V SA/Wa 1813/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Sędzia WSA - Beata Krajewska, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska-Urbaniak (spr.), Protokolant referent - Maryla Wiśniewska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 lutego 2013 r. sprawy ze skargi T. Z., R. S., B. K., H. T., G. S., M. B., J. W., B. M., T. W. oraz Z. Z. na orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych z dnia ... kwietnia 2012 r. nr ... w przedmiocie odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych; 1. uchyla zaskarżone orzeczenie w części odnoszącej się do obwinionych: skargi T. Z., R.S., B. K., H. T., G. S., M. B., J. W., B. M., T. W. oraz Z. Z. 2. stwierdza, że zaskarżone orzeczenie w uchylonej części nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych na rzecz T. Z., R.S., B. K., H. T., G. S., M. B., J. W., B. M., T. W. oraz Z. Z. kwoty po ... złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi jest orzeczenie Głównej Komisji Orzekającej w Sprawach o Naruszenie Dyscypliny Finansów Publicznych (dalej: GKO) z dnia ... kwietnia 2012 r., nr ... Zaskarżone orzeczenie wydane zostało w następującym stanie faktycznym. Rzecznik Dyscypliny Finansów Publicznych właściwy w sprawach rozpoznawanych przez Regionalną Komisję Orzekającą w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych w O. wniósł o uznanie: 1. T. Z. zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Szkole ... w K.na stanowisku dyrektora, 2. R.S. zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Gimnazjum Nr ... w G., na stanowisku dyrektora, 3. B. K., zatrudnionego w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w ... w P., na stanowisku dyrektora, 4. H. T., zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Szkole ... w G., na stanowisku dyrektora, 5. G. S., zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Szkole ... G., na stanowisku dyrektora, 6. M. B., zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Szkole ... w Z. na stanowisku dyrektora, 7. J. W., zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Szkole ... w G., na stanowisku dyrektora, 8. A. B. zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w Szkole ... B.na stanowisku dyrektora, 9. B. M., zatrudnionej w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w ... w G., na stanowisku dyrektora, 10. T. W., zatrudnionego w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w ...w L. na stanowisku dyrektora, 11. Z. Z., zatrudnionego w czasie popełnienia naruszenia dyscypliny finansów publicznych w ... w G., na stanowisku dyrektora, za odpowiedzialnych za nieumyślne naruszenie dyscypliny finansów publicznych określone w art. 18 pkt 2 ustawy z dnia 17 grudnia 2005 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych (Dz. U. z 2004 r. Nr 14, poz. 114 z późn. zm.) - zwana dalej ustawą, polegające na niesporządzaniu i nieprzekazaniu w terminie Burmistrzowi G. jednostkowych sprawozdań kierowanych przez siebie jednostek za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r., tj.: a) Rb-N - kwartalnego sprawozdania o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 marca 2010 r., b) Rb-N - kwartalnego sprawozdania o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r., c) Rb-Z- kwartalnego sprawozdania o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 marca 2010 r., d) Rb-Z- kwartalnego sprawozdania o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r., co było w ocenie rzecznika niezgodne z § 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 8 ust. 1 w zw. z § 8 ust. 2 pkt 2 i z załącznikiem nr 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. nr 43, poz. 247). Regionalna Komisja Orzekająca w sprawach o naruszenie dyscypliny finansów publicznych przy RIO w O.: orzeczeniem z dnia 14 listopada 2011 r. wydanym w sprawie T. Z., orzeczeniem z dnia 9 grudnia 2011 r. wydanym w sprawie R. S., orzeczeniem z dnia 14 listopada 2011 r. wydanym w sprawie B.K., orzeczeniem z dnia 14 listopada 2011 r. wydanym w sprawie H.T., orzeczeniem z dnia 9 grudnia 2011 r. wydanym w sprawie G.S., orzeczeniem z dnia 9 grudnia 2011 r. wydanym w sprawie M. B., orzeczeniem z dnia 14 listopada 2011 r. wydanym w sprawie J.W. orzeczeniem z dnia 9 grudnia 2011 r. wydanym w sprawie