V SA/Wa 162/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA - Piotr Piszczek (spr.), Sędzia WSA - Irena Jakubiec - Kudiura, Sędzia WSA - Marek Krawczak, Protokolant st. specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie określenia kwoty długu celnego oddala skargę. Przedmiotem skargi (...) Sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: "Strona", "skarżąca") wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS", "organ II instancji") z (...) listopada 2018 r., nr (...) Decyzją tą organ II instancji uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego i orzekł, iż nie podlega ona zaksięgowaniu, a w pozostałej części utrzymał decyzję Naczelnika M. Urzędu Celno-Skarbowego w W. nr (...) z (...) czerwca 2018 r. Przedmiotowa decyzja zapadła następującym stanie faktycznym. W dniu (...) października 2017 r. wg dokumentu (...) Agencja Celna (...) Sp. z o.o., działając jako przedstawiciel bezpośredni Strony dokonała zgłoszenia do procedury dopuszczenia do obrotu m.in. w poz. 3 towar w postaci "wyrobu medycznego – taśmy zaciskowej (stazy)", klasyfikując go do kodu Taric 9018 90 84 00, z zerową stawką celną i stawką podatku VAT w wysokości 8%. Zgłoszenie celne zostało przyjęte bez weryfikacji, a dane zadeklarowane przez Stronę zostały wykorzystane do objęcia towaru procedurą dopuszczenia do obrotu zgodnie z art. 191 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) Nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1); dalej: "UKC". W wyniku przeprowadzonej przez funkcjonariuszy M. Urzędu Celno-Skarbowego w W. po zwolnieniu towaru analizy zgłoszenia celnego, zakwestionowano zadeklarowaną w zgłoszeniu klasyfikację importowanego towaru w postaci taśmy zaciskowej, co w konsekwencji skutkowało nieprawidłowym określeniem stawki celnej dla przywiezionego towaru i zarejestrowaniem należności celnych wynikających z długu celnego w kwocie niższej niż prawnie należna. W związku z powyższym, pismem z (...) lutego 2018 r. organ I instancji wezwał Spółkę do przedstawienia dokumentów stanowiących załączniki do zgłoszenia celnego (faktura, specyfikacja, deklaracje zgodności) oraz innych dokumentów mających wpływ na prawidłowe zastosowanie taryfikacji towaru. W odpowiedzi skarżąca przedłożyła m.in. fakturę nr (...) z dnia (...) października 2017 r. dotyczącą towaru opisanego jako SWAT-T, Deklaracje Zgodności i wyjaśnienia producenta taśm SWAT-T w zakresie zgodności i oznakowania CE wraz z tłumaczeniami oraz opis importowanego produktu. Pismem z (...) marca 2018 r. organ ponownie wezwał Spółkę do przedstawienia dokumentów potwierdzających poprawność zastosowanej taryfikacji importowanego towaru, tj.: - dokładnego opisu materiału składowego opaski uciskowej, tj. materiału, z którego wykonana jest ww. opaska uciskowa (czy jest to np.: materiał włókienniczy z dzianiny, z tkaniny, z filcu, z włóknin, czy inny materiał, czy materiał ten stanowią tekstylia impregnowane, pokryte, powleczone, laminowane czy inne); - dostarczenia wszelkich dokumentów mogących mieć wpływ na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi na powyższe wezwanie, przy piśmie z (...) kwietnia 2018 r. strona przedstawiła "Charakterystykę materiałową produktu" – taśmy SWAT-T. Z przedstawionych informacji wynika, że opaska ma postać elastycznej taśmy w rolce, a tworzywo z którego wykonana jest taśma to elastomer, który nie zawiera lateksu i nie powoduje reakcji alergicznych; produkt nadaje się do wielokrotnego użytku. W odpowiedzi na powiadomienie organu z (...) kwietnia 2018 r. o zamiarze wydania decyzji niekorzystnej dla importera, w dniu (...) maja 2018 r. do urzędu wpłynęło pismo, w którym Spółka zawarła swoje stanowisko, jednakże omyłkowo, jak później wskazała w odwołaniu – przesłała wyjaśnienia innego produktu, tj. stazy taktycznej. Naczelnik M. UCS w W. decyzją nr (...) z (...) czerwca 2018 r. dokonał klasyfikacji wyrobu medycznego w postaci