V SA/Wa 1703/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński, Sędzia WSA - Izabella Janson, Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Protokolant spec. - Anna Szaruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi K. K. na decyzję Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności z tytułu ciążących nieopodatkowanych należności budżetowych o charakterze publiczno-prawnym: oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Ministra Rozwoju i Finansów (dalej: "minister", "organ odwoławczy" lub "organ II instancji") z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Dyrektora Wojewódzkiego Urzędu Pracy w Z. (dalej: "Dyrektor WUP" lub "organ I instancji") z dnia [...] grudnia 2016 r. nr [...] orzekająca o solidarnej odpowiedzialności K.Z. (dalej: "skarżąca" lub "strona") - członkini zarządu Spółki C. Sp. z o.o. (obecnie w likwidacji) wraz ze Spółką za ciążące na Spółce niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym. Zaskarżona decyzja została wydana w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych. C. Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie realizowała projektu pt. "[...]" ([...]). Dyrektor WUP wydał wobec spółki 5 decyzji orzekających o niekwalifikowalności wydatków projektu: 1) nr [...] z dnia [...] grudnia 2012 r. zobowiązująca do zwrotu należności w kwocie 51.524,99 zł wraz z odsetkami, 2) nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r. zobowiązująca do zwrotu należności w kwocie 3.320 zł wraz z odsetkami, 3) nr [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r. zobowiązująca do zwrotu wydatków niekwalifikowalnych w kwocie 270,57 zł wraz z odsetkami, 4) nr [...] z dnia [...] lutego 2014 r. zobowiązująca do zwrotu wydatków niekwalifikowalnych w kwocie 88.234,37 zł wraz z odsetkami, 5) nr [...] z dnia [...] marca 2014 r. zobowiązująca do zwrotu wydatków w kwocie 11.968,47 zł. W związku z ww. decyzjami wobec majątku C. Sp. z o.o. prowadzono postępowanie egzekucyjne na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...] z dnia [...] kwietnia 2013 r., nr [...] z dnia [...] sierpnia 2013 r., nr [...] z dnia [...] października 2013 r., nr [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r., nr [...] z dnia [...] kwietnia 2014 r. oraz nr [...] z [...] maja 2013 r. Wobec bezskuteczności czynności egzekucyjnych w dniu [...] września 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] umorzył postępowanie egzekucyjne Dyrektor WUP wszczął więc z urzędu postępowanie administracyjne wobec członków zarządu C. Sp. z o.o. w przedmiocie ich solidarnej odpowiedzialności wraz ze spółką z tytułu ciążących na spółce zaległości orzeczonych w ww. decyzjach W wyniku przeprowadzonego postępowania pierwszoinstancyjnego Dyrektor WUP wydał w dniu [...] grudnia 2016 r. decyzję nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności K.Z. - członkini zarządu Spółki C. Sp. z o.o., wraz ze spółką za ciążące na spółce ww. niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym. Przeniesienie odpowiedzialności dotyczyło łącznie kwoty 152.084,62 zł wynikającej z decyzji opisanych wyżej pod nr. 1,2 4 i 5 oraz kosztów postępowania egzekucyjnego ( 10472,82 zł). Od decyzji tej skarżąca złożyła odwołanie. Po rozpatrzeniu odwołania minister, decyzją z dnia [...] lipca 2017 r. nr [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że C. Sp. z o.o. jest kapitałową spółką handlową i działa na podstawie ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.), dalej: "k.s.h.". Na podstawie kopii dokumentów rejestrowych przekazanych przez Sąd Rejonowy dla [...] [...] Wydział Gospodarczy KRS minister ustalił , iż na mocy aktu notarialnego Repertorium [...] nr [...] z dnia [...] listopada 2005 r. O.R., P.I. i D.A. zawiązali spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą C. Pierwszy zarząd spółki był jednoosobowy, a na prezesa zarządu powołano O.R. W umowie strony ustaliły ponadto, iż zarząd prowadził sprawy oraz reprezentował C. Sp. z o.o., zaś do składania oświadczeń i podpisywania dokumentów w imieniu spółki upoważniony był każdy członek zarządu lub prokurent samodzielnie. Skarżąca K.Z. została natomiast powołana do pełnienia funkcji prezesa zarządu spółki uchwałą nr [...] z dnia [...] kwietnia 2010 r. W dniu [...] grudnia 2012 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników podjęło uchwałę o rozwiązaniu spółki i powołało K.M. na likwidatora. Jednocześnie, z danych z KRS nie wynikało, aby w ww. okresie dokonywano zmian w składzie zarządu spółki. Tym samym, wg dokumentów rejestrowych skarżąca pełniła funkcję prezesa zarządu spółki od dnia [...] kwietnia 2010 r. do dnia [...] grudnia 2012 r. tj. do dnia podjęcia uchwały o likwidacji spółki. Powołując się na art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. 2015 r. poz. 613 ze zm.), dalej: "o.p.", organ II instancji zaznaczył, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu. Odpowiedzialność ta obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Przepis ten znajduje też zastosowanie do zaległości z tytułu środków na finansowanie programów i projektów unijnych. Przepisy o.p. zawierają zarówno przesłanki pozytywne orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu oraz przesłanki negatywne. Do przesłanek pozytywnych zaliczyć należy okoliczność, że dana osoba pełniła obowiązki członka zarządu w okresie, w którym nieprawidłowo wydatkowano środki oraz konieczność stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej do majątku spółki. Przesłankami negatywnymi są natomiast okoliczności, które może wykazać członek zarządu, a które potwierdzą podjęte przez niego działania zwalniające go z odpowiedzialności za zobowiązania spółki. Dalej minister podał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] postanowieniem z dnia [...] września 2016 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku C. Sp. z o.o., wskazując na brak dokumentów świadczących o uzyskiwanych przez spółkę dochodach, czynnych rachunkach bankowych, czy też innych prawach majątkowych. Pomimo podjęcia przez organ egzekucyjny czynności zmierzających do pozyskania informacji o majątku spółki, wyegzekwowanie zaległości było bezskuteczne. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego ziściła się pierwsza z przesłanek pozytywnych postępowania w sprawie odpowiedzialności osób trzecich tj. przesłanka "bezskuteczności egzekucji". Drugą przesłanką niezbędną do orzeczenia odpowiedzialności osób trzecich jest pełnienie przez osobę funkcji członka zarządu w czasie kiedy doszło do nieprawidłowego wydatkowania środków przekazanych w ramach projektu lub podpisania umowy, która tego rodzaju wydatków dotyczy. W toku postępowania skarżąca poinformowała, iż od lipca 2012 r. nie jest członkiem zarządu C. Sp. z o.o., jak również w żaden inny sposób nie jest związana ze spółką. Minister nie dał wiary tym oświadczeniom wskazując, że w ramach zaskarżonego projektu w dniu [...] sierpnia 2012 r. spółka złożyła wniosek o płatność za okres od [...] kwietnia 2012 r. do [...] czerwca 2012 r., który został podpisany w jej imieniu przez Prezesa Zarządu, tj. K.Z. Zatem, wbrew ww. twierdzeniom skarżącej, w lipcu 2012 r. realizowała ona zadania należące do kompetencji prezesa zarządu spółki, przez co bezspornym jest, iż we wskazanym czasie nadal sprawowała tę funkcję. Organ II instancji nie uznał za przekonujące również przekazanych przez skarżącą skanów dwóch oświadczeń z dnia [...] września 2012 r., w których rezygnuje ze sprawowanej w spółce funkcji, a których to adresatami byli wspólnicy