A.B., orzeczeniem z dnia 9 grudnia 2011 r. wydanym w sprawie B. M., orzeczeniem z dnia 14 listopada 2011 r. wydanym w sprawie T.W., orzeczeniem z dnia 16 grudnia 2011 r. wydanym w sprawie Z.Z. uznała wymienionych Obwinionych odpowiedzialnymi za nieumyślne naruszenia dyscypliny finansów publicznych w kierowanych przez Obwinionych jednostkach, określone w art. 18 pkt 2 ustawy, polegające na niesporządzeniu jednostkowych sprawozdań tych jednostek za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r.: Rb-N - kwartalne sprawozdanie o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 marca 2010 r. Rb-N - kwartalne sprawozdanie o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r. Rb-Z- kwartalne sprawozdanie o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 marca 2010 r. Rb-Z- kwartalne sprawozdanie o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r., co było w ocenie organu niezgodne z § 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 8 ust. 1 w zw. z § 8 ust. 2 pkt 2 i z załącznikiem nr 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. Wymienionymi wyżej orzeczeniami Regionalna Komisja Orzekająca odstąpiła od wymierzenia kary względem każdego Obwinionego i orzekła od każdego z Obwinionych zwrot kosztów postępowania na rzecz Skarbu Państwa. Skutkiem niesporządzenia powyższych sprawozdań jednostkowych było nieprzekazanie ich do Urzędu Miejskiego w G. na koniec podanych okresów sprawozdawczych. Zostały sporządzone jedynie sprawozdania zbiorcze Zarządu Oświaty Kultury i Sportu w G. E. P.- ...w G., jednostki powołanej przez Radę Miejską w G. do rn.in. realizacji obsługi ekonomiczno-administracyjnej zespołów szkół, w tym do sporządzania wymaganych sprawozdań z wykonania dochodów i wydatków, wyjaśniła następująco fakt niesporządzenia przedmiotowych sprawozdań jednostkowych: "prowadząc gospodarkę finansową placówek oświatowych Gminy G. oraz Miejskiego Ośrodka Kultury G. błędnie zinterpretowałam przepisy dotyczące sprawozdań jednostkowych Rb-N i Rb-Z poszczególnych placówek. Ponieważ wykazywały one wartości zerowe, nie sporządziłam i nie przedstawiłam dyrektorom poszczególnych placówek sprawozdań jednostkowych do podpisania. Sporządziłam jedynie zbiorcze kwartalne sprawozdanie Rb-N i Rb-Z za okres od 1 stycznia 2010 r. do 31 marca 2010 r. oraz za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r., wykazując dane wynikające z ewidencji księgowej łącznie wszystkich jednostek. Sytuacja ta nie spowodowała zniekształcenia obrazu finansów publicznych. Ponadto, począwszy od III kwartału 2010 r. sprawozdania Rb-Z, Rb-N sporządzane są dla poszczególnych placówek". Regionalna Komisja Orzekająca stwierdziła, że obowiązek sporządzania sprawozdań z wykonania procesów gromadzenia i rozdysponowania środków publicznych wynika z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.). Rodzaje, formy, terminy i sposoby sporządzania sprawozdań, a także jednostki obowiązane do sporządzania poszczególnych sprawozdań oraz odbiorców tych sprawozdań określa m.in. rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. Nr 43, poz. 247). Komisja powołała się na treść § 6 ust. 1 pkt 4 w związku § 3 i 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych i wskazała, że kwartalne sprawozdania jednostkowe Rb-Z i Rb-N w imieniu jednostki są sporządzane i przekazywane przez kierowników jednostek organizacyjnych podległych jednostkom samorządu terytorialnego. Przez sporządzenie sprawozdania należy rozumieć wypełnienie go zgodnie z cytowanym rozporządzeniem i podpisanie przez kierownika jednostki. Powołała się też na art. 5 ust. 7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tj. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), zgodnie z którym organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. W celu wykonywania zadań wymienionych w ust. 7 ustawy, organy prowadzące szkoły i placówki mogą tworzyć jednostki obsługi ekonomiczno-administracyjnej szkół i placówek lub organizować wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną prowadzonych szkół i placówek (art. 5 ust. 9 cyt. ustawy). Regionalna Komisja Orzekająca zwróciła uwagę, że powołanie takiego zespołu pozostaje jednak bez wpływu na obowiązki sprawozdawcze obsługiwanych jednostek i wynikające stąd obowiązki kierowników tych jednostek w zakresie sprawozdawczości budżetowej. W ocenie Komisji Orzekającej I instancji, obowiązków sprawozdawczych nie wyłączają przepisy ustawy o systemie oświaty, ani też ustawy o finansach publicznych. Obowiązków tych nie wyłączają również postanowienia § 7 pkt 3 d Statutu Zarządu Oświaty, Kultury i Sportu w G., powołanego do obsługi ekonomiczno-administracyjnej jednostek oświatowych, nadanego uchwałą Rady Miejskiej w G. nr ... z dnia ... stycznia 2010 r., zgodnie z którym, do zadań Zarządu należy m.in. sporządzanie wymaganych sprawozdań z wykonania dochodów i wydatków budżetowych. Sporządzane przez Zarząd Oświaty, Kultury i Sportu jednostkowe sprawozdania obsługiwanych jednostek muszą być podpisane i przekazane przez dysponenta środków budżetowych, tj. dyrektorów szkół i innych placówek oświatowych. Komisja powołała się na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2010 r. sygn. akt V SA/Wa 103/10, dotyczący odpowiedzialności kierownika jednostki za wykonywanie obowiązków w zakresie sprawozdawczości budżetowej. Zgodnie z tym wyrokiem, sprawozdanie budżetowe powstaje z chwilą złożenia na nim podpisu przez kierownika jednostki, niezależnie od tego, kto technicznie je sporządził i kto, poza kierownikiem jednostki, je podpisał. Regionalna Komisja Orzekająca uznała, że niesporządzenie przez Obwinionych wyżej wymienionych jednostkowych sprawozdań o stanie należności oraz wybranych aktywów finansowych oraz o stanie zobowiązań według tytułów dłużnych oraz poręczeń i gwarancji kierowanych przez nich jednostek, naruszyło § 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 4 ust. 1 pkt 1 oraz § 8 ust. 1 w zw. z § 8 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. W ocenie Komisji § 8 ust. 1 w związku z § 8 ust. 2 pkt 2 i załącznikiem nr 7 rozporządzenia rozstrzyga, że jednostki sporządzają i przekazują sprawozdania jednostkowe, łączne oraz zbiorcze odbiorcom tych sprawozdań, w terminach umożliwiających sporządzenie sprawozdań łącznych lub zbiorczych, a terminy sporządzania i przekazywania sprawozdań oraz odbiorców sprawozdań w zakresie budżetów jednostek samorządu terytorialnego określone zgodnie z załącznikiem nr 7 do rozporządzenia w ustalonym stanie odnieść należy do terminu złożenia sprawozdania po upływie okresu sprawozdawczego, nie później niż 10 dni. Oceny Komisji nie zmieniły wyjaśnienia składane w toku postępowań przez Obwinionych, w których podniesiono m.in.. że nie nastąpiło naruszenie skutkujące uszczupleniem środków publicznych, jak też innymi skutkami finansowymi, ani też nie został zniekształcony obraz finansów publicznych, co przesądzać ma o znikomym stopniu szkodliwości dla finansów publicznych dokonanych naruszeń. W ocenie Regionalnej Komisji Orzekającej, naruszenia dyscypliny finansów publicznych polegającego na niesporządzeniu wymaganych prawem sprawozdań, nie można traktować jako czynu znikomo szkodliwego dla finansów publicznych wyłącznie w oparciu o brak wymiernego skutku finansowego. Komisja Orzekająca I instancji zauważyła przy tym, że wagę prawidłowo i rzetelnie sporządzanych sprawozdań budżetowych i ich znaczenie dla publicznej gospodarki finansowej wielokrotnie podkreślała w swoim orzecznictwie GKO. W zakresie przypisania odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, Komisja Orzekająca I instancji stwierdziła, iż każdy z Obwinionych jest osobą podlegającą odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych stosownie do art. 4 pkt 2 ustawy i w świetle art. 19 ust. 1 i 2 ustawy i każdy z nich ponosi odpowiedzialność za przypisane naruszenia z art. 18 pkt 2 ustawy. W ocenie Komisji, całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego pozwala na przyjęcie kwalifikacji nieumyślnego naruszenia dyscypliny finansów publicznych. Obwinieni nie mieli bowiem zamiaru naruszyć dyscypliny, ani z taką ewentualnością nie godzili się. jednak nie zachowali należytej staranności przy pełnieniu obowiązków kierowników jednostek sektora finansów publicznych w zakresie sprawozdawczości. Regionalna Komisja Orzekająca wzięła pod uwagę, że Obwinieni byli przekonani, iż powołany do obsługi finansowo-księgowej zespołów szkół (w tym do sporządzania sprawozdań), Zarząd Oświaty, Kultury i Sportu w G., prawidłowo