania decyzji na podstawie niekompletnego materiału dowodowego, zwłaszcza w zakresie ustalenia tego, czy i jakie przeterminowane zobowiązania posiadała Spółka w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez Stronę, w szczególności czy zobowiązywała ona do złożenia wniosku o upadłość, a także co do tego, w jakim faktycznym okresie Skarżący sprawował funkcję członka zarządu. Powyższe zarzuty Skarżący rozwinął w motywach skargi. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko i argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz.1369 ze zm.), dalej: "p.p.s.a.", sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że Sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Z drugiej jednak strony, granicą praw i obowiązków Sądu, wyznaczoną w art. 134 § 1 p.p.s.a. jest zakaz wkraczania w sprawę nową. Granice te zaś wyznaczone są dwoma aspektami, mianowicie: legalnością działań organu oraz całokształtem aspektów prawnych tego stosunku prawnego, który był objęty treścią zaskarżonego rozstrzygnięcia. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji Sąd doszedł do przekonania, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem rozpoznawanej sprawy jest solidarna odpowiedzialność S. W., prezesa zarządu G. sp. z o.o., jako osoby trzeciej z tytułu niewykonanego przez w. wym. Spółkę zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego B. nr VIN [...] określonego decyzją Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie nr [...] z dnia [...] marca 2015 r., w kwocie 15.996 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie 8.184 zł, liczonymi na dzień wydania decyzji. Postanowienie Naczelnika UC o wszczęciu z urzędu postępowania w tej sprawie zostało doręczone Stronie w dniu 30 września 2016 r. Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. o numerze wskazanym wyżej, organ podatkowy pierwszej instancji orzekł o solidarnej odpowiedzialności S.W. z G. sp. z o.o. z tytułu niewykonanego zobowiązania w. wym. Spółki w podatku akcyzowym określonym w decyzji Naczelnika UC z dnia [...] marca 2015 r. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie, rozpatrując odwołanie wniesione przez Stronę, przeprowadził na podstawie art. 229 O.p. uzupełniające postępowanie dowodowe w sprawie i uzyskał z Krajowego Rejestru Sądowego odpisy sprawozdania finansowego Spółki za 2010 r., które to sprawozdanie zawiera również informacje o bilansie za rok 2009 r. oraz stwierdził nie wywiązanie się Spółki z obowiązku sprawozdawczego w zakresie złożenia do Krajowego Rejestru Sądowego sprawozdania finansowego Spółki za 2011 r. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zgodnie z art. 116 § 1 O.p., za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Zgodnie z art. 116 § 4 O.p. przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu. Zdaniem Sądu, nie budzi wątpliwości, że w rozpoznawanej sprawie istniała zaległość podatkowa Spółki, a potwierdza to jednoznacznie ostateczna w. wym. decyzja Naczelnika UC z dnia [...] marca 2015 r. określająca Spółce wysokość zobowiązania z tytułu niewykonanego zobowiązania w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego Spółki wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi. Powyższe rozstrzygnięcie, zostało skutecznie doręczone w trybie art. 151a O.p. w dniu 26 marca 2015 r. Odnosząc się do zawartego w skardze zarzutu błędnego uznania, że decyzja Naczelnika UC z [...] marca 2015 r. była decyzją ostateczną należy wskazać, że zgodnie z art. 151a O.p., jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nie mającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Art. 151a O.p. zawiera pełną regulację sytuacji, w której adres siedziby osoby prawnej nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem, a rzeczywiste miejsce prowadzenia działalności jest niemożliwe do ustalenia. W takim przypadku pismo pozostawia się w aktach ze skutkiem doręczenia. Ustawodawca przyjmuje w związku z tym fikcję doręczenia na adres wskazany w odpowiednim rejestrze, jeżeli doręczenie na ten adres okaże się niemożliwe z uwagi na to, że osoba prawna czy jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie istnieje pod tym adresem lub adres, pod którym działa jest inny, ale nieznany organowi (por. wyrok NSA z dnia 9 maja 2017 r. sygn. akt 1796/15). W przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością takim "odpowiednim rejestrem" w znaczeniu powołanego przepisu jest Krajowy Rejestr Sądowy - rejestr przedsiębiorców (art. 36 pkt 6 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym; t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 700). W rozpoznawanej sprawie organ ustalił, że wpisem z dnia [...] września 2014 r. Spółka dokonała wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego dotychczasowego adresu siedziby, tj. [..], a jako siedzibę Spółki wskazano miasto W., nie wpisując nowych danych