spółki, tj. P.I. oraz O.R. Powodem tego było pismo pełnomocnika spółki I.R. z dnia [...] października 2012 r. w którym oświadczyła, iż skarżąca nie jest prezesem zarządu C. Sp. z o.o. od dnia [...] września 2012 r. W konsekwencji minister uznał, że skarżąca pełniła funkcję Prezesa C. Sp. z o.o. co najmniej do dnia [...] września 2012 r. Następnie organ odwoławczy stwierdził, iż należności dochodzone w ramach zaskarżonej decyzji dotyczą następujących okresów: 1) orzeczone w decyzji nr [...] zobowiązującej do zwrotu wydatków niekwalifikowalnych z tytułu naruszenia zasady konkurencyjności przy zlecaniu usługi najmu biura projektu, sal na szkolenia zawodowe oraz doradztwo grupowe z uwagi na powiązania osobowe z beneficjentem, w ramach umów z wykonawca zawartych odpowiednio w dniach [...] marca 2011 r. i [...] lutego 2011 r., 2) orzeczone w decyzji nr [...] zobowiązującej do zwrotu wydatków niekwalifikowalnych z tytułu naruszenia zasady konkurencyjności przy zlecaniu usługi najmu biura projektu, sal na szkolenia zawodowe oraz doradztwo grupowe z uwagi na powiązania osobowe z beneficjentem, w ramach umów z wykonawcą zawartych odpowiednio w dniach [...] marca 2011 r. i [...] lutego 2011 r., 3) orzeczone w decyzji nr [...] zobowiązującej do zwrotu wydatków niekwalifikowalnych z tytułu niezasadnie wypłaconego wynagrodzenia koordynatorowi finansowemu projektu za miesiąc wrzesień 2012 r. jako osobie niezwiązanej z realizowanym projektem, 4) orzeczone w decyzji nr [...] zobowiązującej do zwrotu wydatków niekwalifikowalnych z tytułu nieprawidłowo wykonanej usługi wynajmu sal na warsztaty "[...]" zleconej w ramach umowy z dnia [...] listopada 2011 r., wydatków uznanych za niekwalifikowalne z uwagi na nieprzedstawienie rejestru podatku VAT za okres od stycznia do września 2012 r., wydatków z tytułu spłaty odsetek od wewnętrznego debetu jako niezwiązanych z celem projektu poniesionego w kwietniu 2012 r. oraz wydatków niekwalifikowalnych z tytułu naruszenia zasady konkurencyjności przy wyborze zleceniobiorcy usługi szkoleniowej w ramach umowy z dnia [...] marca 2011 r. oraz usługi wynajmu sal szkoleniowych w ramach umowy z dnia [...] sierpnia 2012 r., 5) orzeczone w decyzji nr [...] zobowiązującej do zwrotu wydatków uznanych za niekwalifikowalne z braku dowodów zapłaty pochodnych od wynagrodzeń oraz stypendiów szkoleniowych, rozliczonych kosztów dojazdu uczestników projektu za dni nieobecności na zajęciach, jak również z uwagi na naruszenie zasady konkurencyjności przy wyborze wykonawcy usługi najmu sal szkoleniowych oraz biura projektu, oraz uznanych za niekwalifikowalne z uwagi na nieprzedstawienie rejestru podatku VAT za 2012 r. Zdaniem organu II instancji z powyższego stanu faktycznego wynika, iż należności orzeczone w ww. decyzjach powstały w okresie sprawowania przez skarżącą funkcji prezesa spółki. Minister podkreślił, że decyzje administracyjne wydawane w trybie art. 207 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2016 r. poz. 1870), dalej: "u.f.p.", mają charakter deklaratoryjny, tj. dotyczą zaległości powstałych niezależnie od wydania i doręczenia decyzji określającej. Zaległość publiczno-prawna analizowana w niniejszej sprawie powstała w związku z wystąpieniem nieprawidłowości, a nie dopiero po upływie terminu wskazanego w decyzji mimo, że przepisy u.f.p. nie wskazują literalnie, w jakim dniu następuje ten skutek. Zagadnienie to ma tym bardziej doniosłe znaczenie, że przyjęcie, iż zaległość pojawia się dopiero w momencie uchybienia terminowi z decyzji byłoby równoznaczne z tym, że niejednokrotnie za zobowiązania beneficjentów odpowiedzialność ponosiłyby osoby nie mające wpływu na zaistniałe roszczenia (gdy inne osoby były członkami zarządu osoby prawnej i dopuściły się nieprawidłowości, a zupełnie kto