V SA/Wa 1596/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Irena Jakubiec – Kudiura, Sędzia WSA - Beata Krajewska (spr.), Sędzia WSA - Barbara Mleczko - Jabłońska, Protokolant: sekr. sąd. - Marcin Woźniak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi [...] Sp. z o.o. w likwidacji w [...] na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty nienależnie pobranej dotacji; oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2014 r. Minister Finansów utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] lutego 2014 r., określającą [...] Sp. z o.o. w [...] przypadające do zwrotu kwoty dotacji przedmiotowej do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych za okres od grudnia 2009 r. do września 2010 i grudzień 2010 r., w łącznej wysokości 826.274,00 zł oraz terminy, od których naliczane są odsetki. Decyzja została wydana w następującym stanie sprawy: Urząd Kontroli Skarbowej w [...] przeprowadził w [...] sp. z o.o. postępowanie kontrolne w zakresie celowości i zgodności z prawem gospodarowania środkami publicznymi otrzymanymi przez Spółkę w okresie od grudnia 2009 r. do grudnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] uzasadniając decyzję z dnia [...] lutego 2014 r. przytoczył wyniki ww. kontroli wskazując, iż Spółka prowadziła w objętym kontrolą okresie działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży potraw mleczno-nabiałowo-jarskich w barach mlecznych w [...] (1), [...] (1), [...] (1) i [...] (2). Stwierdzono prowadzenie nierzetelnej ewidencji ilościowo-wartościowej oraz prowadzenie nierzetelnej ewidencji sprzedaży. Organ wskazał, iż zgodnie z brzmieniem § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie stawek, szczegółowego sposobu i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych prowadzący bary mleczne otrzymują za pośrednictwem izb skarbowych dotacje pod warunkiem, że stosują marżę gastronomiczną na poziomie nie wyższym niż 30% wartości zakupionych surowców, przy czym podstawę obliczenia kwoty należnej dotacji stanowi ewidencja ilościowo-wartościowa surowców zużytych do sporządzania posiłków. W § 4 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. zawarty jest wymóg prowadzenia ww ewidencji w sposób umożliwiający określenie wartości i ilości zużytych surowców oraz kwot należnych dotacji podczas gdy Spółka stosowała rozbieżne jednostki miary w kartach kalkulacyjnych, recepturach i ewidencji oraz nie wskazywała sposobu ich przeliczania. Jednocześnie zapisy dokonywane na kasie rejestrującej nie pozwalały na precyzyjne określenie nazw sprzedawanych w barze posiłków. Ponadto ustalono, że Spółka przedłożyła faktury, na podstawie których dokonała zakupu owoców i warzyw ale zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wykazał, że nie mogło dojść do tych zakupów. Z powyższego organ I instancji wywiódł, że zapisy księgowe w ewidencji [...] sp. z o.o., prowadzonej dla potrzeb dotacji nie miały odzwierciedlenia w faktycznych zdarzeniach gospodarczych i miały na celu jedynie otrzymanie dotacji z budżetu Państwa. W toku kontroli ustalono także, iż w badanym okresie Spółka sprzedawała posiłki w Hali Widowiskowo-Sportowej a więc innym odbiorcom niż konsumentom w barach mlecznych – nie prowadząc odrębnej ewidencji dla surowców zużytych do sporządzania tych dań. Dlatego powołując się na art.169 ust. 6 w zw. z art. 169 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych Dyrektor Izby Skarbowej w [...] określił przypadającą do zwrotu kwotę pobranej przez [...] sp. z o.o. dotacji przedmiotowej i określił terminy, od którego naliczane są odsetki. Minister Finansów, po rozpoznaniu odwołania Spółki, decyzją z dnia [...] maja 2014 r., Nr [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji potwierdził ustalony przez Dyrektora Izby Skarbowej w [...] stan faktyczny sprawy i zajął stanowisko, iż zgromadzony materiał dowodowy nie daje podstaw do ustalenia wartości i ilości zużytych surowców oraz kwot należnej dotacji – stosownie do § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. Za udowodnione organ II instancji uznał także przedstawienie przez Spółkę nieprawdziwych zdarzeń gospodarczych w związku z przedstawieniem niewiarygodnych faktur i brakiem dokumentowanych przez nie zakupów. Udowodnione zostało również naruszenie przez Spółkę § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. poprzez prowadzenie sprzedaży posiłków poza barami mlecznymi – w Hali Widowiskowo-Sportowej, bez uzgodnienia z Dyrektorem Izby Skarbowej w [...] tego punktu sprzedaży i bez prowadzenia odrębnej ewidencji tej sprzedaży. Minister Finansów podkreślił inny, nie obejmujący analizy rzetelności dokumentów stanowiących podstawę określenia wielkości dotacji, zakres kontroli przeprowadzanej przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] i wskazał na naruszenie § 6 ust. 2 i 