dot. adresu. Z powyższego wynika że zostały spełnione warunki do zastosowania art. 151a O.p., a doręczenie decyzji Naczelnika UC z [...] marca 2015 r. jest skuteczne. Doręczenie decyzji nastąpiło przed upływem terminu przedawnienia w. wym. zobowiązania. Z akt sprawy wynika, że obowiązek zapłaty podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnatrzwspólnotowego przedmiotowego samochodu osobowego powstał w dniu 16 listopada 2011 r., termin zapłaty podatku upływał z dniem 18 listopada 2011 r. Zatem zaległość podatkowa z tego tytułu powstała w dniu 19 listopada 2011 r. Od w. wym. decyzji nie zostało złożone odwołanie. Wobec powyższego zawarte w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 70 § 1 w związku z § 6 pkt 1 art. 116 § 1 i 2 O.p. poprzez nieuwzględnienie, że zobowiązanie w podatku akcyzowym uległo przedawnieniu nie znajdują uzasadnienia. Postanowienie o wszczęciu postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki zostało doręczone Stronie w dniu 30 września 2016 r., w tym czasie powyższa decyzja miała już charakter ostateczny. Dodatkowo należy wskazać, że jak wynika z akt sprawy, w dniu 3 czerwca 2015 r. nastąpiło wszczęcie dochodzenia o sygn. akt [...] w sprawie o przestępstwo skarbowe polegające na uchylaniu się od opodatkowania w kwocie 15.996 zł z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego B.. Spółka została zawiadomiona o wszczęciu postępowania karnego skarbowego w sprawie (pismo nr [...] z dnia [...] czerwca 2015 r.). W dniu 17 listopada 2015 r. ogłoszono S. W. zarzuty uchylania się od opodatkowania poprzez niezłożenie deklaracji uproszczonych AKC-U z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego B. nr VIN [...] (postanowienie z dnia [...] października 2015 r.). Jednocześnie organ odwoławczy ustalił, że do dnia wydania zaskarżonej decyzji postępowanie karnoskarbowe nie zostało zakończone (sprzeciwu oskarżonego od wyroku nakazowego z dnia [...] listopada 2016 r. sygn. akt [...] uznającego S. W. winnym uchylania się od opodatkowania z w. wym. tytułu). Wobec powyższego bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym został zawieszony z dniem 3 czerwca 2015 r. Wbrew zarzutom Skarżącego w przedmiotowej sprawie nie było zatem przeszkód do prowadzenia postępowania i wydania decyzji w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej. Zgodnie z art. 201 § 1a O.p., od momentu uzyskania przymiotu ostateczności przez decyzję, o której mowa w art. 108 § 2 pkt 2 O.p., nie ma prawnych przeszkód do prowadzenia postępowania w sprawie orzeczenia odpowiedzialności osoby trzeciej. W. wym. zaległość podatkowa Spółki powstała w listopadzie 2011 r., a zatem w czasie, gdy Skarżący pełnił funkcje członka zarządu Spółki. Jak wynika z ustaleń organów Skarżący pełnił funkcję członka zarządu Spółki od [...] stycznia 2011 r. (wpis ujawniony w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu [...] stycznia 2011 r.), do dnia 2 marca 2012 r. (wpis ujawniony w KRS w dniu [...] marca 2012 r.). Egzekucja przeprowadzona w stosunku do Spółki była bezskuteczna. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy prawidłowo uznał, że wobec Spółki była prowadzona egzekucja, która nie doprowadziła do zaspokojenia długu publicznoprawnego w zakresie podatku akcyzowego. Powyższe potwierdza postanowienie Dyrektora Izby Celnej w Warszawie nr [...] z [...] lutego 2016 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki. Ustalenia organu podatkowego w tym zakresie nie zostały w żaden sposób podważone. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, nie budzi wątpliwości, że organ podatkowy wykazał istnienie wszystkich przesłanek pozytywnych przewidzianych art. 116 § 1 i § 2 O.p. koniecznych dla przeniesienia na rzecz Skarżącego, posiadającego status prezesa zarządu Spółki w okresie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego Spółki określonego w. wym. decyzją Naczelnika UC z dnia [...] marca 2015 r. Wskazać również należy, że organ podatkowy prawidłowo ustalił, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek egzoneracyjnych przewidzianych w art. 116 § 1 pkt 1-2 O.p., a więc uwalniających członka zarządu od odpowiedzialności za zaległości spółki kapitałowej. Jeszcze raz należy podkreślić, że wykazanie tych przesłanek obciąża Skarżącego. Do przesłanek negatywnych przesądzających o odpowiedzialności członka zarządu, czy też o jej braku zalicza się wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu onej decyzji analiza sytuacji finansowej Spółki upadłości (postępowanie układowe), albo wykazanie, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez winy członka zarządu, albo też wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W orzecznictwie dominuje pogląd, że ocena czy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło we właściwym czasie, powinna być dokonywana w świetle przepisów dotyczących postępowania