taśmy zaciskowej (poz. 3) do kodu Taric 3926 90 97 90 ze stawką celną 6,5% wartości celnej oraz określił kwotę długu celnego w wysokości 32,00 zł stanowiącej różnicę pomiędzy kwotą wynikającą z decyzji, a określoną w zgłoszeniu celnym, w następstwie zmiany klasyfikacji taryfowej oraz stawki celnej dla importowanego towaru i wezwał Stronę do uiszczenia kwoty długu celnego. Organ I instancji nie zakwestionował taryfikacji i kwoty długu celnego określonego dla towaru zgłoszonego w poz. 1 - 2 SAD. Od powyższej decyzji Spółka odwołała się, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i umorzenie postępowania. Zaskarżoną do Sądu decyzją z (...) listopada 2018 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję z (...) czerwca 2018 r. W uzasadnieniu Dyrektor IAS wskazał, że w zgłoszeniu celnym skarżąca spółka zadeklarowała "Wyrób medyczny w postaci taśmy zaciskowej (stazy)" z kodem Taric 9018 90 84 00 obejmującym przyrządy i urządzenia stosowane w medycynie, dla których przypisana jest zerowa stawka celna. Uwzględniając stan importowanego towaru i ustalenia dotyczące jego przeznaczenia, sposobu obsługi oraz rodzaju materiału, z którego jest wykonany; importowane elastyczne taśmy (opaski) uciskowe SWAT-T wykonane są z tworzywa sztucznego o nazwie elastomer, nie zawierające lateksu, Dyrektor IAS stwierdził, że zastosowany w zgłoszeniu celnym kod Taric 9018 90 84 00 nie jest właściwym do zaklasyfikowania towaru stanowiącego wyrób medyczny w postaci taśmy z elastomeru do ucisku żył i tętnic ograniczającej krwotoki – a stanowisko organu I instancji co do zaklasyfikowania przedmiotowej taśmy do kodu Taric 3926 90 97 90 jest prawidłowe. Organ odwoławczy wyjaśnił dlaczego stanowisko skarżącej, co do klasyfikacji przedmiotowej taśmy (opaski) uciskowej, należało uznać za nieprawidłowe. Wskazał na zapisy zawarte w Notach Wyjaśniających do taryfy, co do pozycji 9018 WTC oraz pozycji 3926 WTC. Przytoczył również zasady klasyfikacji towarów wynikających z Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS), które zasadniczo, wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej, uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej (reguły 1, 2a), 2b), 3a), 3b) i 6 ORINS). Dyrektor IAS zwrócił również uwagę na wiążące Informacje taryfowe (WIT), tj. decyzje rozstrzygające o klasyfikacji taryfowej towarów, które w zakresie klasyfikacji taryfowej wiążą organ i podmiot, dla którego zostały wydane i dotyczą towaru, który został w nich wskazany, co z kolei ujednolica klasyfikację towarów tożsamych lub o podobnych właściwościach na terenie Unii Europejskiej. Organ II instancji wskazał przy tym, że Strona nie skorzystała z możliwości posiadania oficjalnej wiążącej i bezpłatnej informacji o klasyfikacji taryfowej importowanych towarów. Organ odwoławczy odniósł się także do podniesionego przez Stronę zarzutu, iż organ I instancji nie uwzględnił możliwości zakwalifikowania opaski uciskowej do pozycji 3005 WTC, jako wyrobu medycznego. Odnosząc się do tego zarzutu organ II instancji wyjaśnił, iż zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Komisji (UE) nr 2015/1820 z dnia 6 października 2016 r. do pozycji 3005 Taryfy Celnej klasyfikuje się: wata, gaza, bandaże i artykuły podobne z tkanin, papieru, tworzyw sztucznych itp., impregnowane lub powlekane substancjami farmaceutycznymi do celów medycznych, chirurgicznych, dentystycznych lub weterynaryjnych, a nadto watę i gazę opatrunkową (zwykle wykonane z pochłaniającej bawełny), bandaży itp., nienasycone i niepokryte substancjami farmaceutycznymi, pod warunkiem, że są one przeznaczone wyłącznie do bezpośredniej sprzedaży bez przepakowywania (osobom prywatnym, szpitalom, itp.) do celów leczniczych, chirurgicznych, dentystycznych lub weterynaryjnych. Dyrektor IAS zgodził się ze stanowiskiem Strony, iż opaska uciskowa SWAT-T służy do celów medycznych, do tamowania krwotoków (kontrolowania krwawienia kończyn), jednakże nie zgodził się ze stwierdzeniem, że opaska uciskowa jest sterylnym opatrunkiem do zastosowania bezpośrednio na ranę. Opaska ta jest opatrunkiem uciskowym służącym np. do zabezpieczenia sterylnego opatrunku nałożonego na ranę bądź do podtrzymywania lodu w okolicy skręceń. Opaska, ze względu na specyficzny materiał, z którego jest wykonana, może być używana wielorazowo, gdyż po użyciu opaska wraca do pierwotnych wymiarów. Dyrektor IAS wskazał, że ze względu na to, iż opaska ta nie stanowi sterylnego opatrunku impregnowanego albo pokrytego substancjami farmaceutycznymi lub pakowanego do bezpośredniej sprzedaży bez przepakowywania, do celów medycznych, chirurgicznych, dentystycznych lub weterynaryjnych, klasyfikacja wyrobu medycznego w postaci stazy - taśmy uciskowej SWAT-T do pozycji 3005 WTC jest wykluczona. Dyrektor IAS podniósł, że już na etapie postępowania celnego skarżąca została wezwana dwukrotnie o przedłożenie m.in. wszelkich dokumentów i dowodów potwierdzających zasadność zastosowanej taryfikacji importowanego towaru. Strona złożyła wyjaśnienia i dowody w zakresie budowy i przeznaczenia importowanych Opasek SWAT-T. Podkreślił, że stan towaru w prowadzonym postępowaniu nie jest sporny i został prawidłowo oceniony przez organ, spornym jest natomiast zastosowany kod Taric. Stwierdził również, że złożona wraz z odwołaniem odpowiedź z dnia (...) maja 2018 r. Urzędu Statystycznego w Ł. na wniosek Spółki w zakresie klasyfikacji PKWiU oraz taryfikacji importowanych towarów, nie jest w żaden sposób wiążąca dla organu celnego. Organ odwoławczy, potwierdził stanowisko organu I instancji, że kwota długu celnego dla towaru ujętego w poz. 3 SAD wynosi 32 zł. Jednocześnie Dyrektor IAS uchylił decyzję organu I instancji w części dotyczącej określenia kwoty długu celnego w wysokości 32 zł, jako niepodlegającej powiadomieniu i zaksięgowaniu. Organ II instancji wskazał, że zgodnie z art. 55 prawa celnego oraz art. 88 ust. 2 rozporządzenia delegowanego Komisji (UE) nr 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniającego rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego, jeżeli pierwotnie powiadomiono o długu celnym ze wskazaniem kwoty należności celnych przywozowych i wywozowych niższej od należnej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych, organy celne mogą odstąpić od powiadomienia o długu celnym równym różnicy między tymi kwotami, pod warunkiem, że jest ona niższa od 10 euro. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Spółka wniosła o uchylenie decyzji z (...) listopada 2018 r. oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika M. Urzędu Celno-Skarbowego w W. z (...) czerwca 2018 r. w nieuchylonej części i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Wniosła również o zasądzenie od organu na rzecz strony kosztów postępowania skargowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 20 ust. 1, ust. 1, 3 lit. a), c), g) w zw. z art. 78 ust. 1 i 3, art. 201 ust. 1 lit. a), ust. 2 i 3 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego wspólnotowy kodeks celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19.10.1992, str. 1); dalej: "WKC" poprzez uznanie, iż w sprawie zaistniały przesłanki do wydania decyzji o zmianie zakwalifikowania zgłoszonego towaru; 2. art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.); dalej: "O.p." poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie w przedmiotowej sprawie i uznanie, że zgłoszona przez skarżącą staza – taśma zaciskowa winna zostać zakwalifikowana do kodu CN 3926909790 zamiast do zgłoszonego przez skarżącą kodu CN 9018 90 84 00; 3. art. 120 i 122 O.p. poprzez ich niezastosowanie w przedmiotowej sprawie, w szczególności poprzez pobieżną a nie wyczerpującą analizę wszystkich okoliczności faktycznych związanych z przedmiotową sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, w tym w szczególności nieprecyzyjną analizę właściwości zgłaszanego urządzenia i wydanie w efekcie decyzji o zakwalifikowaniu towaru do innego kodu aniżeli zgłoszony przez skarżącą. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje. Skarga podlega oddaleniu. W niniejszej sprawie kwestią sporną jest prawidłowość klasyfikacji taryfowej towaru o nazwie "taśma (opaska) uciskowa SWAT - T" - będącej przedmiotem zgłoszenia. Zdaniem Sądu, Dyrektor IAS bezspornie wykazał, że przedmiotowe opaski uciskowe SWAT-T są produktem medycznym, służącym do ucisku żył i tętnic ograniczającym krwotoki w miejscach trudnodostępnych, zalecane do użycia w sytuacji zranienia kończyn. Należy zauważyć, że dokumenty zgromadzone w toku postępowania w sposób jednoznaczny opisują budowę, skład materiałowy, zasadę działania, funkcje i zastosowanie importowanych opasek uciskowych SWAT-T. Taśma ta pozwala na szybką kontrolę krwawienia z kończyn. Jest bardzo prosta w użyciu; ma postać elastycznej taśmy w rolce, przez co łatwiej ją stosować na kończynach poszkodowanego, regulować długość. Po wyjęciu z opakowania należy ją rozwinąć w miejscu ucisku tętnic (pachwina, pacha) jednocześnie naciągając, a użycie nadmiernej siły nie spowoduje uszkodzenia tkanek w miejscu założenia. Właściwy naciąg taśmy ukazują odkształcające się graficzne symbole nadrukowane na taśmie. Tworzywo, z którego wykonana jest taśma, nie zawiera lateksu i nie powoduje reakcji alergicznych, a produkt nadaje się do wielorazowego użytku. Opakowanie zawiera jedną sztukę taśmy. Taśmę można używać samodzielnie, jedną ręką przez poszkodowanego. W pierwszej kolejności należy odnieść się do zarzutu Spółki dotyczącego dokonania błędnej interpretacji Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (dalej: "ORINS") oraz uwag do sekcji i działów Taryfy celnej, skutkiem czego organ dokonał nieprawidłowej kwalifikacji towaru. Zauważyć należy, że w obrocie towarowym z zagranicą towary są identyfikowane przez kody Wspólnej Taryfy Celnej. Taryfa celna to nomenklatura (usystematyzowany zbiór towarów i przypisanych im kodów) oraz przypisane do konkretnych kodów stawki celne. Natomiast klasyfikacji taryfowej towarów dokonuje się na podstawie: ORINS; uwag do sekcji i działów Taryfy celnej, które decydują o tym, jak należy klasyfikować poszczególne towary; ustaleń dotyczących praktyki klasyfikacyjnej takich towarów w krajach Unii Europejskiej oraz dostępnych danych dotyczących danego produktu. W celu ustalenia prawidłowego kodu należy w pierwszej kolejności kierować się ORINS. Najważniejszą z nich jest reguła 1 ORINS, która stanowi, że "tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag". Regule tej należy przypisać pierwszeństwo w stosunku do pozostałych reguł, ponieważ dalsze reguły, ułożone chronologicznie (od 2 - 6), opisują w sposób szczegółowy różne przypadki klasyfikacyjne. Dodatkową pomoc przy klasyfikacji taryfowej stanowi opracowanie ,,Explanatory Notes" (Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów), wydane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli, na mocy art. 12 ust. 5 lit. a) WKC. Polska wersja językowa Not wyjaśniających do HS (wersja z 2002 r.) została opublikowana w formie załącznika do obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 1 czerwca 2006 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej (M.P. Nr 86, poz. 880). Do interpretacji zakresu poszczególnych pozycji taryfowych w istotny sposób przyczyniają się również Noty wyjaśniające do Nomenklatury Scalonej Wspólnot Europejskich, które są wydawane przez komisję Europejską na mocy art. 9 ust.1 lit. a) tiret drugie rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87. Odnotować należy, że przedmiotowa opaska uciskowa SWAT-T wykonana jest z elastomeru i wykazuje szczególne właściwości elastyczne, tj. z łatwością zwiększa swoją długość, dobrze przylega na kończynie, przez co łatwo i skutecznie powoduje ucisk na