V SA/Wa 1973/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Irena Kudiura, Sędziowie WSA - Dorota Mydłowska, - Małgorzata Rysz (spr.), Protokolant - Michał Petranik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 kwietnia 2005 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. w T. na decyzję Ministra Finansów z dnia [...] stycznia 2004 r. Nr [...] w przedmiocie wiążącej informacji taryfowej 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Zasądza od Ministra Finansów na rzecz C. Sp. z o.o. w T. kwotę 740 (siedemset czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. Stwierdza, że do czasu uprawomocnienia się wyroku uchylona decyzja nie podlega wykonaniu. Spółka z o.o. C. wystąpiła [...] maja 2002 r. do Prezesa Głównego Urzędu Ceł z wnioskiem o udzielenie na podstawie art. 5 § 1 ustawy z 9 01 1997 r. - Kodeks celny [Dz.U. Nr 23, poz. 117 ze zm.] wiążącej informacji taryfowej odnośnie batonów o nazwie handlowej " C.", proponując zaklasyfikowanie tego towaru do kodu PCN 1905 31 11 0 Taryfy celnej. Decyzją z [...] lipca 2002 r. nr [...] Minister Finansów wydał wiążącą informację taryfową, klasyfikując przedmiotowy towar do kodu PCN 1806 90 50 0 Taryfy celnej, obejmującego wyroby cukiernicze i ich namiastki wykonane z substytutów cukru, zawierające kakao. Po rozpatrzeniu odwołania Spółki C., Minister Finansów decyzją z [...] stycznia 2004 r. nr [...] utrzymał w mocy swoją decyzję z [...] lipca 2002 r. wskazując, że przedmiotem decyzji był produkt składający się z [...] płatków zbożowych C., których podstawę stanowi mąka ryżowa i pszenna, uformowany na kształt [...] przez zastosowanie syropu cukrowego, ułożony na podstawie z masy mlecznej będącej elementem łączącym płatki śniadaniowe. Organ odwoławczy wydając zaskarżoną decyzję wziął pod uwagę zgromadzony materiał dowodowy, w tym : - Sprawozdanie z badań z dnia [...].01.2003r. nr [...] przeprowadzonych przez Centralne Laboratorium Celne, w którym w pkt 3 stwierdzono, że badana próbka towaru posiada skład surowcowy, cechy fizyczne i organoleptyczne charakterystyczne dla gotowego wyrobu cukierniczego; - Wyjaśnienia Strony, która w piśmie z dnia [...].05.2003r. wskazywała, że płatki śniadaniowe [...] "N.", "C." i "C." przetwarzane są w celu uzyskania produktu gotowego pod nazwą "P.". Stanowią one półprodukt wyrobu gotowego, tzn. że są jednym ze składników" ; - Opinię placówki badawczej – Instytutu Chemicznej Technologii Żywności Zakładu Technologii Skrobi i Cukiernictwa Politechniki L. z dnia [...] lipca 2003r., uzupełnionej następnie w dniu [...] września 2003r.i [...] listopada 2003r. Z tej ostatniej opinii uzupełniającej wynika, że "...[...] płatki "N." i C." oraz "C." stanowią półprodukt do otrzymywania tych batonów, są one jednak poddawane dalszej obróbce w procesach technologicznych charakterystycznych dla przemysłu cukierniczego. Pozostałymi produktami użytymi do ich wytworzenia są syrop (substancja spajająca płatki) oraz masa mleczna będąca podstawą i elementem łączącym płatki w całość. (...) Producent zamieszczając na opakowaniu napis "P." sugeruje, że jest to produkt śniadaniowy, chociaż takie określenie w tym przypadku nie jest obligatoryjne. W moim odczuciu jest to chwyt marketingowy. Z rynkowego punktu widzenia produkt ten może być postrzegany również jako wyrób cukierniczy batonik (...)". - Składu surowcowy i opisu procesu technologicznego produkcji towarów "N.", C.", "C." Wskazał, że Reguła 1. Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej stanowi, że " tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne; dla celów prawnych klasyfikacje towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji i działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych uwag ." Pozycja 1904, o zastosowanie której Strona wnosi, zgodnie z komentarzem zawartym w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej", obejmuje produkty spożywcze otrzymane z ziaren zbożowych, którym została nadana kruchość przez spęcznianie lub prażenie. Są one używane głównie jako produkty śniadaniowe, z mlekiem lub bez. Do wyrobów tych mogą być dodane sól, cukier, melasa, ekstrakt słodowy lub kakao w ilości wynikającej z uwagi 3 i ogólnych uwag do działu 19 Taryfy celnej. Grupa ta obejmuje również podobne produkty spożywcze, otrzymane przez spęcznianie lub prażenie, z mąki lub otrąb. Przedmiotowa pozycja, zgodnie z wyłączeniem, nie obejmuje: (d) przetworów zbożowych w polewie lub innych zawierających cukier w ilości nadającej im charakter wyrobów cukierniczych (pozycja 1704); (e) przetworów zawierających więcej niż 6% wagowych kakao obliczonych według całkowicie odtłuszczonej bazy lub oblewanych czekoladą lub innych przetworów spożywczych zawierających kakao, objętych pozycją 1806; f) przetworzonych kolb i ziarna kukurydzy jadalnej (dział 20). Pozycja 1704, zgodnie z ww. komentarzem, obejmuje większość słodzonych produktów spożywczych, które występują na rynku w postaci stałej lub półstałej, zazwyczaj nadające się do bezpośredniej konsumpcji i zbiorowo odnoszące się słodyczy, wyrobów cukierniczych lub cukierków. Pozycja 1704 nie obejmuje zaś m.in. : a) wyrobów cukierniczych zawierających kakao (pozycja 1806); Sporny towar zawiera w masie kakao w ilości nieprzekraczającej 6%, to jako produkt cukierniczy, na mocy uwagi 1(a) do działu 17 Taryfy celnej, objęty jest pozycją 1806 Taryfy celnej. Pozycja 1806, zgodnie z komentarzem, obejmuje wszystkie wyroby cukiernicze zawierające kakao w dowolnej proporcji (łącznie z nugatem czekoladowym), słodzony proszek kakaowy, czekoladę w proszku, czekoladową pastę do smarowania i ogólnie, wszystkie przetwory spożywcze zawierające kakao (inne niż te wyłączone uwagą 1 do działu 18 Taryfy celnej). Mając to na względzie Minister Finansów stwierdził, że przyjęta klasyfikacja taryfowa towaru do kodu PCN 1806 90 50 0 jest prawidłowa i zgodna z postanowieniami reguły 1 i 6 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej (ORINS) oraz komentarzem do pozycji 1704, 1806 i 1904 zawartym w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej", jak również stanowiskiem Komisji Europejskiej. Od tej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wniosła Spółka z o.o. P. zarzucając jej : 1. rażące naruszenie przepisów postępowania : - art. 144 i 145 §2 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 nr 137 poz. 926 z późn. zm.) w zw. z art. 262 ustawy Kodeks celny (Dz. U. z 1997r. nr 23 poz. 117 z późn. zm.) poprzez brak doręczenia pełnomocnikowi strony wszystkich pism w sprawie z urzędu, w szczególności niedoręczenie uwierzytelnionych kopii sprawozdań z badań wykonanych przez Centralne Laboratorium Celne, - art. 145§2 w zw. z art. 190§1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa w zw. z art. 262 Kodeksu celnego poprzez niedoręczenie pełnomocnikowi strony opinii prof. E. N. i to mimo wielokrotnego zgłaszania żądania w tej sprawie, - art. 210§4 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie decyzji na niedoręczonym i nieujawnionym stronie materiale dowodowym w postaci decyzji wydanych przez Komisję Europejską, - art. 191 w zw. z art. 187 §1 i art. 197 §1 Ordynacji podatkowej poprzez brak wskazania dlaczego organ nie przyjął za podstawę rozstrzygnięcia opinii prof. E. N., który to dowód został przeprowadzony w sprawie, - art. 210 §2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe poinformowanie strony o rodzaju organu, do którego może wnieść skargę na decyzją - art. 139§3, art. 140§1 i art. 125 Ordynacji podatkowej poprzez rażące przekroczenie terminów przewidzianych w tym przepisie, - art. 120, art.121 §1, art. 122 i 123§1 oraz art. 191 w zw. z art. 123§ 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe prowadzenie postępowania 2. rażące naruszenie prawa materialnego tj. Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11.12.2001 r. w sprawie ustanowienia Taryfy Celnej (Dz. U. nr 146, poz. 1639 z pózn. zm.) a w szczególności reguły l, reguły 2b, reguły 3b oraz reguły 4 Ogólnych Reguł Interpretacji Polskiej Nomenklatury Scalonej przez klasyfikację przedmiotowego wyrobu w sposób rażąco sprzeczny z Urzędowymi Wyjaśnieniami do Taryfy Celnej (załącznik do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24.08.1999 r. w sprawie wyjaśnień do Taryfy celnej Dz.U. 74, poz. 830), a w szczególności z uwagami ogólnymi (str. 173 litera d), które mają charakter normatywny poprzez zaklasyfikowanie spornego produktu do grupy towarów z pozycji 1806 mimo zakazu normatywnego wskazanego pod literą d tych wyjaśnień, a zakazującego klasyfikacji do tej grupy produktów zawierających mniej niż 6% wagowych kakao. W odpowiedzi na skargę Minister Finansów wniósł o jej oddalenie, podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji, ponadto wskazał, że odbiór uwierzytelnionych odpisów sprawozdań z badań oraz korespondencji z prof. E. N. został pokwitowany przez I. S. (k 53 i 141 akt admin.), która była ustanowionym przez stronę pełnomocnikiem – do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym i sporządzania odpisów i notatek w sprawie . Natomiast odbiór pisma z [...].05.2003r., skierowanego do r. pr. W. M. został pokwitowany przez pracownika sp. z o.o. P. w dniu [...] czerwca 2003r. (k [...] akt admin.). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone m.in. przepisami art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270), sprowadzają się do kontroli zgodności zaskarżonej decyzji z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego Badając sprawę z tego punktu widzenia należy uznać, że skarga jest zasadna, zatem trafne są zarzuty dotyczące naruszenia w sprawie przepisów art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 §1 Ordynacji podatkowej. Na wstępie należy stwierdzić, że do każdego importowanego towaru przypisany jest odpowiedni jeden kod taryfy z przyporządkowaną do niego stawką celną, co oznacza, że sprowadzony towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem wszystkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Klasyfikacja towarów podlega ogólnym regułom interpretacji systemu zharmonizowanego (ORINS), które to reguły wraz z uwagami wyjaśniającymi i uwagami dodatkowymi zawartymi w taryfie celnej uściślają i wyjaśniają treść poszczególnych pozycji taryfy celnej. Uwagi te nie mają charakteru wskazówek interpretacyjnych, lecz są stosowanym w prawie celnym rodzajem legalnej definicji pojęć zawartych w przepisach prawa, pochodzących od organu ustawowo powołanego do określania stawek celnych i ich zmiany (por. wyrok SN z dnia 25 lipca 1996 r., III ARN 22/96, OSNAPiUS, 1997 r., nr 4, poz. 45). Przedmiotem sporu jest taryfikacja produktu – batonu " C.", o nazwie handlowej C., który składa się z [...] płatków zbożowych C., których podstawę stanowi mąka pszenna, uformowanych na kształt [...] przez zastosowanie syropu cukrowego, ułożonych na podstawie z masy mlecznej będącej elementem łączącym płatki. Zawartość kakao obliczona w stosunku do całkowicie odtłuszczonej masy wyrobu wynosi w tym produkcie 4,96%. Organy celne zaklasyfikowały sporny towar do kodu PCN 1806 90 50 0 obejmującego wyroby cukiernicze i ich namiastki wykonane z substytutów cukru, zawierające kakao. Zdaniem Ministra Finansów nie może mieć w sprawie zastosowania pozycja 1904, o której zastosowanie wnosi Strona, a która zgodnie z komentarzem zwartym w "Wyjaśnieniach do taryfy celnej", obejmuje produkty spożywcze otrzymane z ziaren zbożowych, którym została nadana kruchość przez spęcznianie lub prażenie. Są one używane głównie jako produkty śniadaniowe, z mlekiem lub bez. Do wyrobów tych mogą być dodane sól, cukier, melasa, ekstrakt słodowy lub kakao w ilości wynikającej z uwagi 3 i ogólnych uwag do działu 19 Taryfy celnej. Przedmiotowa pozycja nie obejmuje (zgodnie z wyłączeniem)- przetworów zbożowych w polewie lub innych zawierających cukier w ilości nadającej im charakter wyrobów cukierniczych(pozycja 1704). Następnie organ ten wskazuje, iż sporny produkt jednak nie może być zaklasyfikowany do pozycji 1704, obejmującej zgodnie z komentarzem "większość słodzonych produktów spożywczych, które występują na rynku w postaci stałej lub półstałej, zazwyczaj nadające się do bezpośredniej konsumpcji i zbiorowo odnoszące się do słodyczy, wyrobów cukierniczych lub cukierków", gdyż pozycja ta nie obejmuje "wyrobów cukierniczych zawierających kakao (pozycja 1806)". Wobec tego sporny towar zawierając w masie kakao w ilości nieprzekraczającej 6%, to jako produkt cukierniczy, na mocy uwagi 1(a) do działu 17 Taryfy celnej, objęty jest pozycją 1806 Taryfy celnej. Nie można zgodzić się z zaprezentowanym wyżej rozumowaniem, skoro bowiem sprowadzony towar jest wykluczony z pozycji 1704, jak również z całego działu 17(na mocy uwagi (a) do działu 17 Taryfy celnej na 2002r., która stanowi, że niniejszy dział nie obejmuje wyrobów cukierniczych zawierających kakao), to nie można stwierdzić, iż podlega wyłączeniu z pozycji 1904 na mocy uwagi wyłączającej właśnie produkty objęte pozycją 1704. Słusznie podnosi Skarżący, iż w zaskarżonej decyzji brak jest odniesienia się do podnoszonej już w odwołaniu, uwagi ogólnej do działu 18 (Wyjaśnienia do Taryfy Celnej – zał. do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 1999r.- Dz. U. Nr 74, poz.830, Tom I str. 173), z której wynika, że dział ten nie obejmuje "przetworów zbożowych, otrzymanych przez spęcznianie lub prażenie, zawierających nie więcej niż 6% wagowych kakao obliczonych według całkowicie odtłuszczonej bazy". Z opinii Instytutu Chemicznej Technologii Żywności Politechniki L. (k. [...] akt administracyjnych) wynika, że w produkcie "C." zawartość kakao, obliczona w stosunku do całkowicie odtłuszczonej masy całego wyrobu wynosi 4,96 % a [...] płatki C. stanowią półprodukt do otrzymywania batonów. Spęcznienie płatków uzyskuje się poprzez proces [...] ciasta sporządzonego z mąki pszennej, ryżowej i kukurydzianej. W tym kontekście wymaga wyjaśnienia, czy sporny produkt zawiera się w uwadze wyłączającej go z działu 18, czego brak jest w uzasadnieniu obu decyzji. Z tych przyczyn uznając, że decyzję Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2004r. wydano z naruszeniem zasad procedury nakazujących wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego oraz sporządzenie należytego uzasadnienia, które to uchybienia mogły mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone rozstrzygnięcie należało uchylić. Za trafne należało uznać zarzuty dotyczące naruszenia w sprawie przepisów art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 