inny jest w zarządzie na chwilę orzekania przez organ). Dlatego minister nie podzielił stanowiska skarżącej, iż zobowiązania wynikające w ww. decyzji powstały z chwilą ich doręczenia. Otóż są one skutkiem zaistnienia przesłanek określonych w art. 207 ust. 1 u.f.p., tj. wystąpienia nieprawidłowości powstałych przed dniem [...] września 2012 r., tj. przed dniem złożenia przez skarżącą rezygnacji z pełnionej funkcji prezesa zarządu C. Sp. z o.o. Kontynuując analizę przesłanek ustawowych związanych z solidarną odpowiedzialnością członków zarządu za zobowiązania podatkowe spółki organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe dłużnik jest zobowiązany zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości w terminie nie później niż dwa tygodnie (wg stanu przed [...] stycznia 2016 r.) od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. dłużnik stał się niewypłacalny. Jest to dzień, w którym m in. nastąpiło zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Uznając [...] sierpnia 2012 r. jako dzień w którym nastąpiła niewypłacalność C. Sp. z o.o. minister powołał się na rachunek nr [...] wystawiony przez zleceniobiorcę R. Spółka Komandytowa z terminem płatności [...] sierpnia 2012 r., który nie został opłacony w terminie. Oznacza to iż od dnia [...] sierpnia 2012 r. biegł termin zgłoszenia wniosku o upadłości, który upłynął z końcem [...] sierpnia 2012 r. Tymczasem wniosek o ogłoszenie upadłości złożony został przez likwidatora C. Sp. z o.o. w dniu [...] października 2013 r. Sąd Rejonowy [...] oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości, gdyż majątek spółki nie wystarczył na zaspokojenie kosztów postępowania. Skarżąca także nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, pomimo że została do tego wezwana w zawiadomieniu z dnia [...] listopada 2016 r. o wszczęciu postępowania administracyjnego przez organ I instancji, a co ewentualnie zwalniałoby ją z odpowiedzialności za orzeczone zobowiązania finansowe. Nadto ani na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego, ani na etapie postępowania odwoławczego skarżąca nie wykazała, że wniosek o upadłość został złożony we właściwym czasie. To na członku zarządu spoczywa ciężar dowodu co do ewentualnego braku winy w uchybieniu procedurom dotyczącym zgłoszenia wniosku o upadłości, w tym uchybieniu terminu do złożenia tego wniosku. K.Z. zaskarżyła powyższą decyzję ministra do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie zarzucając naruszenie: 1) art. 207 ust. 1 u.f.p. poprzez przyjęcie, iż terminem płatności zobowiązania do zwrotu dofinansowania jest inny dzień niż 14 dzień po doręczeniu decyzji, 2) art. 116 § 2 O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu, mimo. iż strona nie była członkiem zarządu spółki w chwili upływu terminu do spełnienia świadczenia, 3) art. 116 § 1 O.p. poprzez orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu, mimo niewywiedzenia przez organ administracji terminów wymagalności świadczeń oraz daty powstania stanu niewypłacalności, a przez to nieustalenia, czy w dacie, gdy strona pełniła funkcję członka zarządu ziściły się przesłanki dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, 4) art. 7 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.), dalej: "k.p.a." poprzez niepodjęcie wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, przejawiające się w niewyjaśnieniu, w jakich terminach - wedle organu administracji - winno było być spełnione świadczenie oraz czy tych terminach strona pełniła funkcję członka zarządu spółki i. czy ziściły się przesłanki dla ogłoszenia upadłości spółki, 5) art. 140 w zw. z art. 107 § 3 K.p.a poprzez brak wskazania w uzasadnieniu decyzji przez organ odwoławczy, na podstawie jakich dowodów przyjął, w jakich terminach miały być spełnione świadczenia przez spółkę oraz iż spełnione zostały przesłanki dla ogłoszenia upadłości spółki w przyjętych przez organ terminach wymagalności i w dacie, gdy strona pełniła funkcję członka zarządu spółki. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją Dyrektora WUP, obciążenie organu kosztami postępowania, w tym kosztami zastępstwa według norm przepisanych, a także o stwierdzenie, iż decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Strona podniosła, iż była członkiem zarządu spółki C. do dnia [...] września 2012 r., kiedy to złożyła rezygnację z tej funkcji. Z porównania dat wymagalności zobowiązań, wynikających z decyzji Dyrektora WUP oraz okresu pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, terminy płatności zobowiązań przypadają już po utracie przez nią statusu członka zarządu spółki. Zdaniem skarżącej art. 207 ust. 1 u.f.p. wyraźnie wskazuje, w jakim terminie płatne jest zobowiązanie do zwrotu wypłaconego dofinansowania, tj. 14 dni od doręczenia decyzji. Organ II instancji bezpodstawnie zatem twierdzi, iż terminem do zwrotu otrzymanego dofinansowania jest dzień spełnienia przesłanek, określonych w art. 207 ust. 1 pkt 2 u.f.p. Bez znaczenia jest tu, czy decyzja ma charakter deklaratoryjny, czy konstytutywny. Skarżąca nie pełniła funkcji członka zarządu spółki w żadnym z dni, w których upływał 14 dniowy termin do spełnienia świadczenia. A zatem, stosując przepis art. 116 § 2 O.p., nie może zostać w stosunku do niej określona solidarna odpowiedzialność za powstałą zaległość. Dalej skarżąca podkreśliła, iż dla przypisania jej odpowiedzialności z art. 116 O.p. niezbędne jest ustalenie, iż w okresie pełnienia przez nią funkcji członka zarządu, istniał w ogóle obowiązek złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Organ tymczasem nie podołał obowiązkowi wywiedzenia tej okoliczności, mimo, iż to na nim ciążył ten obowiązek. Skarżąca, w swym odwołaniu, przywołała takie właśnie stanowisko oraz potwierdzające je orzecznictwo, jednak organ administracji w ogóle nie ustalił tych okoliczności. W odpowiedzi na skargę minister wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017r., poz. 2188 j.t. ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 j.t. ze zm. dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą skargi. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Przede wszystkim wskazać należy, że regulacja prawna o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zobowiązania tej spółki w warunkach bezskuteczności egzekucji przeciwko spółce, jest instytucją znaną od lat na gruncie szeroko rozumianego prawa cywilnego. Zawierał ją art. 298 dawnego kodeksu handlowego – rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 27 czerwca 1934r. Zawiera ją, w art. 299, obecnie obowiązujący kodeks spółek handlowych ( k.s.h.)- ustawa z dnia 15 września 2000r. ( Dz. U. z 2017r. poz.1577 j.t). Jest to surowa, szczególna odpowiedzialność członków zarządu spółki wynikająca z konstrukcji prawnej tej spółki, gdzie wyłączone są prawa wspólników do powadzenia spraw spółki i jednocześnie prowadzenie tych spraw powierzone jest odpowiednio wybranym, uprawnionym członkom jej zarządu. Według regulacji art. 299 k.s.h. jest to odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Mająca zastosowanie w tej sprawie ordynacja podatkowa zawiera własną, podobną regulację odpowiedzialności członków zarządu spółki z o.o. za zobowiązania podatkowe spółki. Jest to przepis szczególny w stosunku do art. 299 k.s.h. na co zezwala wskazany art. 299 w swoim § 3. Różnica polega na tym, że w art. 116 § 2 ordynacji podatkowej stanowi się wprost o momencie, w którym ustalany jest krąg osób mogących ponosić odpowiedzialność za zaległość podatkową. Przepis ten