V SA/Wa 1988/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Mirosława Pindelska (spr.), Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Tomasz Zawiślak, Protokolant specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 lutego 2015 r. sprawy ze skargi M. Sp. jawna w G. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o zwrot podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżone postanowienie i postanowienie je poprzedzające Naczelnika [...] Urzędu Celnego w W. z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...]; 2. zasądza na rzecz M. Sp. jawna w G. od Dyrektora Izby Celnej w W. kwotę [...] zł ([...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi złożonej przez M. Spółka jawna w G. (dalej: skarżąca) jest postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor IC) z [...] maja 2014 r., nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. (dalej: Naczelnik UC) z [...] kwietnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku skarżącej. Wnioskiem z [...] lutego 2014 r. skarżąca zwróciła się do Naczelnika UC o zwrot podatku akcyzowego w kwocie 27.518 zł z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej oraz eksportu łącznie dziewiętnastu samochodów osobowych, w tym ośmiu samochodów osobowych marki N., dwóch samochodów B. ([...]oraz [...]) i dziewięciu samochodów marki P. Pismem z [...] marca 2014 r. Naczelnik UC wezwał skarżącą – na podstawie– na podstawie art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.; dalej: O.p.) w zw. z art. 107 ust. 1 i 4, art. 109 ust. 3 i 3a ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.; dalej: u.p.a.) – do uzupełnienia złożonego wniosku o dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju od nabytych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych, tj.: 8 samochodów marki N. (nr.VIN: [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]) oraz samochodu marki B. (nr VIN [...] ), w terminie 7 dni. Wezwanie zostało doręczone [...] kwietnia 2014r. Odpowiadając na powyższe, skarżąca przy piśmie z [...] kwietnia 2014 r. przesłała oświadczenie firmy B. w sprawie dokumentu potwierdzającego zapłatę podatku akcyzowego za samochód osobowy marki B.1 (nr VIN [...]. Postanowieniem z [...] kwietnia 2014r. Naczelnik UC pozostawił bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o zwrot podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej i eksportu samochodów osobowych na kwotę 27.518 zł. Naczelnik UC wyjaśnił, że do dnia wydania przedmiotowego postanowienia nie uzupełniono wniosku o dokumenty potwierdzające zapłatę akcyzy na terytorium kraju za 8 samochodów marki N. (nr.VIN:[...], [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...]), a zatem nie usunięto braków formalnych wniosku wskazanych w wezwaniu z dnia [...] marca 2014 r. W wyniku rozpatrzenia zażalenia, Dyrektor IC zaskarżonym postanowieniem z [...] maja 2014 r. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika UC z [...] kwietnia 2014 r. Dyrektor IC wyjaśnił, że Naczelnik UC badając warunki formalne wniosku, stwierdził braki formalne, tj. brak dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy od ośmiu samochodów osobowych. Zauważył następnie, że procedura zwrotu akcyzy zapłaconej z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu składa się z dwóch etapów. Pierwszy etap sprowadza się do złożenia wniosku na formularzu według wzoru stanowiącego załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumentami potwierdzającymi dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. Dyrektor IC podkreślił, że dopiero po tak przygotowanym wniosku oraz przedłożonych dokumentach, organ może przejść do kolejnego etapu postępowania. W tej fazie organ podatkowy przeprowadza postępowanie, którego celem jest weryfikacja tych dokumentów oraz rozpoznanie sprawy. Dyrektor IC uznał, że Naczelnik UC prawidłowo w pierwszej kolejności rozpatrzył wniosek pod względem formalnym w związku ze stwierdzeniem, że wniosek skarżącej nie zawierał dokumentów potwierdzających zapłatę akcyzy za osiem samochodów. Wezwanie skierowane do skarżącej odpowiadało treści art. 169 § 1 O.p., a braki formalne wniosku nie zostały usunięte, co spowodowało pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia. Dyrektor IC podkreślił, że zgodnie z art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a. podatnik powinien posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie eksportu bądź dostawy wewnątrzwspólnotowej, a także dowody zapłaty akcyzy. Skarżąca – reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na postanowienie Dyrektora IC z [...] maja 2014 r. wnosząc o jego uchylenie w całości i zasądzenie kosztów postępowania wg norm przepisanych. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąc zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy tj.: 1. art. 169 § 4 o.p., poprzez pozostawienie wniosku skarżącej bez rozpoznania w całości, podczas gdy organ uznał, że braki formalne wniosku dotyczyły tylko ośmiu spośród dziewiętnastu samochodów objętych wnioskiem, tym samym nie było podstawy do pozostawienia podania bez rozpoznania w zakresie pozostałych jedenastu samochodów, co do których zostały spełnione wszystkie wymagania formalne; 2. art. 169 § 1 o.p. w zw. z art. 187 § 3 o.p., poprzez żądanie od strony uzupełnienia dokumentu, który został wydany przez organ I instancji i powinien być organowi znany z urzędu. 3. Art.233 § 1 o.p. w zw. z art. 239 o.p. poprzez nierozpoznanie sprawy w całości, polegającym na pominięciu zarzutu wskazanego w zażaleniu. W uzasadnieniu skargi skarżąca zarzuciła, że rygor pozostawienia wniosku bez rozpoznania w przypadku nie usunięcia braków formalnych dotyczących części wniosku nie powinien automatycznie odnosić skutku co całego wniosku i objętych nim żądań. Wniosek dotyczył 19 samochodów, a więc należałoby go traktować jako 19 niezależne sprawy. Nieuzupełnienie braków wniosku co do ośmiu samochodów nie niweczy możliwości rozpoznania wniosku co pozostałych samochodów. Zdaniem skarżącej sama możliwość rozdzielania spraw znajdujących się w jednym wniosku i ich oddzielnego rozpatrzenia nie powinna budzić wątpliwości. Skarżąca zarzuciła, że dokumenty, które zostały przez organ zażądane do uzupełnienia wniosku, zostały wydane przez ten sam organ, co powinno być znane organowi z urzędu i uwzględnione przez niego jako fakt nie wymagający dowodu w świetle art. 187 § 3 o.p. w zw. z art. 109 ust.1 u.p.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna ale nie wszystkie zarzuty w niej zawarte były trafne. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest to, czy dopuszczalne jest pozostawienie wniosku o zwrot akcyzy z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu samochodów osobowych bez rozpoznania w całości, na podstawie art. 169 § 1 i § 4 o.p., w sytuacji gdy wniosek obejmuje kilka samochodów osobowych, a braki formalne wniosku dotyczą tylko części z nich. Zdaniem Dyrektora IC pozostawienie takiego wniosku w całości było zasadne. W opinii skarżącej pozostawienie wniosku bez rozpoznania było uprawnione ale tylko w stosunku do samochodów, co do których nie uzupełniono braków formalnych, w pozostałym zakresie wniosek powinien zostać rozpoznany merytorycznie. Sąd wskazuje, że z brakami formalnymi mamy do czynienia, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa m.in. w sytuacji gdy nie zawiera wymaganych prawem załączników do podania. Niespełnienie przez pismo wymogów przewidzianych przepisami prawa nie ogranicza się jedynie do przepisów ordynacji podatkowej (uchwała NSA z 26 maja 2003 r., FPK 3/03, ONSA 2003, nr 4, poz. 125). Do braków formalnych, które rodzą obowiązek organu podatkowego do wezwania wnioskodawcy celem ich usunięcia na podstawie art. 169 § 1 o.p., należy zaliczyć tylko te braki, które uniemożliwiają nadanie wnioskowi właściwego biegu. Instytucja wzywania do usunięcia braków ma służyć wyłącznie usunięciu braków formalnych wynikających ze ściśle określonych przepisów i nie może zmierzać do merytorycznej oceny przedstawionego wniosku oraz jego załączników (wyrok NSA z 23 stycznia 1996 r., II SA 1473/94, ONSA 1997, nr 3, poz. 114, glosa: E. Bojanowski, OSP 1997, nr 7-8, poz. 136). Zgodnie z art. 107 ust. 1 u.p.a. – podmiotowi, który nabył prawo rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel, i który dokonuje dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym samochodu osobowego, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa albo eksport są realizowane, przysługuje zwrot akcyzy na wniosek, złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu tego samochodu osobowego. Ustawodawca ponadto postanowił, że podmiot, o którym mowa w art. 107 ust. 1 u.p.a., jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, którymi są w szczególności: dokumenty przewozowe, celne, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową albo eksportem (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku o zwrot załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej albo eksportu, o których mowa w art. 107 ust. 3 u.p.a. (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Mając powyższe na względzie skarżąca, aby otrzymać zwrot akcyzy powinna złożyć wniosek o jej zwrot (na odpowiednim formularzu - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. Nr 32, poz. 246) do właściwego naczelnika urzędu celnego wraz z dowodem zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturą z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy. Przechodząc do stanu faktycznego sprawy, wskazać należy, że między stronami brak jest różnic co do ustalenia, że do pierwotnego wniosku z [...] lutego 2014 r. o zwrot akcyzy, skarżąca nie załączyła dowodów potwierdzających zapłatę