upadłościowego i układowego, które od 1 października 2003 r. regulowane jest przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z dnia 2015 r. poz. 233), dalej: "p.u.n.". Z art. 21 ust. 1 p.u.n. wynika, że dłużnik jest obowiązany nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność dłużnika, o czym stanowi art. 10 p.u.n. Z kolei, w myśl art. 11 p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ przedstawił ocenę sytuacji finansowej Spółki dokonaną na podstawie analizy sprawozdań finansowych zawierających rachunek zysków i strat, bilansu oraz dodatkowych informacji i objaśnień za lata 2009 -2010, a także zeznań CIT-8 za 2011 r. Ustalił również, że G.Sp. z o.o. w 2011 r. i 2012 r. nieterminowo rozliczała się wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych 1 Oddział w [...] z tytułu należnych składek i nie złożyła sprawozdania finansowego za 2011 r. w III Urzędzie Skarbowym W.-[...]. Zdaniem Sądu wskazane informacje wystarczająco dowodzą, że nie znajduje uzasadnienia prezentowane w skardze stanowisko Skarżącego, co do nieposiadania przez Spółkę zaległości w zapłacie należności oraz braku podstaw do ogłoszenia jej upadłości w czasie, kiedy Skarżący sprawował funkcję prezesa zarządu. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że dla określenia, czy dłużnik jest niewypłacalny, nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań pieniężnych, czy tylko niektórych z nich. Nieistotny też jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 p.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia jest również przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. Feliks Zedler, Komentarz do art. 11 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). W ocenie Sądu, wbrew wywodom zawartym w skardze, Skarżący nie podważył skutecznie ustaleń ani oceny organu w spornej kwestii oraz nie wykazał okoliczności zwalniających go z odpowiedzialności za przedmiotową zaległość podatkową Spółki określoną prawomocną decyzją Naczelnika UC z dnia [...] marca 2015 r. Zdaniem Sądu, ustalenia faktyczne, jakie poczyniły w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe, nie były dotknięte błędem i znajdują w pełni oparcie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym mającym istotne znaczenie prawne w kontekście przesłanek wymaganych art. 116 § 1 i 2 O.p., a tym samym ustalenia te Sąd orzekający w niniejszej sprawie przyjął jako podstawę faktyczną rozstrzygnięcia. Zakres odpowiedzialności członków zarządu za prowadzenie spraw spółki i jej reprezentację regulują przepisy art. 201 i 208 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), dalej: "k.s.h.". Zgodnie z tymi przepisami zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, a każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Regulacja art. 116 O.p. ma służyć obciążeniu członka zarządu obowiązkiem wyrównania uszczerbku poniesionego w tym zakresie wskutek ich nieprawidłowego działania. Przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy nie zgłoszono wniosku o upadłość "we właściwym czasie" nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość i odniesienia do niego terminu wskazanego w art. 21 p.u.n., abstrahując jednocześnie od obowiązków, jakie członek zarządu spółki ma do spełnienia wobec jej wierzycieli. Brak odpowiedzialności członka zarządu wystąpiłby, gdyby wykazane zostało, że członek zarządu uczynił ze swej strony wszystko, by nie dopuścić do zniweczenia celu postępowania upadłościowego poprzez stworzenie sytuacji, w której niektórzy wierzyciele są zaspokajani kosztem innych. Skarżący mógł zwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki także poprzez wskazanie jej mienia, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Skarżący nie naprowadził jednak w toku postępowania podatkowego dowodów na istnienie takiego majątku. Poprzestał natomiast na ogólnikowych stwierdzeniach, że sytuacja finansowa Spółki była dobra. Prawidłowo zatem organ odwoławczy uznał, że Skarżący nie wykazał zaistnienia żadnej z okoliczności egzoneracyjnych powołanych w przywołanym wyżej art. 116 O.p. Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne Sąd uznał za bezzasadne zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 116 O.p. w związku z art. 122, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. Sąd nie stwierdził także naruszenia innych przepisów procesowych i materialnych, w tym dotyczących postępowania dowodowego, czy ogólnych zasad postępowania. W toku postępowania zatem organy działały zgodnie z przepisami prawa, podejmowały wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy rozpatrzyły w sposób wyczerpujący. W związku z powyższym, zarzuty skargi w zakresie naruszenia przepisów postępowania podatkowego, Sąd uznał za nieuzasadnione. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w oparciu o art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę.