V SA/Wa 1527/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Marek Krawczak, Sędzia WSA - Dorota Mydłowska (spr.), Protokolant st. spec. - Sylwia Wojtkowska-Just, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 listopada 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Warszawie z dnia ... stycznia 2015 r. nr ... w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę Wnioskiem z dnia 20 czerwca 2014 r. M. Sp. j. (dalej także: spółka, strona, wnioskodawca, skarżąca), zwróciła się do Naczelnika Urzędu Celnego I w Warszawie (dalej: Naczelnik, organ I instancji) o zwrot podatku akcyzowego w wysokości ... zł z tytułu dokonanej dostawy wewnątrzwspólnotowej 4 samochodów osobowych. Naczelnik decyzją nr ... z dnia ... października 2014 r. wydaną na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.; dalej: "O.p.") w związku z art. 107 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, z późn. zm.; dalej: "u.p.a.") odmówił zwrotu podatku akcyzowego w wysokości ... zł z tytułu eksportu 4 samochodów osobowych. Strona odwołała się od powyższej decyzji organu I instancji, wnosząc o "uchylenie zaskarżonej decyzji oraz orzeczenie zwrotu podatku akcyzowego" lub "uchylenie decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania celem uzupełnienia postępowania dowodowego w znacznej części". W szczególności zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawnych: 1) art. 107 ust. 1 u.p.a. poprzez niewłaściwe zastosowanie i błędne przyjęcie, że sporne pojazdy w momencie dokonania dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym; 2) art. 121 w związku z art. 122 w związku z art. 123 o.p. poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców oraz poprzez brak sprawdzenia faktów zarejestrowania pojazdów w Wydziale Komunikacji Urzędu Miejskiego w G.. Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (dalej także: "Dyrektor", "organ II instancji") decyzją wskazaną w komparycji wyroku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji wskazał na niespełnienie przez stronę następujących przesłanek zwrotu podatku akcyzowego: – Zachowanie jednorocznego terminu na złożenie wniosku o zwrot podatku akcyzowego, - dokonanie dostawy we własnym imieniu lub jeżeli w imieniu strony ta dostawa była realizowana - brak wcześniejszej rejestracji przedmiotowych pojazdów na terytorium kraju. Odnośnie do kwestii zachowania jednorocznego terminu na złożenie wniosku o zwrot podatku akcyzowego organ odwoławczy wyjaśnił, że z akt sprawy wynika wprawdzie, że dostawy rozpoczęły się w dniach 26 i 28 czerwca 2013 r. (poła 4 przedstawionych listów przewozowych CMR), jednak nabywca nie potwierdził daty odbioru pojazdów (pola 24 listów przewozowych CMR), co wyklucza uznanie zachowania terminu wynikającego z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Zdaniem organu odwoławczego, strona nie spełniła także przesłanek w zakresie dokonania dostawy, o czym świadczył brak potwierdzenia odbioru pojazdów (niewskazanie daty otrzymania przesyłki) przez nabywcę w polu nr 24 listów CMR. Także na wystawionych fakturach niemiecki kontrahent nie potwierdził przekazania mu zakupionych samochodów. Odnosząc się do ostatniej z niespełnionych przesłanek organ wskazał, że przedmiotowe pojazdy zostały zarejestrowane na terytorium kraju przed rozpoczęciem dostawy, o czym świadczą informacje zawarte w rejestrze Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Organ wskazał, że nie mają znaczenia daty wydania przez organ rejestrowy decyzji dotyczących rejestracji stałej pojazdów wraz z dowodem rejestracyjnym oraz karty pojazdu, bowiem dotyczą tej samej rejestracji stałej. Zanim dojdzie do rejestracji stałej pojazdu, organ rejestrowy wydaje decyzję o rejestracji czasowej pojazdu, która stanowi element rejestracji stałej pojazdu. Organ wyczerpująco odniósł się także do zarzutów strony. Decyzja Dyrektora stała się przedmiotem skargi wnioskodawcy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, w której domagano się jej uchylenia w całości. W skardze podniesiono zarzuty naruszenia: - art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r., poz. 752 ze zm.; zwanej dalej: "up.a.") poprzez błędne przyjęcie, iż sporne pojazdy w momencie dokonania dostawy były zarejestrowane na terenie kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym oraz że strona nie udowodniła dokonania dostawy pojazdów w jej imieniu, - art. 122 w zw. z art. 187 oraz art. 191 O.p. poprzez niedokładne wyjaśnienie rzeczywistego stanu faktycznego i wydanie decyzji w oparciu o ogólne informacje zgromadzone w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W uzasadnieniu skargi podniesiono, iż przedmiot sporu sprowadza się do rozumienia użytego w art. 107 ust. 1 u.p.a. zwrotu normatywnego "niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego". W ocenie skarżącej, rejestracja została dokonana niezgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym, bowiem dowody rejestracyjne przedmiotowych pojazdów został odebrany przez podmiot, który nie był jego właścicielem. W przedmiotowej sprawie zostały wydane decyzje o czasowej rejestracji pojazdów na wniosek Skarżącej, która sprzedała przedmiotowe pojazdy. Następnie decyzje o stałej rejestracji pojazdów zostały odebrane przez ww. podmiot, mimo że nie był już on właścicielem przedmiotowych pojazdów. Art. 73. ust. 1 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1137, ze zm.) stanowi, że rejestracji pojazdu dokonuje, na wniosek właściciela, starosta właściwy ze względu na jego zamieszkania (siedzibę). Ponadto Spółka uznała, że decyzja o stałej rejestracji konsumuje decyzję o czasowej rejestracji na podstawie art. 74 ust. 2 pkt. 1 Prawo o ruchu drogowym, zatem decyzja o czasowej rejestracji wygasa w tym przypadku wraz z wydaniem decyzji o stałej rejestracji. Skoro bowiem rejestracja nie była zgodna z przepisami o ruchu drogowym nie mogła ona wypełnić przesłanki negatywnej zwrotu akcyzy w postaci "zarejestrowania pojazdu na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym". Według skarżącej organ błędnie przyjął także, że spółka nie przedstawiła dokumentów potwierdzających dostawę w imieniu spółki. W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – podniesiono argumenty zbieżne z motywami rozstrzygnięć. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje Skarga jest niezasadna. Przedmiotem sporu w sprawie jest kwestia odpowiedzi na pytanie, czy przedstawione przez skarżącą dowody świadczą, że to spółka nabyła prawo rozporządzania samochodami osobowymi jak właściciel i dokonała jednocześnie dostawy samochodów osobowych (lub też w jej imieniu ta dostawa była realizowana) niezarejestrowanych wcześniej na terytorium kraju samochodów. Tym samym, przedmiotem odpowiedzi jest kwestia prawidłowości rozstrzygnięcia odmawiającego zwrotu akcyzy. Należy podzielić stanowisko organów, że Skarżąca nie przedstawiła stosownych dowodów potwierdzających wypełnienie dyspozycji art. 107 ust. 1 u.p.a. umożliwiającego zwrot akcyzy. Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Przesłankami zwrotu podatku akcyzowego, zgodnie z treścią powołanych przepisów, są: 1) nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, 2) dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu we własnym imieniu lub zlecenie we własnym imieniu realizacji tych czynności, 3) brak zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, 4) zapłata akcyzy od samochodu osobowego na terytorium kraju, 5) złożenie wniosku właściwemu Naczelnikowi Urzędu Celnego, 6) zachowanie terminu jednego roku do złożenia wniosku, liczonego