akcyzy za osiem spośród dziewiętnastu wymienionych samochodów osobowych tj.: za samochody marki N. (nr. [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] ). Dowody te – jak wskazano wyżej – są wymagane przez przepis art. 107 § 4 u.p.a. Sąd w tym miejscu za chybiony uznaje zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organy podatkowe art. 187 § 3 O.p., poprzez żądanie od skarżącej uzupełniania dokumentu, który został wydany przez organ podatkowy I instancji i powinien być znany z urzędu. Trafnie w odpowiedzi na skargę Dyrektor IC argumentuje, że o załącznikach do wniosku, jako elemencie podania, zdecydował ustawodawca w przepisie szczególnym (cytowanym art. 107 ust. 4 u.p.a.), a przepis ogólny art. 187 § 3 O.p. dotyczy faktów notoryjnych, który nie miał i nie mógł mieć w sprawie zastosowania. Sąd uznał zatem, że przedmiotowy wniosek w chwili złożenia, posiadał braki formalne niezbędne do jego merytorycznego rozpatrzenia, ale tylko co do ośmiu samochodów osobowych – N. W tej sytuacji Naczelnik UC – na podstawie art. 169 § 1 O.p. – zasadnie pismem z [...] marca 2014r. wezwał skarżącą do uzupełnienia wniosku o dokumenty potwierdzającą zapłatę akcyzy za ww. samochody. Skarżąca w odpowiedzi na wezwanie uzupełniła brak formalny wniosku co do samochodu B. przesyłając oświadczenie B. Sp. z o.o. w W. – Autoryzowanego Dealera B., a co do samochodów N. nie nadesłania żądanego dowodu, pozostała bezczynna. W tej sytuacji Naczelnik UC powinien zastosować instytucję pozostawienia bez rozpatrzenia z art. 169 O.p. ale tylko do co do części wniosku dotyczącej samochodów N. Oznacza to, że w zakresie pozostałych jedenastu pojazdów objętych wnioskiem Naczelnik UC powinien rozpoznać wniosek merytorycznie. Przedstawione stanowisko wynika z tego, że nie było przeszkód prawnych aby skarżąca co do każdego z samochodów złożyła oddzielny wniosek o zwrot akcyzy i w stosunku do tak złożonego wniosku byłyby prowadzone cztery oddzielne postępowania podatkowe. W związku z tym złożenie przez skarżącą jednego wniosku dotyczącego dziewiętnastu samochodów, nie może powodować, że brak formalny części z nich powoduje pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia w całości. Tym bardziej, że organ podatkowy posiada niezbędne dane, oddzielne dla każdego z dziewiętnastu samochodów (co do numeru i daty faktury, nazwy i adresu odbiorcy, typu i numeru VIN samochodu, kwoty akcyzy do zwrotu, numeru i daty faktury zakupu, dokumentu CMR (p. załącznik do wniosku o zwrot akcyzy) i wymagane załączniki co do pozostałych jedenastu samochodów, aby podjąć merytoryczne rozstrzygnięcie złożonego wniosku. Sąd stoi także na stanowisku, że na podstawie art. 169 O.p. istnieje możliwość pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia w części. Przepis ten co prawda w sposób ogólny w § 1 i 4 stanowi, że "(...) niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia" (§ 1), "organ podatkowy wydaje postanowienie o pozostawieniu podania bez rozpatrzenia (...)", a więc odnosi się do całego wniosku. Niemniej jednak w swej treści nie zabrania pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia w części. Sąd podkreśla, że praktyka organów podatkowych zaakceptowana przez orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosuje instytucję pozostawienia podanie bez rozpatrzenia także w części (p. wyrok WSA w Krakowie sygn. I SA/Kr 2052/13 z 11 marca 2013 r.; WSA w Opolu I SA/Op 198/05 z 26 października 2005 r.; pub. http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd dodatkowo zwraca uwagę, że w podobnym zabiegu legislacyjnym tj. w przypadku stosowania instytucji stwierdzenia nieważności decyzji (z art. 247 § 1 O.p.) ustawodawca także ogólnie wskazuje, że "organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej (...)", to jednak przyjmuje się, że na gruncie tych przepisów stwierdzenie nieważności decyzji w części jest dopuszczalne (tak w "Ordynacji podatkowej – Komentarz" S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek LexisNexis, W-wa 2010, str. 931). Reasumując sąd stwierdza, że brak było podstaw do tego aby pozostawić wniosek skarżącej z [...] lutego 2014r r. bez rozpatrzenia w całości. W związku z tym wydane w sprawie postanowienie Naczelnika UC i utrzymujące je w mocy postanowienie Dyrektora IC naruszają art. 169 O.p. i należało je uchylić. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Naczelnik UC powinien wniosek o zwrot akcyzy rozpoznać merytorycznie w zakresie 11 samochodów osobowych marki P. i B., a w części dotyczącej samochodów N. pozostawić wniosek bez rozpatrzenia z powodu nieusunięcia braku formalnego. Z podanych powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), orzeczono jak w pkt 1 wyroku. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z art. 200 i art. 205 § 1 i 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490).