żyły i tętnice, a po użyciu wraca do pierwotnych wymiarów, przez co ma zastosowanie wielokrotne. Zatem elastyczne opaski (taśmy) zaciskowe SWAT-T wykonane z tworzywa sztucznego – elastomer – nie zawierające lateksu kwalifikowane są zgodnie z postanowieniami reguł 1 i 6 ORINS. Zdaniem skarżącej, organ dokonując ustalania prawidłowego kodu powinien w pierwszej kolejności kierować się ORINS, a w szczególności najważniejszą z nich regułą 1. Skarżąca zarzuciła zatem organowi niekompletną i błędną analizę uwag do sekcji, działów i poddziałów. Sąd odnosząc się do powyższej kwestii wyjaśnia, iż zgodnie z brzmieniem reguły 1 ORINS oraz mając na uwadze zasady klasyfikacji wynikające z tej reguły, klasyfikacji importowanego towaru nie można dokonać w oparciu o regułę 1 ORINS, ponieważ żadna pozycja ani uwaga do sekcji lub działu nie opisuje opasek zaciskowych SWAT-T jako odrębnego towaru. Z przeprowadzonej przez organy w sposób niewadliwy analizy materiału dowodowego wynika, iż zasadniczy charakter opaski (taśmy) zaciskowej nadaje jej funkcja, przeznaczenie i materiał z jakiego jest wykonana. Sąd stwierdza, że Dyrektor IAS, kierując się ustalonym w prawidłowy sposób stanem faktycznym, zasadnie przyjął w zaskarżonej decyzji, iż klasyfikację taryfową importowanych opasek uciskowych SWAT-T należy przeprowadzić w oparciu o postanowienia reguł 1 i 6 ORINS. Sąd nie podziela tym samym podglądu skarżącej Spółki, iż klasyfikację towaru należało przeprowadzić tylko w oparciu o postanowienia reguły 1 ORINS. Zauważania wymaga fakt, że taśma zaciskowa SWAT-T nie należy do precyzyjnych urządzeń medycznych. Jest wyrobem medycznym, który nie został wymieniony w żadnym innym dziale nomenklatury scalonej, a zasadniczy charakter pełni w nim taśma z tworzywa sztucznego - z elastomeru. Powyższe prowadzi do konstatacji, że zastosowanie pozycji 3926 WTC jest w pełni uzasadnione, jest to bowiem gotowy artykuł tekstylny. Wyjaśnienia wymaga, iż dział 39 Wspólnej Taryfy Celnej obejmuje tworzywa sztuczne i artykuły z nich, zaś pozycja 3926 – "pozostałe artykuły z tworzyw sztucznych oraz artykuły z pozostałych materiałów objętych pozycjami od 3901 do 3914". W tej sytuacji w pełni uzasadnionym jest zaklasyfikowanie importowanych opasek zaciskowych SWAT-T wykonanych z elastomeru, do pozostałych artykułów z tworzywa sztucznego nie wymienionych z brzmienia we wcześniejszych pozycjach działu 39 WTC, tj. do kodu Taric 3926 90 97 90. Podkreślenia wymaga, że proces klasyfikacji towaru obejmuje zidentyfikowanie samego towaru i ustalenie, czy towar odpowiada konkretnej pozycji Taryfy celnej. W procesie tym należy posługiwać się nie tylko przesłankami natury technicznej, chemicznej czy kryteriami przeznaczenia towaru, ale należy mieć na uwadze treść taryfy celnej wraz z uwagami do poszczególnych sekcji lub działów, a także ORINS oraz Wyjaśnienia do Taryfy celnej. Niezbędne jest zatem dokonanie ustaleń w zakresie tych cech towaru, które są relewantne z punktu widzenia Taryfy celnej. Należy podkreślić, że zidentyfikowanie towaru dla potrzeb klasyfikacji Taryfy celnej mieści się w sferze ustaleń faktycznych. Pogląd ten utrwalił się w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA z 7 lutego 2018 r. sygn. akt I GSK 61/16 i I GSK 310/16 dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślenia wymaga, iż proces identyfikacji towaru dla potrzeb klasyfikacji celnej służy temu, aby następnie przy użyciu ORINS, uwag do poszczególnych sekcji lub działów oraz Wyjaśnień do Taryfy celnej, można było sprawdzić, czy cechy importowanego towaru odpowiadają określeniom używanym w poszczególnych pozycjach Taryfy celnej. Zdaniem Sądu, nieuprawniony jest zarzut nieuznania przez organ, iż opaska uciskowa SWAT-T jest wyrobem medycznym. Organ odwoławczy nie zakwestionował tego faktu. Jednakże, nie jest prawidłowe automatyczne przypisanie towarom, z uwagi na to, że są wyrobami medycznymi, przynależności