stanowi, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań , których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienionych w art. 52 ordynacji podatkowej powstałych w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Do odpowiedniego stosowania powyższego przepisu ordynacji podatkowej odwołuje się art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, który stanowi, że do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257) i odpowiednio przepisy działu III o.p. Zgodnie z art. 184 ust. 1 u.f.p. wydatki związane z realizacją programów i projektów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są dokonywane zgodnie z procedurami określonymi w umowie międzynarodowej lub innymi procedurami obowiązującymi przy ich wykorzystaniu. Kwota środków do zwrotu stanowi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, o których mowa w art. 60 pkt 6 u.f.p. (należności z tytułu zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich oraz inne należności związane z realizacją projektów finansowanych z udziałem tych środków, a także odsetki od tych środków i od tych należności). Zgodnie z treścią art. 116 § 1 o.p., w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zaległości, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub nie wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (art. 116 § 2 o.p.). Stosownie natomiast do art. 116 § 4 o.p. powyższe przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu oraz byłego pełnomocnika lub wspólnika spółki w organizacji. W tym miejscu trzeba zwrócić uwagę, że przepis art. 116 o.p. jest przepisem materialnym, zatem winien być stosowany przez organ w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania zaległości. Nie może być on stosowany w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nadanym art. 417 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U., poz. 978), także z tej przyczyny, że w dacie powstania zaległości nie istniała jeszcze ustawa prawo restrukturyzacyjne, do której odwołuje się art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p., po nowelizacji. W przedmiotowej sprawie organ orzekł o solidarnej odpowiedzialności skarżącej, jako członka zarządu C. Sp. z o.o., za zobowiązania tej spółki powstałe w wyniku nieprawidłowości i wydatków niekwalifikowanych zaistniałych w toku realizacji umowy z dnia [...] kwietnia 2011r., o dofinansowanie projektu pt. "[...]". Nie ulega wątpliwości, że w odniesieniu do wymienionej spółki zostały wydane, w trybie art. 207 ust.1 pkt.2 u.f.p., cztery decyzje administracyjne nakazujące zwrot opisanych w nich kwot dofinansowania. Decyzje o nr. [...] z dnia [...] grudnia 2012r, nr. [...] z dnia [...] kwietnia 2013r., nr. [...]. z dnia [...] lutego 2014r i nr. [...] z dnia [...] marca 2014r. stały się ostateczne i wymagalne. Stanowią dowody w przedmiotowej sprawie. Z ich treści wynika kwota podlegająca zwrotowi przez spółkę oraz data powstania nieprawidłowości lub zaistnienia wydatku niekwalifikowalnego. Kwoty przeniesione na skarżącą, w ramach jej solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki, a także daty ich wymagalności, wskazane przez organ w zaskarżonej decyzji, znajdują potwierdzenie w treści wymienionych dowodów. Dodatkowo materiał dowodowy sprawy wzbogacony jest o odpis umowy o dofinansowanie projektu spółki, wnioski o płatność a także historię rachunku bankowego spółki za okres od [...] stycznia 2012r. do [...] stycznia 2013r. i odpis rachunku nr. [...]wystawiony przez R. Komandytową w dniu [...] lipca 2012r., z wyznaczonym terminem płatności na [...] sierpnia 2012r., niedochowanym przez spółkę. Zatem nie budzi wątpliwości sądu, iż organ prawidłowo ustalił istnienie zobowiązań spółki i daty powstania ich wymagalności, wskazane w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Kwoty