210 §1 Ordynacji podatkowej. Na marginesie już tylko odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi, należy uznać, że nie są one zasadne. Przede wszystkim, jak wyżej wspomniano, zgodnie z art. 145 §1 pkt c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, do uwzględnienia skargi może prowadzić tylko takie naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Chybione są zarzuty dotyczące braku lub niewłaściwego doręczania wszystkich pism w sprawie z urzędu, niedoręczenie uwierzytelnionych kopii sprawozdania z badań wykonanych przez Centralne Laboratorium Celne oraz opinii prof. E. N., mimo wielokrotnego zgłaszania żądania. Jak wskazywał Minister Finansów, w sprawie, na etapie postępowania administracyjnego, Skarżąca ustanowiła dwóch pełnomocników – r. pr. W. M. - do samodzielnego reprezentowania Spółki w sprawie odwołania od WIT nr [...] oraz I. S. do zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym i sporządzania odpisów i notatek. Organ doręczył I. S. kserokopię sprawozdania z badań wykonanych przez Centralne Laboratorium Celne oraz odpisy kolejnych opinii Politechniki L., wraz z pismami zlecającymi i rozszerzającymi zakres tych opinii (k [...] akt administracyjnych). Z licznych pism składanych przez pełnomocnika r. pr. W. M. w toku postępowania administracyjnego wynika, że były mu znane zarówno wyniki badań CLC , jak i opinie Instytutu Chemicznej Technologii Żywności Politechniki L. Nie są również zasadne zarzuty dotyczące naruszenia przez organ art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej. Obowiązek zawiadomienia z siedmiodniowym wyprzedzeniem strony o terminie i miejscu przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego dotyczy przede wszystkim sytuacji, w której dochodzi do przesłuchania biegłego przed organem, lub w której specyfika czynności biegłego wymaga obecności strony lub obecność ta jest pożądana (np. czynności dokonywane w terenie przez biegłego geodetę). Przepis ten nie dotyczy natomiast sytuacji, w której – jak w niniejszej sprawie – dokonywana jest analiza fizyko – chemiczna produktu w warunkach laboratoryjnych. W takim wypadku prawo strony do czynnego udziału w postępowaniu realizuje się przez zapoznanie jej z pisemną opinią, umożliwienie złożenia uwag i zastrzeżeń, z którego to prawa Spółka w pełni korzystała, składając liczne pisma i zgłaszając uwagi do treści opinii. Należy też zauważyć, że postępowanie będące przedmiotem badanej sprawy dotyczyło wniosku o udzielenie wiążącej informacji taryfowej, na podstawie art. 5 Kodeksu celnego. Postępowanie w tych sprawach jest sformalizowane, a zarówno formę WIT-u, jak i wniosku o wykonanie badań określało szczegółowo Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 sierpnia 1999r., wydane na podstawie art. 5 §10 Kodeksu celnego, w sprawie szczegółowych warunków wydawania wiążącej informacji taryfowej, wzoru niezbędnych dokumentów, które należy do niego dołączyć, a także wzoru wniosku formularza wiążącej informacji taryfowej (Dz.U. Nr 70, poz.788 ze zmianą w Dz.U. Nr 43, poz. 379 z 2002 r.). Dlatego też zarzuty Strony kwestionujące formę decyzji w sprawie WIT, czy formę zlecenia badań jednostce badawczej nie są zasadne, gdyż czynności te zostały dokonane zgodnie z cytowanym rozporządzeniem. Mając jednak na względzie, podniesione wcześniej naruszenie zasad procedury, pomimo niezasadności pozostałych zarzutów podniesionych w skardze, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, działając w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 152 i art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w sentencji.