spełnia swe obowiązki. Niesporządzenie projektu sprawozdań Rb-Z, Rb-N za okres od 1 stycznia 2010 r. do 30 czerwca 2010 r. i nieprzedłożenie ich do podpisu Obwinionym, wynikało z błędnej interpretacji przepisów, dotyczących sprawozdań jednostkowych poszczególnych placówek, dokonanej przez główną księgową ZOKiS w G. Spowodowało to, że Obwinieni bezpodstawnie uznali ten stan (nieprzedłożenie projektów sprawozdań) za prawidłowy. Regionalna Komisja Orzekająca nie podzieliła stanowiska, iż Obwinieni działali pod wpływem błędu, co do istnienia obowiązku sporządzenia i przekazania omawianych sprawozdań, który to stan uniemożliwia przypisanie winy. W myśl art. 23 ust. 1 ustawy nieświadomość tego, że działanie lub zaniechanie stanowi naruszenie dyscypliny finansów publicznych, nie wyłącza odpowiedzialności, chyba że nieświadomość była usprawiedliwiona. Fakt wykonywania obsługi ekonomiczno- administracyjnej jednostek oświatowych przez ZOKiS w G., nie zwalniał Obwinionych, jako kierowników tych jednostek, od czuwania nad realizacją powszechnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w zakresie dotyczącym sprawozdawczości, o których powinni oni wiedzieć i ich przestrzegać. Ocena stanu rozstrzyganych spraw w tym zakresie oparta jest, zdaniem Komisji I instancji, na przesłankach związanych z obowiązkami kierownika jednostki. Komisja zwróciła uwagę, że GKO w swoich orzeczeniach niejednokrotnie zajmowała stanowisko odnoszące się do odpowiedzialności kierownika jednostki w kontekście jego zaufania do innych pracowników stwierdzając, iż kierownik jednostki, przyjmując powierzone mu stanowisko, przyjmuje w ten sposób także pełną odpowiedzialność związaną z wykonywaniem tej funkcji (orzeczenie GKO z dnia 13 stycznia 2003 r., DF/GKO/Odw.- 100/131-132/2002). Odnosząc się do skutku popełnionego czynu dla finansów publicznych, Regionalna Komisja Orzekająca zauważyła, że niesporządzone sprawozdania były "zerowe", więc ich brak nie zniekształcił obrazu stanu finansów publicznych. Komisja postanowiła w powołanych wyżej orzeczeniach w oparciu o art. 36 ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, odstąpić od wymierzenia kary w stosunku do każdego z Obwinionych. Odstępując od wymierzenia kary, Komisja miała na względzie dyspozycje zawarte w art. 36 ust. 1 i 2 ustawy, w szczególności fakt, że obsługę finansowo-księgową wykonywała wyspecjalizowana jednostka, której pracownicy powinni fachowo i rzetelnie wykonywać swoje obowiązki względem jednostki obsługiwanej. Ponadto, na powstanie naruszenia niewątpliwie miała także wpływ zmiana stanu prawnego, która nastąpiła w pierwszym kwartale 2010 roku. Od wymienionych wyżej orzeczeń Regionalnej Komisji Orzekającej odwołanie wniósł pełnomocnik w imieniu każdego z Obwinionych. Orzeczeniem z dnia ... kwietnia 2012 r. o wskazanych wyżej numerach GKO uznała, że odwołania nie mogą być uwzględnione i wskazała, że zachodzi okoliczność, o której mowa w art. 79 ust. 1 ustawy, tj. sprawy o naruszenie dyscypliny finansów publicznych pozostają ze sobą w ścisłym związku. Uzasadniało to łączne ich rozpoznanie. Przemawiał za tym fakt, że okoliczności każdego z zarzuconych naruszeń dyscypliny finansów publicznych są analogiczne. Dodatkowo zauważyła, że w każdej sprawie zarówno we wnioskach o ukaranie, jak i w orzeczeniach regionalnej Komisji Orzekającej oraz w odwołaniach (złożonych w każdym przypadku przez tego samego Obrońcę) użyte zostały te same, a nawet jednobrzmiące, argumenty i sformułowania. W ocenie GKO skutkiem niesporządzenia powyższych sprawozdań jednostkowych było nieprzekazanie ich do Urzędu Miejskiego w G. na koniec podanych okresów sprawozdawczych. Zostały sporządzone jedynie sprawozdania zbiorcze Zarządu Oświaty Kultury i Sportu. Organ odwoławczy wskazał, że obowiązek sporządzania powyższych sprawozdań wynika z art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 z późn. zm.) oraz z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych (Dz. U. Nr 43, poz. 247). Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 4 w związku § 3 i 4 tego rozporządzenia, kwartalne sprawozdania jednostkowe Rb-Z i Rb-N w imieniu jednostki, są sporządzane i przekazywane przez kierowników jednostek organizacyjnych podległych jednostkom samorządu terytorialnego. W ocenie organu podstawowym zagadnieniem, które należało rozważyć na tle ustalonego stanu faktycznego była kwestia odpowiedzialności Obwinionych za powyższe zaniechania, w kontekście powierzenia obsługi administracyjno-księgowej jednostek Zarządowi Oświaty Kultury i Sportu w G., także będącemu jednostką organizacyjną Gminy G. W zakresie ustalenia podmiotów odpowiedzialnych GKO podzieliła stanowisko Komisji Orzekającej I instancji. Główna Komisja Orzekająca nie kwestionowała podanych przyczyn niesporządzenia sprawozdań, jak również poglądu obrońcy, że Obwinieni mieli podstawy, aby ufać pracownikom jednostki, która prowadziła obsługę szkoły i spodziewać się, że będzie ona prawidłowo wykonywać zadania. Z okoliczności tych GKO wyciągnęła jednak odmienne, niż obrońca obwinionych, wnioski. W ustalonym stanie faktycznym nie można było przyjąć, że - ze względu na to, iż "zaniechanie sporządzenia sprawozdań wprowadziło obwinionych w błąd co istnienia obowiązku złożenia tych sprawozdań", to "takie działanie w niezawinionym błędzie pozwala uznać każdego z Obwinionych za niewinnego naruszenia dyscypliny finansów publicznych". Zgodnie bowiem z utrwalonym stanowiskiem orzecznictwa, powierzenie zarówno pracownikom, jak i podmiotom zewnętrznym okresowych obowiązków, nie zwalnia kierownika jednostki sektora finansów publicznych od obowiązków i odpowiedzialności, w ty także w zakresie sprawozdawczości. Organ podzielił stanowisko GKO wyrażone w orzeczeniu z dnia 21 lutego 2011 r. (BDF 1 /4900/131/149/10/66, LEX nr 795103), zgodnie z którym czynności w zakresie przekazania sprawozdania budżetowego należą do czynności w zakresie reprezentacji jednostki, co powoduje że nie można ich skutecznie powierzyć innemu pracownikowi. Tym bardziej dotyczy to innej jednostki. Jako trafne GKO uznała stanowisko Komisji Orzekającej I instancji, że na kwestię odpowiedzialności Obwinionych nie może mieć wpływu utworzenie Zarządu Oświaty, Kultury i Sportu w G. Zgodnie z art. 5 ust. 7 powołanej wyżej ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. W celu wykonywania zadań wymienionych w art. 5 ust. 7 tej ustawy, organy prowadzące szkoły i placówki mogą tworzyć jednostki obsługi ekonomiczno-administracyjnej szkół i placówek lub organizować wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną prowadzonych szkół i placówek (art. 5 ust. 9 ww. ustawy). Główna Komisja Orzekająca zgodziła się ze stanowiskiem, że obowiązków sprawozdawczych nie wyłączają ani przepisy ustawy o systemie oświaty, ani ustawy o finansach publicznych, ani też postanowienia § 7 pkt 3 lit. d statutu Zarządu Oświaty, Kultury i Sportu w G., zgodnie z którym do zadań Zarządu należy m.in. sporządzanie wymaganych sprawozdań z wykonania dochodów i wydatków budżetowych. Organ odwoławczy uznał zatem, że sporządzane przez Zarząd Oświaty, Kultury i Sportu w G. jednostkowe sprawozdania obsługiwanych jednostek muszą być podpisane i przekazane przez dysponenta środków budżetowych, tj. dyrektorów szkól i innych placówek oświatowych. Jest to zgodne z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 kwietnia 2010 r., w uzasadnieniu którego stwierdzono, że sprawozdanie budżetowe powstaje z chwilą złożenia na nim podpisu przez kierownika jednostki, niezależnie od tego, kto technicznie je sporządził i kto, poza kierownikiem jednostki, je podpisał. Nietrafne jest także, w ocenie GKO stanowisko, że Obwinieni działali "w niezawinionym błędzie", co uniemożliwia postawienie im zarzutu nieumyślności. Główna Komisja Orzekająca nie kwestionowała, że Obwinieni działali w błędzie co do tego, że część sprawozdań nie została sporządzona, choć powinny być one sporządzone i przekazane. Nie oznacza to jednak, że niewiedza Obwinionych w tym zakresie była usprawiedliwiona. Na Obwinionych ciążyła bowiem powinność zachowania należytej ostrożności, wyrażającej się w upewnieniu się, że obowiązki z zakresu sprawozdawczości jednostki wykonywane są prawidłowo. Zachowanie tej ostrożności pozwoliłoby na uniknięcie naruszenia przepisów prawa w zakresie sprawozdawczości. Nie można zatem zgodzić się z poglądem zawartym w odwołaniach, że Obwinionych zwalnia od odpowiedzialności to, iż - według wyjaśnień Głównej Księgowej Zarządu Oświaty, Kultury i Sportu w G. - niesporządzanie