od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu samochodu osobowego. Pozytywne rozpoznanie wniosku o zwrot podatku akcyzowego warunkowane jest łącznym spełnieniem wszystkich przesłanek. W przedmiotowej sprawie Skarżąca spółka domagała się zwrotu podatku akcyzowego z tytułu eksportu 4 samochodów osobowych. Zdaniem Sądu, organy podatkowe na podstawie zgromadzonych dokumentów miały podstawy do stwierdzenia, że Skarżąca nie spełniła warunków koniecznych do zwrotu akcyzy. Z dokumentów jasno wynika bowiem, że właściwy organ w dniach 10 czerwca, 24 czerwca oraz 26 czerwca 2013 r. dokonał rejestracji pojazdów. Okoliczność ta wynika z danych zgromadzonych w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 80a ust. 1 Prawa o ruchu drogowym tworzy się centralną ewidencję pojazdów, zwaną dalej "ewidencją". Natomiast w myśl ust 2 art. 80a Prawa o ruchu drogowym w ewidencji gromadzi się dane i informacje o pojazdach zarejestrowanych oraz o ich właścicielach lub niektórych posiadaczach. Art. 80a ust. 4 Prawa o ruchu drogowym stanowi, że ewidencję prowadzi w systemie teleinformatycznym minister właściwy do spraw wewnętrznych. W rozumieniu niniejszej ustawy minister ten jest administratorem danych i informacji zgromadzonych w ewidencji. W myśl art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne (Dz. U. z 2014 r., poz. 1114) system teleinformatyczny, to zespół współpracujących ze sobą urządzeń informatycznych i oprogramowania zapewniający przetwarzanie, przechowywanie, a także wysyłanie i odbieranie danych przez sieci telekomunikacyjne za pomocą właściwego dla danego rodzaju sieci telekomunikacyjnego urządzenia końcowego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2014 r. poz. 243 i 827). Należy także wskazać, że art. 80b ust. 1 i 1a Prawa o ruchu drogowym wskazuje jakie dane gromadzi się w tej ewidencji. Dane te dotyczą pojazdu, dowodu rejestracyjnego (albo pozwolenia czasowego), karty pojazdu, organu (który dokonał rejestracji pojazdu), właściciela pojazdu (oraz posiadacza) a także zawierają inne informacje szczegółowo wskazane w tym przepisie. W szczególności należy wskazać, co ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, że w ewidencji tej gromadzone są dane dotyczące pierwszej rejestracji pojazdu (art. 80b ust. 1 pkt 1 lit. g Prawa o ruchu drogowym) oraz informacje o wyrejestrowaniu pojazdu wraz z datą i przyczyną wyrejestrowania (art. 80b ust. 1a pkt 2 lit. g Prawa o ruchu drogowym). Natomiast art. 80b ust. 2 pkt 1 i 4 Prawa o ruchu drogowym wskazuje, że dane lub informacje, o których mowa w ust. 1 i ust. 1a, przekazuje do ewidencji: 1) wymienione w ust. 1 pkt 1 - 5 - organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po zarejestrowaniu pojazdu (...); 4) wymienione w ust. 1a – organ właściwy w sprawach rejestracji pojazdów, niezwłocznie po ich uzyskaniu. Kolejne przepisy tej ustawy regulują kwestie udostępniania tych danych. I tak art. 80c ust. 1 pkt 8 Prawa o ruchu drogowym wskazuje m.in., że dane lub informacje zgromadzone w ewidencji udostępnia się, o ile są one niezbędne do realizacji ich ustawowych zadań (...), z zastrzeżeniem ust. 2 organom kontroli skarbowej, organom celnym i wywiadowi skarbowemu. Mając zatem na uwadze wskazane przepisy organy prawidłowo ustaliły na podstawie prowadzonej przez ministra centralnej ewidencji, że 4 pojazdy zostały po raz pierwszy zarejestrowany w kraju przed dokonaniem dostawy. Spornym samochodom nadano numery rejestracyjne, wydano tablice rejestracyjne zwyczajne samochodowe oraz dowody rejestracyjne, przy czym nadane numery (wskazane w tabeli na s. 3 decyzji pierwszej instancji, - k. 33 akt adm.) są zbieżne z wyróżnikami określonymi w rozporządzeniu Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. nr 186, poz. 1322, ze zm.). Nie budzi wątpliwości Sądu, że wydruk z