dofinansowania podlegają zwrotowi jeżeli beneficjent wykorzystał je z naruszeniem obowiązujących procedur. Wynika to wprost z treści art. 207 ust.1 pkt 2 u.f.p. będącego podstawą wydania przez organ decyzji zobowiązujących spółkę do zwrotu poszczególnych kwot. Sąd podziela również twierdzenie organu, iż decyzja wydana w trybie art. 207 ust.1 pkt.2 u.f.p. ma charakter deklaratywny, a nie konstytutywny, co oznacza, że stwierdza ona, iż zobowiązanie do zwrotu kwoty powstało z chwilą naruszenia procedur, a nie z chwilą wydania ostatecznej decyzji o obowiązku jej zwrotu. Wykładnie tę potwierdza zapis, iż zwrot takiej kwoty podlega oprocentowaniu od dnia pobrania płatności, a decyzja nakładająca zwrot nie musi być wydana bowiem beneficjent sam może dobrowolnie zwrócić tę kwotę. Zgodnie z treścią art. 207 ust. 8, 9 i 10 u.f.p. organ wzywa beneficjenta do dobrowolnego zwrotu kwoty w terminie 14 dni. W przypadku dokonania zwrotu środków decyzji nie wydaje się. Natomiast decyzja jest wydawana dopiero w przypadku bezskutecznego upływu terminu wyznaczonego na dobrowolny zwrot pobranych środków. Tym samym twierdzenia skarżącej o terminie wymagalności roszczeń określonych w decyzji wydanej na podstawie art. 207 ust.1 pkt.2 u.f.p., jako terminie liczonym po 14 dniach od doręczenia tej decyzji, nie zasługuje na uwzględnienie. Oznacza to, że sąd podziela ustalenia organu, iż roszczenia organu wobec spółki, o zwrot wskazanych kwot, powstały i były wymagalne w datach wskazanych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, tj. w okresie kiedy skarżąca była członkiem zarządu tej spółki. Zgromadzone w aktach sprawy dokumenty potwierdzają, iż skarżąca była członkiem zarządu spółki od dnia [...] kwietnia 2010 r. Organ przyjął datę końcową, bycia przez skarżącą członkiem zarządu spółki, na [...] września 2012r., tj. datę złożenia przez skarżącą oświadczenia o rezygnacji z tej funkcji. W prawdzie oświadczenie skarżącej powinno być skierowane do spółki, a nie, jak było w sprawie, indywidualnie do wspólników tej spółki, to jednak sąd uznał, że nie wpłynęło to na wynik sprawy, gdyż wymagalność przeniesionych zobowiązań spółki powstała przed datą [...] września 2012r., a po dacie [...] kwietnia 2010r. Wymienione wyżej decyzje nakładające na spółkę obowiązek zwrotu wskazanych kwot dofinansowania stanowiły podstawę wydania tytułów wykonawczych i prowadzenia egzekucji z majątku spółki. Tytuły wykonawcze znajdują się w aktach administracyjnych przedmiotowej sprawy. Jest też odpis postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego [...], z dnia [...] września 2016r., o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, prowadzonego na podstawie tych tytułów wykonawczych. Umorzono je wobec bezskuteczności egzekucji z powodu braku majątku spółki. Wynika to wprost z treści uzasadnienia wskazanego postanowienia. Oznacza to, że ustalenie organu, iż egzekucja przeciwko spółce jest bezskuteczna w rozumieniu art. 116 § 1 ordynacji podatkowej jest ustaleniem prawidłowym i należycie udowodnionym w sprawie. Podnieść należy, że bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce jest warunkiem poniesienia odpowiedzialności przez członków zarządu. Wykładnia językowa terminów "egzekucja" i "bezskuteczna" kojarzy się jednoznacznie z podjęciem przez uprawniony podmiot przewidzianego prawem formalnego postępowania przymuszającego, którego skutek w postaci zaspokojenia wierzytelności nie nastąpił. Bezskuteczność egzekucji w powyższym rozumieniu w pewnym uogólnieniu określić można jako stan, w którym istnieją niezaspokojone zobowiązania, których nie można wyegzekwować od samej spółki. Z takim stanem mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Zostało to należycie wykazane przez organ. Bezskuteczność