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie stawek, szczegółowego sposobu i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych jako na podstawę do zwrotu całej dotacji - zgodnie z § 12 rozporządzenia. Pismem z dnia 13 czerwca 2014 r. [...] sp. z o.o. wniosła na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] maja 2014 r., Nr [...], skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucając naruszenie następujących przepisów prawa materialnego: 1. art. 60 pkt 1 oraz art. 169 ust. 1 pkt 2 i ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych – poprzez nieuzasadnione stwierdzenie nienależności pobrania dotacji i konieczności jej zwrotu wraz z odsetkami, 2. § 2 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie stawek, szczegółowego sposobu i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych – poprzez nieuzasadnione stwierdzenie o stosowaniu niewłaściwych marż i prowadzeniu niewłaściwie ewidencji, 3. Dyrektywy Rady Europy 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania – poprzez nieuzasadnione stawianie Spółce wymogów nie wynikających z przepisów prawa. Uzasadniając zarzuty skargi skarżąca Spółka stanęła na stanowisku, iż nie znajdują żadnego potwierdzenia w przedłożonych przez nią dowodach podnoszone przez Ministra Finansów : - prowadzenie ewidencji uniemożliwiającej określenie wartości i ilości zużytych surowców oraz kwot należnych dotacji, - prawidłowość kontroli przeprowadzonej przez UKS w [...], - nieprawidłowość zdarzeń gospodarczych. Skarżąca zarzuciła organowi brak należytej staranności w przeprowadzaniu i dokumentowaniu dowodów oraz oparcie się na przypuszczeniach a nie dowodach. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a. sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie stwierdzenia jego wydania z naruszeniem prawa - art.145§1 p.p.s.a.). Zgodnie z art.134 § 1 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd nie jest związany zarzutami skargi. Sąd rozpoznając skargę korzysta ze wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania, gdyż rozpoznaje sprawę na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Kwestie związane z udzielaniem dotacji do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych zostały uregulowane, dla stanu prawnego obowiązującego w rozpoznanej sprawie, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. w sprawie stawek, szczegółowego sposobu i trybu udzielania i rozliczania dotacji przedmiotowych do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych ( Dz.U. Nr 112, poz. 760, dalej rozporządzenie). W § rozporządzenia sformułowane zostały definicje, między innymi definicja "surowców" przez które rozumie się surowce zużyte do sporządzania posiłków w barach mlecznych, wymienione w załączniku nr 1 do rozporządzenia. § 2 ust. 1 rozporządzenia stanowi, że ustala się stawkę dotacji przedmiotowej do posiłków sprzedawanych w barach mlecznych, zwanej dalej "dotacją", w wysokości 40 % wartości zakupionych surowców, powiększonej o marżę gastronomiczną zastosowaną przez przedsiębiorcę, nie wyższą jednak niż 30 %, po wyłączeniu wartości ubytków naturalnych oraz wartości towarów i surowców wymienionych w punkcie 2 tego przepisu. Zgodnie z zapisem § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia wyłączeniu w ustalaniu stawki dotacji przedmiotowej podlegają wartości towarów handlowych i surowców sprzedawanych w stanie nieprzetworzonym, wartości surowców zużytych do produkcji lodów oraz wartości surowców zużytych do sporządzania potraw w barze mlecznym i sprzedawanych innym odbiorcom niż konsumentom spożywającym posiłki w barze mlecznym, liczonej w cenach gastronomicznych. Tytuł rozporządzenia oraz powyższe sformułowanie o ustaleniu stawki dotacji do "posiłków" jednoznacznie rozstrzygają, że dotacje przyznawane są do posiłków. Natomiast wartość zakupionych surowców , po dokonaniu określonych pomniejszeń i powiększeniu o marżę gastronomiczną stanowi podstawę obliczenia kwoty dotacji, którego to obliczenia dokonuje się na podstawie ewidencji ilościowo wartościowej surowców zużytych do sporządzania posiłków w barach mlecznych (§ 4 ust. 2). Warunkiem otrzymania przez przedsiębiorcę dotacji jest stosowanie marży gastronomicznej na poziomie nie wyższym niż 30% wartości zakupionych surowców (§ 4 ust.1). Wbrew zatem zarzutom sformułowanym przez Skarżącą, z przywołanych przepisów wprost wynika, iż przy obliczaniu kwot dotacji uwzględniane mogą być tylko i wyłącznie posiłki sprzedawane w barach mlecznych konsumentom spożywającym posiłki w tych barach. Zasadnie zatem organ ustalił, iż prowadzenie sprzedaży posiłków poza barami mlecznymi – w Hali Widowiskowo-Sportowej, bez uzgodnienia z Dyrektorem Izby Skarbowej w [...] tego punktu sprzedaży i bez prowadzenia odrębnej ewidencji tej sprzedaży stanowiło naruszenie przez Spółkę § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2006 r. Prawidłowa była także dokonana przez organ ocena wyników kontroli przeprowadzonej przez Urząd Kontroli Skarbowej, która ujawniła nieprawidłowe prowadzenie ewidencji. Na bazie § 4 ust 2 i 3 rozporządzenia w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, iż chociaż rozporządzenie to nie zawiera wymogów formalnych co do prowadzenia ewidencji potrzebnej do rozliczenia dotacji, to ewidencja może być prowadzona w dowolnej formie ale w taki sposób, aby z jej zapisów było możliwe rozliczenie dotacji, tj. określenie liczby i wartości zakupionych i zużytych surowców , ewentualnych strat i ubytków naturalnych , oraz surowców sprzedawanych w stanie nieprzetworzonym, a w ostateczności obliczenie realizowanej ( faktycznie) marży , gdyż jej wysokość jest warunkiem otrzymania dotacji. Ewidencja musi być prowadzona na bieżąco podczas sporządzania i sprzedaży posiłków. Tylko taka ewidencja daje gwarancję kontrolowania wysokości rzeczywistej marży i prawidłowego obliczenia wielkości dotacji . Skarżąca nie tylko nie prowadziła takiej ewidencji ale również pozostałe urządzenia księgowe, w tym ewidencja sprzedaży, były prowadzone w sposób nie pozwalający na obliczenie wysokości marży na cele dotacji. Określenie zastosowanej przez przedsiębiorcę marży, a tym samym rozliczenie dotacji, jest możliwe jedynie w powiązaniu ze sprzedażą Sąd podkreśla, iż rozliczenie dotacji przedmiotowej jest możliwe tylko wówczas, gdy przy pomocy ewidencji sprzedaży można ustalić, co konkretnie sprzedano (jaką potrawę, danie), po jakiej cenie oraz w jakiej ilości. Konieczne jest również istnienie rzetelnych receptur na wszystkie dania, aby móc sprawdzić ilość i wartość zużytych surowców, do czego są również potrzebne dokumenty źródłowe zakupu i ich niewadliwa ewidencja. Z prawidłowo zebranego i właściwie ocenionego przez organ materiału dowodowego wynikają zarówno nieprawidłowości w prowadzeniu ewidencji jak i zaistnienie w sprawie nieprawidłowych i nieprawdziwych zdarzeń gospodarczych związanych z zakupem towarów i wystawianiem za nie faktur. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji, odpowiadające wymogom określonym w art. 107 § 3 kodeksu postępowania administracyjnego, szczegółowo wskazuje fakty, które organ uznał za udowodnione, dowody, na których się oparł (zeznania wystawiających rzekome faktury, okoliczności rzekomych zakupów, nie prowadzenie działalności rolniczej przez rzekomych dostawców) oraz przyczyny, z powodu których innym dowodom odmówił wiarygodności i mocy dowodowej . Spółka, wbrew wyrażonemu stanowisku, winna przedstawić kontrolerom prawidłowo prowadzoną ewidencję, na podstawie której możliwe było rozliczenie dotacji, nie zaś oczekiwać, iż to organ kontrolujący dokona różnych przeliczeń prowadzących do ujednolicenia jednostek w zapisach ewidencji i do czytelności receptur. Odnosząc się do zarzutu Strony, iż przeprowadzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] kontrole nie stwierdzały nieprawidłowości w naliczaniu dotacji, Sąd wskazuje, iż niezależnie od tego że nie ma możliwości dokonania w tym postępowaniu oceny prawidłowości kontroli Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego, to jej wyniki nie mogą mieć wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Kontrole prowadzone przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] miały inny zakres i nie dotyczyły analizy rzetelności dokumentów stanowiących podstawę określania wielkości dotacji. Niezasadny jest także zarzut bezzasadności stwierdzenia przez organ, iż dotacja została pobrana nienależnie Zdaniem Sądu w tym zakresie ustalenia organów orzekających są prawidłowe. Organ I instancji ustalając stan faktyczny sprawy oparł się o dowody przeprowadzone przez Urząd Kontroli Skarbowej, co jest postępowaniem prawidłowym. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w [...] szczegółowo opisał przeprowadzone postępowanie dowodowe oraz zebrane w jego wyniku dowody. Organ II instancji zaaprobował prawidłowo ustalony stan faktyczny i jego ocenę dokonaną przez Organ I instancji. Sąd nie odniósł się do zarzutu naruszenia przez organ Dyrektywy Rady Europy 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania, bowiem nie wskazanie przez Stronę, który konkretnie zapis Dyrektywy został naruszony, a w konsekwencji ogólnikowość zarzutu, uniemożliwia sądowa kontrolę w tym zakresie. Podstawą prawną orzeczenia o zwrocie dotacji nienależnie pobranej (prawidłowo przywołaną przez organ I instancji) był przepis art.169 ust.1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych ( Dz.U. 2013, Nr 885 j.t.), zgodnie z którym dotacje pobrane nienależnie podlegają zwrotowi do budżetu państwa wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia nienależnego pobrania dotacji. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, oddalił skargę.