ewidencji może stanowić dowód w sprawie. Zdaniem Sądu dowód ten jest dowodem równoważnym z dowodem urzędowym. Wynika to bowiem zarówno z faktu prowadzenia tej ewidencji przez organ centralny, jak również ze sposobu gromadzenia danych. Organ mógł zatem przyjąć, że samochody zostały zarejestrowane w kraju w dacie wskazanej w ewidencji. Odnosząc się natomiast do twierdzeń Skarżącej, że rejestracja stała została dokonana niezgodnie z przepisami o ruchu drogowym Sąd wskazuje, że jest to twierdzenie nieuprawnione. Sąd wyjaśnia, że w kontekście art. 107 ust. 1 u.p.a. nie ma żadnego znaczenia, kto był właścicielem pojazdu, a liczy się jedynie fakt wcześniejszej (przed eksportem) rejestracji pojazdu w kraju oraz fakt rozporządzania samochodem jak właściciel. Organ dysponuje dowodem, który wskazuje, że pojazdy były zarejestrowane. Tego dowodu strona skarżąca w żaden sposób nie obaliła, mimo, że ciężar dowodowy w postępowaniu w przedmiocie zwrotu obciąża wnioskodawcę a nie organ. Z danych CEPiK jasno wynika data pierwszej rejestracji samochodów w kraju. Zgodnie z § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 22 lipca 2002 r. w sprawie rejestracji i oznaczania pojazdów (Dz. U. z 2007 r. nr 186, poz. 1322, ze zm.) rejestrując pojazd, z zastrzeżeniem ust. 2-4 i § 7, organ rejestrujący wydaje: 1) dowód rejestracyjny; 2) zalegalizowane tablice (tablicę) rejestracyjne; 3) nalepkę kontrolną. W sprawie, co wynika z ewidencji CEPiK, wydano wszystkie dokumenty określone w § 6 ust. 1 rozporządzenia. W konsekwencji należy stwierdzić, że przedmiotowe samochody zostały zarejestrowane na terytorium kraju. Fakt ewentualnego braku uprawnień do odbioru dowodu rejestracyjnego pojazdu nie jest przedmiotem sporu w tej sprawie i tym samym wymyka się spod kontroli Sądu. Sąd wskazuje na marginesie rozważań, że w sprawie niniejszej spełnienie pozostałych przesłanek jest bezsporne, co zostało stwierdzone przez organ orzekający w pierwszej instancji. Błędne jest stanowisko organu odwoławczego, że spółka nie wypełniła przesłanki w zakresie dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej pojazdów. Zdaniem Sądu brak daty realizacji dostawy w polu nr 24 dokumentu CMR nie może świadczyć o tym, że nie dokonano takiej dostawy. Podkreślenia wymaga, że w polu nr 24 dokumentów (k. 13 i 18 akt adm.) widnieje pieczątka obiorcy wraz z podpisem, co świadczy, że dostawa została dokonana. Listy przewozowe wystawia się w trzech oryginalnych egzemplarzach, podpisanych przez nadawcę i przez przewoźnika, przy czym podpisy te mogą być wydrukowane lub też zastąpione przez stemple nadawcy i przewoźnika, jeżeli pozwala na to ustawodawstwo kraju, w którym wystawiono list przewozowy. Pierwszy egzemplarz wręcza się nadawcy, drugi towarzyszy przesyłce, a trzeci zatrzymuje przewoźnik (art. 5 ust. 1 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów - CMR, sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r. - Dz. U. z 2011 r. Nr 72, poz. 382). Z tego względu skarżąca spółka nie może odpowiadać za czynności odbiorcy, który nie wpisał w polu nr 24 listu CMR daty odbioru. Rozważania powyższe dotyczą także stwierdzenia organu odwoławczego w zakresie wykazania dochowania jednorocznego terminu na złożenie wniosku o zwrot akcyzy. Jednakże, z uwagi na konstrukcję art. 107 u.p.a. Sąd stwierdza, że niespełnienie jednej z przesłanek wymienionych w powołanym przepisie wystarcza do odmowy zwrotu podatku akcyzowego. Zdaniem Sądu, bezzasadne są zarzuty Strony wskazujące na naruszenie przepisów postępowania, czyli art. 122, 187 i 191 O.p. Organy orzekające nie naruszyły podstawowych zasad postępowania i swoje rozstrzygnięcia wydały na podstawie prawidłowo zgromadzonego materiału dowodowego. Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę zgodnie z art. 151 p.p.s.a.