przedmiotowych sprawozdań jednostkowych było spowodowane "błędną interpretacją przepisów w zakresie sprawozdań jednostkowych Rb-N i Rb-Z poszczególnych placówek". Nawet przy przyjęciu najbardziej prawdopodobnego w świetle ustaleń faktycznych założenia, że Obwinieni o fakcie niesporządzenia przez główną księgową ZOKiS projektów sprawozdań nic wiedzieli, to i tak w ocenie GKO niewiedza ta nie zwalnia ich od odpowiedzialności za niesporządzenie sprawozdań i nieprzekazanie ich właściwemu organowi. Ze względu na identyczną sytuację prawną i faktyczną, uwagi powyższe odnieść można do każdego z Obwinionych. Przyjmując ich odpowiedzialność co do zasady, fakt że obsługa ich jednostek przez ZOKiS została im niejako "dana z góry", nie zaś swobodnie wybrana przez poszczególnych kierowników jednostek, mógł zostać wzięty pod uwagę przy ocenie stopnia zawinienia, co w rzeczywistości nastąpiło, gdyż Komisja Orzekająca I instancji odstąpiła od wymierzenia kary w odniesieniu do każdego spośród Obwinionych. Odpowiedzialności Obwinionych, w opinii GKO, nie eliminuje także fakt, że niesporządzone i nieprzekazane sprawozdania były "zerowe" i - jak wskazano w odwołaniach - naruszenie obowiązków w tym zakresie nie spowodowało skutków finansowych i nie zniekształciło obrazu finansów publicznych. Główna Komisja Orzekająca nie podzieliła poglądu obrońcy Obwinionych, ze zachodzi w tym zakresie przypadek znikomej szkodliwości czynów. Zgodziła się ze stanowiskiem Głównej Komisji Orzekającej zawartym w uzasadnieniu orzeczenia z dnia 13 stycznia 2003 r. (DF/GKO/Odw.-100/131-132/02, LEX nr 80039), że nawet przy uznaniu, że dany czyn z zakresu sprawozdawczości budżetowej nie stanowi istotnego naruszenia ładu finansów publicznych, to nie oznacza to że nie wymaga on penalizacji. Sprawozdania budżetowe dokumentują działalność finansową jednostki i są ważnym elementem planowania jej działań, zaś ustawodawca przywiązuje do poprawnego sporządzania tych sprawozdań istotną wagę. Podkreśliła, że zgodnie z utrwalonym stanowiskiem orzecznictwa w zakresie odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, art. 28 ustawy odnosi się do szkodliwości finansów publicznych nie tylko o charakterze finansowym, ale także potencjalnie finansowym oraz przede wszystkim, do łamania określonych w przepisach prawa obowiązków jednostek sektora finansów publicznych (por. orzeczenie GKO z dnia 19 listopada 2007 r., DF/GKO-4900-46/50/07/18, LEX nr 422929). Organ stwierdził, że fakt braku zniekształcenia obrazu finansów publicznych nie przesądza o braku szkodliwości naruszenia dla ładu finansów publicznych. Fakt ten został natomiast uwzględniony przez Regionalną Komisję Orzekającą, która w uzasadnieniach zaskarżonych orzeczeń m.in. brakiem skutku finansowego uzasadniła odstąpienie od wymierzenia kar Obwinionym, na podstawie art. 36 ustawy. Główna Komisja Orzekająca zauważyła, że ze względu na zaskarżenie przedmiotowych orzeczeń wyłącznie na korzyść Obwinionych, przy stwierdzeniu prawidłowości orzeczeń w zakresie winy, kwestia odstąpienia od wymierzenia kary nie podlegała ocenie GKO. Zdaniem GKO prawidłowe było - według stanu w poszczególnych datach orzekania przez Komisję Orzekającą I instancji - zakwalifikowanie zachowań obwinionych jako nieumyślnych, co znalazło wyraz w opisach czynów zawartych w sentencji orzeczenia. Jednak dnia 11 lutego 2012 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych, dokonana ustawą z dnia 19 sierpnia 2011 r. o zmianie ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 240, poz. 1429). W wyniku tej nowelizacji uchylono art. 22 ustawy, przewidujący podział czynów stanowiących naruszenie dyscypliny na popełnione umyślnie i nieumyślnie. Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy, jeżeli w czasie orzekania obowiązuje ustawa inna niż w czasie popełnienia naruszenia, stosuje się ustawę nową, z tym że należy stosować ustawę obowiązującą w czasie popełnienia naruszenia, jeżeli jest ona względniejsza dla sprawcy. W przedmiotowej sprawie zmiany polegającej na rezygnacji z rozróżnienia naruszeń umyślnych i nieumyślnych - przy zachowaniu w art. 19 ust. 2 ustawy winy jako podstawy odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych - nie można uznać za sytuację, w której ustawa obowiązująca uprzednio była względniejsza dla sprawcy. Wobec tego, należy zastosować ustawę w wersji obowiązującej w dniu orzekania, tj. po 1 lutego 2012 r. Uwzględniając natomiast fakt, że nie ma już ustawowej podstawy do kwalifikowania zachowania jako umyślnego lub nieumyślnego, należało z opisu czynów wyeliminować kwalifikację zachowań jako nieumyślnych. Stworzyło to konieczność uchylenia zaskarżonych orzeczeń Regionalnej Komisji Orzekającej w zakresie punktu 1 tych orzeczeń i sformułowanie na nowo sentencji w tym zakresie, z jednoczesnym wskazaniem, że zachowanie Obwinionych stanowiło naruszenie § 8 ust. 1 w zw. z § 8 ust. 2 pkt 2 i załącznikiem nr 7 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 marca 2010 r. w sprawie sprawozdań jednostek sektora finansów publicznych w zakresie operacji finansowych. W pozostałej części, z wyżej podanych względów, orzeczenia należało w ocenie GKO pozostawić w mocy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na powyższe orzeczenie GKO Obwinieni wnieśli o uchylenie orzeczenia w całości oraz poprzedzającego je orzeczenia Regionalnej Komisji Orzekającej i umorzenie postępowania w sprawie. Jednocześnie, mając na uwadze treść art. 153 p.p.s.a., wnieśli o dokonanie oceny prawnej przedmiotowej sprawy i zawarcie w uzasadnieniu wyroku wskazań co do dalszego postępowania, które wiązać będą organ. Orzeczeniu GKO zarzucono naruszenie: - art. 22 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych ( Dz.U. z 2005 r. Nr 14, poz. 114 z późn. zm.) poprzez uznanie, iż postępowanie obwinionych było zawinione. - art. 28 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych poprzez uznanie, iż obwinieni naruszyli dyscyplinę finansów publicznych mimo zaistnienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność w tym zakresie. - art. 26 ust. 2 ustawy z dnia 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych poprzez uznanie w chwili orzekania przez GKO, iż doszło do naruszenia dyscypliny finansów publicznych w świetle nowego brzmienia w chwili orzekania tego przepisu. Zarzucono także naruszenie art. 7 oraz art. 107 § 3 kpa poprzez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, załatwienie sprawy bez uwzględnienia słusznego interesu skarżącego oraz nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów skarżących i nie podanie przyczyn, z powodu których argumentom skarżących odmówiono wiarygodności. Jak wskazano, skarżący nie mieli zamiaru naruszyć dyscypliny, ani też nie godzili się z taką ewentualnością. Dochowali należytej staranności przy pełnieniu obowiązków kierownika jednostki sektora finansów publicznych. W tej sprawie nie został zniekształcony obraz finansów publicznych, ani nie nastąpiło uszczuplenie środków publicznych. Niesporządzone sprawozdania były "zerowe", więc ich brak nie zniekształcił obrazu finansów publicznych. Skarżący byli przekonani, iż powołana do obsługi finansowo-księgowej zespołu szkół (w tym sporządzenia sprawozdań) - wyspecjalizowana jednostka Zarząd Oświaty, Kultury i Sportu w G., prawidłowo spełnia swe obowiązki. Niesporządzenie sprawozdań i nieprzedłożenie ich do podpisu wynikało z błędnej interpretacji przepisów dotyczących sprawozdań jednostkowych poszczególnych placówek przez Główną Księgową ZOiKS w G. i spowodowało, iż skarżący bezpodstawnie uznali ten stan (nieprzedłożenie projektów sprawozdań) za prawidłowy. Skarżący mieli wszelkie podstawy aby ufać pracownikom jednostki, która prowadziła obsługę finansowo-księgową szkoły. Mieli także prawo oczekiwać, że obsługa Zarządu Oświaty, Kultury i Sportu w G. jest fachowa i kompetentna, a wyspecjalizowana jednostka będzie rzetelnie wykonywać powierzone jej obowiązki. W odpowiedzi na skargę – żądając jej oddalenia – podniesiono argumenty zbieżne z motywami zaskarżonego orzeczenia. GKO nie zgodziła się z poglądem skarżących, że doszło do naruszenia art. 26 ust. 2 uondfp w brzmieniu po nowelizacji. Zdaniem organu przepis ten znajduje zastosowanie jedynie w przypadku, gdy w sporządzonym i przekazanym sprawozdaniu określone działanie lub zaniechanie doprowadzi do błędnego wykazania danych . Przepis ten nie dotyczy jednak przypadku, kiedy sprawozdanie w ogóle nie zostało sporządzone, gdyż sam fakt niesporządzenia sprawozdania podlega odrębnej penalizacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Na wstępie zaznaczyć należy, iż zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej: p.p.s.a., sady administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Oznacza to, iż zadaniem wojewódzkiego sądu administracyjnego jest zbadanie legalności zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem, to znaczy ustalenie, czy organy orzekające w sprawie prawidłowo zinterpretowały i zastosowały przepisy prawa w odniesieniu do właściwie ustalonego stanu faktycznego. W przypadku stwierdzenia, iż w sprawie naruszono przepisy – czy to prawa materialnego, czy też postępowania – sąd uchyla zaskarżoną decyzję i zwraca sprawę do postępowania przed organem administracyjnym, właściwym do jej rozstrzygnięcia. Rozpatrując sprawę w powyższych granicach należy stwierdzić, że skarga zasługuje na uwzględnienie z uwagi na zarzut naruszenia art. 26 ust. 2 uondfp. Obwinieni zostali uznani winnymi naruszenia dyscypliny finansów publicznych z powodu popełnienia czynu określonego w art. 18 pkt 2 ustawy z 17 grudnia 2004 r. o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych ( Dz.U. z 2005 r. Nr 14 poz.114 z późn. zm. ) zgodnie z którym naruszeniem dyscypliny finansów publicznych jest niesporządzenie lub nieprzekazanie w terminie sprawozdania z wykonania procesów gromadzenia środków publicznych i ich rozdysponowania albo wykazanie w tym sprawozdaniu danych niezgodnych z danymi wynikającymi z ewidencji księgowej. W dniu 10 lutego 2012 r., a więc przed wydaniem orzeczenia przez organ II instancji weszła w życie nowelizacja ustawy dokonana ustawą z dnia 19 sierpnia 2011 r. o zmianie ustawy o odpowiedzialności za naruszenie dyscypliny finansów publicznych oraz niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 240 poz. 1429 ). Po tym dniu obowiązuje art. 26 w zmienionym brzmieniu. Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu nie stanowi naruszenia dyscypliny finansów publicznych działanie lub zaniechanie określone w art. 5-16, którego przedmiotem są środki finansowe w wysokości nieprzekraczającej jednorazowo, a w przypadku więcej niż jednego działania lub zaniechania - łącznie w roku budżetowym, kwoty minimalnej. Zgodnie z ust. 2 przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio w przypadku działania lub zaniechania określonego w art. 18 pkt 2 oraz art. 18b i 18c. Zgodnie z ust. 3 kwotą minimalną w rozumieniu ust. 1 jest kwota przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski" zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2012 r. poz. 592, 908 i 1456), zwanego dalej "przeciętnym wynagrodzeniem". Zdaniem Sądu z brzmienia zacytowanych przepisów jasno wynika, że art. 26 ust. 2 znajdzie zastosowanie w sytuacji, gdy w ogóle nie doszło do sporządzenia lub przekazania sprawozdania, bo takiej właśnie sytuacji dotyczy art. 18 pkt. 2 uondfp. Interpretacja Głównej Komisji jest więc , w ocenie Sadu, całkowicie dowolna i nie znajduje oparcia w jasnym brzmieniu przepisu. Między stronami bezsporne jest, że niesporządzone i nieprzesłane sprawozdania finansowe wykazywałyby wartości zerowe, a więc niewątpliwie były niższe od kwoty minimalnej , określonej w art. 26 ust. 2 uondfp. Zgodnie z art. 24 ust. 1 uondfp jeżeli w czasie orzekania w sprawie o naruszenie dyscypliny finansów publicznych obowiązuje ustawa inna niż w czasie popełnienia tego naruszenia, stosuje się ustawę nową, z tym że należy stosować ustawę obowiązującą w czasie popełnienia naruszenia, jeżeli jest ona względniejsza dla sprawcy. Niewątpliwie taka sytuacja miała miejsce w sprawie niniejszej. Wobec powyższego Głowna Komisja Orzekająca winna była uchylić zaskarżone orzeczenia Regionalnej Komisji Orzekającej w O. i Obwinionych od popełnienia czynów zarzucanych uniewinnić ( art. 78 ust. 1 pkt. 2 w zw. z ust. 3 uondfp ) . Wobec uwzględnienia zarzutu najdalej idącego nie istnieje konieczność ustosunkowywania się do pozostałych zarzutów skargi. Z tych względów w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a Sąd orzekł jak w postanowieniu . Na zasadzie art. 152 Sąd orzekł o niewykonywaniu uchylonego rozstrzygnięcia do czasu uprawomocnienia się wyroku, a na zasadzie art. 200 p.p.s.a. zasądził na rzecz skarżących zwrot kosztów postępowania.