do pozycji 9018, tj. do precyzyjnych urządzeń medycznych wykorzystywanych tylko w praktyce zawodowej lekarzy, chirurgów, stomatologów, chirurgów weterynarzy, położnych, włączając aparaturę scyntygraficzną, inną aparaturę elektromedyczną oraz przyrządy do badania wzroku; służących do określonych celów, np. diagnostycznych, zapobiegania lub leczenia schorzeń, do operacji. Powyższe stanowisko potwierdzają orzeczenia sądów administracyjnych (por. wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 22 października 2018 r. sygn. akt III SA/Łd 515/18 i z 15 czerwca 2018 r. III SA/Łd 188/18). Odnosząc się do zarzutu skarżącej dotyczącego niesłusznego wyłączenia przez organ taśm SWAT-T z pozycji 9018 jako wyrobu nie znajdującego zastosowania w praktyce zawodowej (co stanowi jeden z warunków kluczowych dla klasyfikacji wyrobów medycznych do tej pozycji) Sąd stwierdza, że zarzut ten nie znalazł potwierdzenia w zgromadzonym materiale dowodowym. Do stosowania spornej taśmy nie jest potrzebne wykształcenie medyczne. Opaska ta jest prostym wyrobem medycznym, którego zadaniem jest tamowanie krwotoków przez poszkodowanego, bez oczekiwania na wyszkolony personel medyczny, poprzez założenie elastycznej opaski uciskowej na krwawiącej kończynie. Powyższe świadczy o niespełnieniu ww. warunku. Odnosząc się do zarzutu, iż "organ błędnie zawęża i interpretuje uwagi do pozycji wskazując, iż tylko zawodowy charakter i wykorzystanie przez wskazaną grupę zawodową wskazuje na możliwość klasyfikacji danego towaru do pozycji 9018 (...)" Sąd stwierdza, że jest on nie zasadny. Skarżąca podała tu przykład strzykawki. Podkreślenia wymaga w powyższym kontekście, że w Notach wyjaśniających WTC dotyczących pozycji 9018 wskazano, iż tą pozycją objęty jest szeroki zakres przyrządów i urządzeń, które w zdecydowanej większości przypadków są stosowane tylko w praktyce zawodowej (np. przez lekarzy, chirurgów, stomatologów, chirurgów weterynarzy, położne) do celów diagnostycznych, do zapobiegania lub leczenia schorzeń, do operacji itp. Przyrządy i urządzenia do wykonywania prac anatomicznych lub sekcji zwłok, preparowania tkanek itp., także zalicza się do niniejszej pozycji, podobnie jak - pod pewnymi warunkami - przyrządy i urządzenia do gabinetów stomatologicznych. Przyrządy objęte niniejszym działem mogą być wykonane z dowolnego materiału (włączając metal szlachetny). Sąd zwraca jednak uwagę na zapis "W zdecydowanej większości przypadków", czyli nie w każdym przypadku, gdyż do pozycji 9018 należą również strzykawki, które mogą być wykorzystywane przez osoby cywilne. Wskazać przy tym należy, iż strzykawki z brzmienia zostały wymienione we Wspólnej Taryfie Celnej w pozycji HS 9018 31, zatem nikt zasadności ich klasyfikacji nie może kwestionować. Stosownie bowiem do przywołanej wcześniej reguły 1 ORINS klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Jednakże poprzestanie na stosowaniu jedynie reguły pierwszej jest możliwe tylko wtedy, gdy towar jest tożsamy z brzmieniem pozycji z uwzględnieniem uwag do sekcji lub działów, co miało miejsce w przypadku ww. strzykawek. Zarzut nieprecyzyjnej analizy właściwości zgłaszanego urządzenia, pobieżna analiza wszystkich okoliczności faktycznych związanych z przedmiotową sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa to kolejny zarzut, który, zdaniem Sądu, jest nietrafiony. Podkreślenia wymaga, iż organ wyczerpująco odniósł się do całości zgromadzonych dokumentów i wyjaśnień Spółki. Sposób przedstawiania przez skarżącą danych o produkcie, w opinii Sądu, ma świadczyć o bardziej skomplikowanej budowie opaski uciskowej SWAT-T i ich funkcji niż jest w rzeczywistości, co zostało prawidłowo wykazane przez organ w zaskarżonej decyzji (k. 13). Niezasadny jest zarzut, iż organy błędnie przyjęły, że staza taktyczna to opaska uciskowa, o której mowa w Notach wyjaśniających opublikowanych w Dzienniku Urzędowym UE 2017/C370/02 