egzekucji może być udowodniona za pomocą każdego dowodu wykazującego brak istnienia majątku, który mógłby posłużyć zaspokojeniu dochodzonej należności. Istota przesłanki bezskuteczności egzekucji nie ogranicza się wyłącznie do wykazania negatywnego wyniku zakończonego postępowania egzekucyjnego, ale polega także na wykazaniu, że stan majątkowy spółki z o.o. nie pozwala na zaspokojenie jej wierzyciela. Zwykle postanowienie o umorzeniu egzekucji jest uznawane za wystarczający środek dowodowy, za pomocą którego wierzyciel może wykazać bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Podkreślić też należy, że w przedmiotowej sprawie umorzono egzekucję z uwagi na brak majątku spółki i brak możliwości zaspokojenia zobowiązań podatkowych spółki powstałych w okresie kiedy skarżąca była członkiem zarządu C. Sp. z o.o. Przypomnieć należy, że członek zarządu, w przedmiotowej sprawie, mógł uwolnić się od odpowiedzialności w trzech sytuacjach: - jeżeli wykazał, że we właściwym czasie doszło do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto wobec niej postępowanie układowe (nie jest konieczne, aby stosowny wniosek złożyła spółka lub któryś z członków zarządu); - jeżeli wykazał, że choć nie doszło we właściwym czasie do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki (lub nie wszczęto postępowania układowego), to miało to miejsce nie z jego winy; - jeżeli wykazał mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części, Należy nadmienić, że osoba obowiązana do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki winna to uczynić w terminie 14 dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Na podstawie uregulowań zawartych w art. 21 ust. 1 i 2 prawa upadłościowego i naprawczego- ustawy z dnia 28 lutego 2003r. ( Dz. U. z 2012r. poz.1112 j.t.) w wersji obowiązującej w okresie, w którym skarżąca była członkiem zarządu spółki, i w którym powstały wymagalne zobowiązania spółki, członkowie zarządu mieli obowiązek, nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą ogłoszenia upadłości spółki z o.o. była jej niewypłacalność, która zachodzi, gdy spółka nie wykonuje swoich wymaganych zobowiązań pieniężnych. Drugą przesłanką uznania spółki za niewypłacalną była sytuacja, gdy zobowiązania spółki przekroczą wartość jej majątku, niezależnie od tego, czy na bieżąco wykonuje ona swoje zobowiązania (art. 11 ust. 1 i 2 prawa upadłościowego i naprawczego). Ciężar dowodu wskazanych wyżej okoliczności spoczywa na członku zarządu spółki. Zatem to skarżąca ma wykazać i udowodnić omawiane sytuacje uwalniające ją od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, a nie organ jak oczekuje i zarzuca to skarżąca. W przedmiotowej sprawie skarżąca nie wykazała okoliczności uwalniających ją od odpowiedzialności za omawiane zobowiązania spółki C. Powtórzyć należy, że sąd podziela stanowisko organów, że przesłanki uwalniające członka zarządu spółki od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, winny być wykazane przy jego istotnym udziale i z jego inicjatywy, jako dowód na okoliczność jemu służącą. Również słuszny jest pogląd organu, że poprzez wskazanie mienia spółki, z którego możliwe byłoby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części o jakim mowa w art. 116 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, należy uznać wskazanie takiego mienia, do którego nie przysługują uprawnienia innych podmiotów wyłączające możliwość zaspokojenia się organu i to w znacznej części. Mając powyższe na uwadze sąd uznał, że organ nie dopuścił się naruszenia zarzucanych mu przepisów prawa procesowego w sposób mogący istotnie wpłynąć na wynik sprawy, ani przepisów prawa materialnego w sposób wpływający na wynik sprawy. Z tych względów Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.