z 31 października 2017 r., w których po dotychczasowej treści noty dodany został nowy tekst wykluczający klasyfikację tzw. opasek uciskowych do kodu 9018 90 84, gdyż konstrukcja taśmy zaciskowej (stazy) będącej przedmiotem skargi, materiały z których jest wykonana, jak też przeznaczenie stazy taktycznej, w żadnym przypadku nie odpowiada opisowi i zastosowaniu prostych opasek uciskowych. Wyjaśnić w związku z tym należy, że zgodnie z treścią ww. noty niniejsza podpozycja nie obejmuje tak zwanych "opasek uciskowych". Zazwyczaj składają się one z taśmy i klamry zaciskowej. Używane są do kontrolowania krążenia krwi w kończynie przez krótki czas, poprzez zaciśnięcie taśmy. Inne rodzaje opasek uciskowych mogą mieć, na przykład, pręt do zaciskania. Ze względu na prostą konstrukcję oraz użyte materiały nie są one podobne do przyrządów i urządzeń objętych niniejszą podpozycją, chociaż mają zastosowanie do celów medycznych (zazwyczaj, klasyfikowane według materiału składowego taśmy). Zauważyć należy, iż dla zobrazowania treści Noty dołączono zdjęcia przedstawiające rodzaj opasek, które nie należą do precyzyjnych urządzeń medycznych. Treść noty i rodzaj przedstawionych opasek uciskowych wskazuje, że nawet opaski uciskowe wyposażone w dodatkowe klamry czy też inne elementy zaciskowe nie spełniają wymogów przyrządów i urządzeń objętych pozycją 9018 WTC pomimo, iż są wyrobami znajdującymi zastosowanie w celach medycznych. Zatem klasyfikacja taryfowa elastycznej opaski uciskowej SWAT-T do kodu Taric 9018 90 84 00 zadeklarowanego przez Stronę w zgłoszeniu celnym jest nieprawidłowa. Zaznaczyć należy, iż rodzaj materiału taśmy uciskowej, czy sposób wykonania, ani też czas na jaki można wymienione opaski zakładać w celu kontrolowania przepływu krwi, nie był przesłanką stanowiącą o przynależności wyrobu medycznego w postaci opasek uciskowych do pozycji 9018, a co Spółka podnosiła w skardze. Jednakże taki wymóg nie wynika z przepisów unijnego prawa celnego. Podkreślenia wymaga, że w sprawie nie mogło dojść do naruszenia przepisów art. 20 ust. 1 i ust. 3 lit. a), c) i g) w zw. z art. 78 ust.1 i 3, art. 201 ust. 1 lit. a), ust. 2 i 3 WKC, ponieważ ww. przepisy nie obowiązywały w dacie zgłoszenia celnego. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 120 i 122 O.p., ponieważ, zgodnie z art. 73 ust. 1 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. - Prawo celne (Dz. U. z 2018 r. poz. 167, z późn. zm.), nie znajdują one zastosowania w sprawach celnych. Podkreślić jednakże należy, że decyzja organu I instancji zawiera wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dał wiarę oraz przyczyny, dla których innych dowodów nie uznał jako znaczących przy rozstrzyganiu sprawy, a także podstawę prawną z przytoczeniem przepisów prawa. Natomiast organ odwoławczy dokonał ponownej analizy wszystkich zgromadzonych dowodów i dokonał ich rzetelnej oceny w kontekście przepisów taryfy celnej, co znalazło wyraz w uzasadnieniu przedmiotowej decyzji zawierającej konstruktywne wnioski wynikające z poczynionych ustaleń. W ocenie Sądu, w przedmiotowej sprawie zostały podjęte wszelkie niezbędne działania, mające na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego - zgromadzenia dowodów i ich swobodnej oceny, w celu ustalenia rodzaju i stanu towaru oraz jego obiektywnych cech, umożliwiających w sposób jednoznaczny określenie właściwego kodu nomenklatury celnej, a także wykluczenie innych kodów, które potencjalnie mogłyby być brane pod uwagę. Materiały dowodowe zostały ocenione zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 O.p. Przed podjęciem decyzji w przedmiotowej sprawie wzięto pod uwagę wszystkie zgromadzone dowody w ich wzajemnej łączności. Nie można zatem mówić o naruszeniu zasad ogólnych postępowania, które miałyby wpływ na prawa strony lub prawidłowość wydanego rozstrzygnięcia. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.).